企業生態管理控制系統評價指標體系構建

李敏芳 李志斌

【摘要】? 基于可持續發展理論和生態管理控制理論，文章著重對重污染行業生態管理控制系統評價指標體系構建進行研究。運用層次分析法，闡明評價指標體系的設計思路，構建基于可持續發展戰略的生態管理控制評價指標體系。該指標體系綜合了經濟、環境、社會等可持續發展的各個方面，拓展和深化企業環境會計的研究范疇，為企業有效實施生態管理控制提供理論借鑒。

【關鍵詞】 ?重污染企業;生態管理控制;評價指標

【中圖分類號】 ?F233? 【文獻標識碼】? A? 【文章編號】 ?1002-5812（2019）01-0013-04

[1] 一、引言

現階段，我國環境污染和生態破壞問題日益影響著國家經濟、政治、社會各方面，加之環境管理制度法規不完善、產業結構不合理，使得環境問題日益突出，環境保護與治理成為國家和社會普遍關注的焦點問題。隨著“十三五”規劃的提出，生態文明建設越來越被重視，在國家的推動和鼓勵下，可持續發展理念已經深入到國民經濟發展的各個方面。在可持續發展戰略背景下，企業面臨著環境保護的壓力，重污染企業作為環境污染的主要源頭，其生產經營活動的環境影響受到政府、公眾、投資者、社區等利益相關者關注。原國家環境保護部2010年出臺的《上市公司環境信息披露指南》要求，火電、鋼鐵、水泥、電解鋁等16類重污染行業上市公司應當發布年度環境報告，定期披露污染物排放情況、環境守法、環境管理等方面的環境信息。企業在披露環境信息的同時，還需引入和實施生態管理控制系統，構建生態管理控制系統評價指標體系，規范企業生態管理控制流程，改善環保行為，為實現可持續發展做出貢獻。

本文基于可持續發展理論，旨在系統研究企業生態管理控制，著重探究重污染企業生態管控系統評價指標體系的構建，闡明企業生態管控系統評價指標體系的設計思路，結合重污染企業的實際情況進行具體設計，該指標體系綜合了經濟、環境、社會可持續發展的各方面，有助于完善企業生態管理控制理論體系，拓展和深化企業環境行為研究范疇，為企業實施生態管理控制提供理論借鑒。在對生態管理控制概念、內涵和特點做出詮釋和解釋的基礎上，融合相關環境保護法規以及企業環境保護行為，構建生態管理控制評價指標體系、披露企業在生態環境保護方面的努力，將生態環境因素納入企業生產經營管理活動之中，并使其規范化、指標化。

二、生態管理控制系統評價指標體系構建的理論依據

生態管理控制作為一個新興的概念，國內外對其理論研究剛剛起步。從已有文獻看，生態管理控制系統的內涵界定尚有分歧，且研究的系統性不夠。Anthony（1965）認為生態管理控制是管理者通過獲取和高效運用經濟資源和生態資源、實現組織的目標的過程。Simons（1990）將生態管理控制定義為使用財務信息和生態信息維持或改變環境活動模式的一個程序或系統。Schaltegger和Burritt（2000）認為生態管理控制是管理控制系統下環境問題的整合。

除了生態管理控制的基本內涵存在爭議外，學者們對生態管理控制的基本構成要素也沒有達成一致。考慮到生態管理控制作為企業內部管理控制系統的一個具體應用，即將內部管理控制系統具體運用到企業的環境問題與可持續發展之中，學者們通過分析管理控制系統的基本構成要素，并在此基礎上，試圖進一步推導出企業生態管理控制的基本構成要素。根據Malmi和Brown（2008）的理論，管理控制系統包括五大類：即文化、規劃、控制論、獎懲和行政。環境績效指標（EPIs）包括衡量指標，如提供關于環境問題的重要信息的指標（Henri和Journeault）和環保行動效率的指標（Neely，Gregory和Platts，1996）。環境獎勵是指將環境標準納入評估過程，將管理工作重點放在環境活動（Gabel和Sinclair-Desgagne，1993）。環境政策是關于環境規則的正式聲明，以及行為守則，定義了員工必須使用或避免的行為。此外，我國學者康玲和李卉（2017）根據ISO14031環境績效評估體系，將紙業公司環境績效評價指標體系分為環境管理業績指標和環境操作業績指標，其中環境管理業績指標分為財務環境業績、環境守法、內部環境管理、利益相關者四個維度。

綜上所述，國內外研究認為企業生態管理控制與企業環保文化、環境戰略規劃、環境組織架構、環境財務投入與績效、利益相關者等內外部要素有關。在評價企業生態管理控制時，應綜合考慮企業內外部環境要素、財務績效與非財務績效等。鑒于此，本研究在構建重污染企業生態管理控制系統評價指標體系時，考慮將生態管理控制評價指標分為環境使命、環境戰略規劃與組織控制、環境財務投入、環境政策執行、環境獎懲五個方面。該指標體系涵蓋了生態管理控制的文化與行為控制、財務與非財務各個層面，為企業實施與評價生態管理控制提供理論借鑒。

三、生態管理控制系統評價指標體系構建的實踐基礎

（一）重污染行業生態管理控制措施。根據《上市公司環境信息披露指南》，重污染行業是指包含火電、鋼鐵、水泥、電解鋁等在內的16類行業。《指南》明確要求重污染上市公司應當準確、及時、完整地向公眾披露環境信息，發布年度環境報告。在年度報告中，應當對重大環境問題的發生情況、環境影響評價和“環保三同時”制度執行情況、污染物達標排放情況、一般工業固體廢物和危險廢物依法處理處置情況、總量減排任務完成情況、清潔生產實施情況、環境風險管理體系建立和運行情況等進行披露。本文通過收集滬深兩市重污染行業的A股上市公司年度報表及社會責任報表，整理出重污染上市公司在生態環境保護方面的舉措，主要包含以下幾個方面。

1.披露重大環境問題。重污染企業針對突發環境事件，發布臨時環境報告，報告環境事件最終處理結果和環境影響，造成的經濟損失和經濟賠償;針對違反環境法律法規、受到重大環保行政處罰的行為，發布臨時環境報告，披露整改措施和效果。

2.依法開展“環保三同時”。《環境保護法》規定，建設項目中防治污染的設施，應當與主體工程同時設計、同時施工、同時投產使用。防止污染的設施應當符合經批準的環境影響評價文件的要求，不得擅自拆除或者閑置。重污染上市公司嚴格說明“環保三同時”驗收制度的執行情況，未能按期完成驗收的，說明原因和進展情況。

3.說明污染物達標排放和減排完成情況。重污染上市公司應在其年報或社會責任報告中說明廢水、廢氣、固廢中常規污染物和特征污染物達標排放情況、廠界噪聲和無組織排放達標情況。如果出現污染物超標排放的，要說明排放濃度、排放標準、超標原因和整改措施。如果下屬企業中有國家重點監控企業的，應公布一年四次監督性監測情況，說明廢水、廢氣、廢渣減排任務的完成情況和減排績效。

4.申領排污許可證。《排污許可管理辦法（試行）》（2017）規定：“納入固定污染源排污許可分類管理名錄的企業事業單位和其他生產經營者應當按照規定的時限申請并取得排污許可證，并按照排污許可證的規定排放污染物。”重污染企業按規定申領排污許可證，按照排污許可證的規定排放污染物，并及時繳納排污費。

5.開展清潔生產情況。企業依據《清潔生產促進法》，堅持預防為主、防治結合、綜合治理的原則，推行清潔生產，發展循環經濟，促進可持續發展。重污染企業根據自身情況按時繳納排污費、綠化費、資源稅等在內的各項費用及稅金。

6.建立企業內部環境管理體系。在企業內部建立環保管理委員會，審議各項環保工作，下設環保領導小組將環保工作落實與反饋，形成自上而下的環境管理組織體系。對下屬公司環保工作中組織架構、制度建設等方面開展調研，規范企業環境管理體系。

7.推進綠色科研創新。重污染企業設立科研工作組，持續推進技術研發，自主創新，研發新型節能材料、清潔生產技術，提高核心競爭力與企業發展活力。

（二）重污染行業生態管理控制薄弱環節分析。

1.企業環保文化觀念較薄弱。戰略管理理論認為企業生態環境管理是一種主動性的選擇，其目的是為了在競爭中獲得優勢。如積極開發環境友好產品，實現綠色營銷，綠色消費。然而，在重污染企業的環境信息披露中鮮有提及企業環保價值觀、環保文化和環保戰略。此外，企業高層管理者沒有表達出對生態環境保護的決心和意志，使得環保文化不能在企業內部自上而下傳達，生態環境保護觀念淡薄。

2.環境管理組織體系建設不完善。原國務院環境保護委員會制定了生態管理控制理論框架和環境管理組織體系，開展年度生態環保評估，識別重大環境污染風險，落實環境管理責任，實現企業環境戰略。中石油等大型國有企業已設立安全與環保委員會，審議通過環保決議，但其組織體系尚不完善，缺乏獨立董事、專家人員的評估。中小企業中尚未在董事會中下設環境管理委員會，環境管理組織體系建設缺失。

3.生態管理控制考核指標不完整。重污染企業根據環境管理體系認證（ISO14001）與環境績效評估指南（ISO14031）設計相應的環境管理績效指標和環境操作績效指標，然而依據指南設置指標缺乏針對性，且指標體系不夠完整，容易忽視財務環境績效指標，無法對企業生態管理控制做出全面的評價。

四、重污染行業生態管理控制評價指標體系的構建及應用

（一）構建思路。重污染行業生態管理控制評價是一個復雜的過程，其評價指標體系包含了多個層級，第一級指標是生態管理控制系統五大要素，即環境使命、環境戰略規劃與組織控制、環境財務投入、環境政策執行、環境獎懲五個方面，五大要素之下又有若干個二級指標及具體操作指標。由于大部分要素都無法得到定量的數據，只有定性的主觀描述，本研究擬采用層次分析法確定各指標的重要程度，即各指標的權重，得出指標權重集;然后，利用隸屬度函數，建立有關重污染企業的生態管理控制評價的判斷矩陣;最后把權重向量和矩陣做乘法運算，得出重污染企業生態管理控制的評級。根據層次分析法，本研究構建的重污染行業生態管理控制評價指標體系結構模型，如表1所示。

（二）生態管理控制評價指標體系的解析。根據以上分析，收集相關研究文獻與分析企業年報及社會責任報告，將重污染行業生態管理控制系統評價指標體系設置為環境使命、環境戰略規劃與組織控制、環境財務投入、環境政策執行和環境獎懲五個一級指標，每個一級指標下再分設若干二級指標。

1.環境使命指標。環境使命是指將環境價值觀納入組織使命中，并將這些價值觀與員工溝通，傳達組織的環境價值和信念，并指定環境任務的執行方式，從而影響員工在環境能力方面的行為。包括：（1）企業環保文化。在企業年報及社會責任報告中檢索“理念”“文化”等關鍵詞，檢驗是否披露如“堅持低碳發展，推動綠色轉型”等綠色環保觀念。（2）企業環境方針。檢索“方針”“原則”等關鍵詞，是否披露如“秉承保護環境”“綠色發展”等工作原則。例如，方大特鋼在年報中說明其執行“遵守環保法規，貫徹污染預防，推行清潔生產，持續改善環境”的環境管理方針;海螺水泥披露“貫徹執行國家保護環境、節能減排”的方針。（3）員工環保教育培訓、考核。企業是否在年報及社會責任報告中披露環保培訓次數、參與人數、環境應急預案演練;是否對環保工作進行定期考核，對突發環境事件設立應急組織機構和應急救援體系，并根據實際培訓及演練效果進行考核與評價，提高環境應急處置能力。

2.環境戰略規劃與組織控制指標。環境戰略規劃是指將環境問題納入組織正式的戰略規劃，闡明組織應該執行的環境目標和環保過程，促進不同職能部門之間的協調合作、資源共享。包括：（1）企業環保戰略。重污染企業在其發展戰略中是否披露“綠色、清潔、環保、可持續發展理念”的戰略定位和公司使命。（2）經營計劃中環保情況。企業經營計劃中是否披露“關注環境改善、清潔生產、環保綠化、排污減排、環境風險梳理及管控、環保驗收工作”等經營工作方向。（3）環境管理體制。調查企業是否設置“能源環保部”負責日常環境保護管理工作，設置“環保工作小組”，聘請“環保專員”等，具有較健全的環保管理網絡。（4）環境管理委員會。調查企業除提名、審計、薪酬與考核、戰略四個專門委員會之外，是否成立“環境保護委員會”，負責企業及其下屬單位污染防治、清潔生產、環境保護工作。

3.環境財務投入指標。環境績效指標（EPIs）包括衡量指標，如提供有關環境問題的重要信息的指標（Henri和Journeault，2008）和環保行動效率的指標（Neely，Gregory和Platts，1995），幫助生成相關財務信息，有助于管理者進行戰略決策。包括：（1）環保項目在建工程、環保支出。企業財務報表中是否披露了在改善環境標準化建設上投入的資金、技術、人員，以及支付的資源稅、排污費、綠化費等。例如，化工企業開展鍋爐煙氣超凈排放等環保裝置升級改造;鋼鐵企業推進球團煙氣脫硫、轉爐濕法改干法除塵等項目建設。（2）廢水廢氣等回收循環效益。在企業年報和社會責任報告中檢索“回收”“循環”等關鍵詞，檢驗是否披露廢水、廢氣、固廢的回收循環利用情況，相關工程的落實情況。

4.環境政策執行指標。環境政策是指環境法律法規、行為守則等正式聲明，定義了員工必須使用或避免的行為。“十二五”以來，國家制定的一系列生態環境的基本制度規范等，包括：（1）污染物監督檢測達標率。考察重污染物企業在年報及社會責任報告中是否披露了各項污染排放情況，是否達到國家綜合排放標準與行業排放標準，是否披露具體達標率。例如，海南礦業披露其污水外排達標率100%、工業水重復循環利用率達83.45%、粉塵合格率94.3%。（2）各項污染物排放總量。考察企業是否依據環評填寫污染物排放總量控制表，包括但不限于主要污染物及特征污染物的名稱、排放方式、排放口數量和分布情況、排放濃度和總量、超標排放情況、執行的污染物排放標準、核定的排放總量。（3）“環保三同時”執行率。在企業年報和社會責任報告中檢索“環保三同時”“環保三優先”，考察企業是否嚴格執行同時設計、同時施工、同時投產使用的原則。（4）ISO 14001環境管理體系認證。調查企業是否建立了環境管理體系，并通過了ISO 14001環境管理體系認證與審核。

5.環境獎懲指標。環境獎勵指標是指通過鼓勵、支持和指導企業及其員工為實現組織環境目標而努力，培養可持續環保能力。包括：（1）政府財政補貼、獎勵補助。企業財務報表中，涉及政府補助的項目是否存在“污染防治專項獎勵”“固廢資源綜合利用”“節能補助”等補助和獎勵資金。（2）專利、榮譽稱號。重污染企業是否開展自主創新、專利技術研發，是否具有國家知識產權局頒發的自主知識產權和專利技術，如“新型節能材料”“清潔生產專利技術”等。此外，是否獲得國家有關部委、行業協會授予的榮譽稱號。（3）環境處罰、糾紛與投訴。調查重污染企業各生產單位是否存在環境污染事故和環境違法行為，是否因環境違法違規被環保部門調查和受到處罰，是否因環保方面的原因被掛牌，及任何環境糾紛事件和環境信訪案件。

（三）生態管理控制評價指標體系的應用。化工行業屬于16類重污染行業之一，普遍存在污染排放嚴重、環保壓力較大等特征。本文選取化工行業上市公司中兩家具有代表性的企業作為研究對象，依據企業生態管理控制評價指標體系對其打分，說明企業生態管理控制實施情況。收集了兩家案例公司2014—2017年企業年報與社會責任報表中與生態管理控制相關的信息，依據指標模型進行比較，結果見表2。

公司在2014—2017年報中均披露了“協調、綠色、開放、共享”的發展理念，堅持“環保三同時”，加強全員環保宣傳教育，建立健全環保管理制度、環保管理網絡，先后被評為全國石油和化學工業環境保護先進單位、節能減排先進單位等，2017年詳盡披露了各項污染物的排放情況。J公司在環境使命、環境戰略規劃與組織控制、環境政策執行、環境獎懲上的表現都顯著優于L公司，但在環境管理體系認證、環保委員會設置上，兩家公司都存在不足，需進一步加強。可見，不同企業在履行環境責任與社會責任方面所做的努力不盡相同。企業生態管理控制系統評價指標體系將年報中非定量的文字轉化為定量的數據，期望能為企業衡量生態管理控制情況提供借鑒。

五、實施保障

重污染企業實施生態管理控制系統，離不開政府宏觀調控、行業的監管，以及企業的內部環境管理。在宏觀層面，政府應加強環保立法的深度、廣度，以及執法力度。在中觀層面，重污染行業應形成良性的市場競爭環境，在行業中開展環保教育培訓考核工作。在微觀層面，企業應構建生態管理控制體系，設立環境管理委員會，嚴格執行國家環保政策，將生態環境保護融合到組織戰略目標、經營計劃、日常管理之中。Z

【參考文獻】

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