我國企業內部控制指數設計文獻綜述

(紹興文理學院 浙江 紹興 312099)

一、引言

2001年美觀安然事件爆發，使得美國投資者對美國上市公司財務報表的真實性喪失了信心。為了應對這一局面，美國政府為了迅速出臺了SOX 法案，希望以此來提高上市公司財務報告的真實性，保護投資者的權利。2008年為了促進企業實現可持續發展，提高企業內部控制質量，維護社會主義市場經濟只需，我國財政部先后頒布了《企業內部控制基本規范》和《企業內部控制配套指引》兩份文件。這兩份文件的頒布極大地促進了我國企業內部控制的發展。學術界也出現企業內部控制研究的熱潮，隨著內部控制建設工作的不斷升入，內部控制相關的一系列問題也隨之而來，如內部控制制度設計不合理、執行不規范等。為了提高內部控制的效率和效果，實現對內部控制的量化評價，國內學者通過構建內部控制指數來價企業內部制控的設計和執行情況。

二、上市公司內部控制指數

隨著企業內部控制建設工作越來越受到上市公司管理層的重視，國內出現了對內部控制指數研究和設計的熱潮。希望通過設計內部控制指數，完成企業內部控制質量的量化以及科學評價，幫助企業內部控制的效率和效果。我國學者對于內部控制指數的設計的主要可以歸納為三種方式：一、缺陷導向型內部控制指數。這種指數的設計是以企業內部控制中存在的重大錯報缺陷為基礎設計的內部控制指數。二、過程導向型控制指數，這種內部控制指數的設計是根據上市公司自愿披露的內部控制信息反映出的內部控制過程為基礎實現的。三、目標導向型指數，這種指數是將企業內部控制目標的實現程度作為內部控制指數的設計基礎。

(一)缺陷導向型指數

丁友剛(2013)認為缺陷導向型指數是從控制環境、風險評估、控制活動、信息與溝通、內部監督五個方面對內部控制進行評價，每個方面又分別對內部控制缺陷和發生的“可能性”和“影響程度的大小”進行評判。最后，綜合內部控制缺陷的性質、影響程度的大小和發生的可能性，對內部控制缺陷進行定性進行和定量的評價，形成缺陷導向性內部控制指數。我國審計準則中要求管理層定期提交企業內部控制報告，并且，內部控制中存在的重大錯報風險一直以來都是學者們關注的重點，設計有效的內部控制并嚴格執行合理評價。同時，要求管理層定期披露內部控制中存在的重大錯報風險，并且要求企業聘請注冊會計師對內部控制的建設情況進行審計。諸多學者根據內部控制缺陷型指數做了大量的實證研究。內部控制缺陷會增加債權人對公司償債能力的懷疑，從而顯著提高企業的債務成本。同時在外部監管匱乏的情況下，債務成本的提高更加明顯。周美華(2016)認為隨著內部控制缺陷增大了管理層腐敗的程度加深。并且內部控制越薄弱，管理層發生腐敗的可能性越高。李萬福則發現(2014)會計層面和治理層面的內部控制重大缺陷均會使企業的盈余顯著降低，并且會導致嚴重的財務風險。

(二)過程為導向型控制指數

過程導向型的內部控制指數即同過考察企業內部控制的執行過程設計的內部控制指數。這種內部控制指數是通過搜集上市公司財務報表中自愿披露的內部控制信息，根據這些內部控制信息挖掘公司內部控制的設計和執行情況，完成指數的設計。關注的信息主要包括內部控制制度的介紹、內部控制范圍的大小、以及內部控制的執行情況和內部控制出現的重大錯報風險等。池國華(2012)認為向型控制指數的構建需要遵循三個方面的原則，(1)權變性原則，即內部控制評價指數的設計需要考慮企業的內部控制環境；(2)系統性原則，即內部控制評價要能夠形成體系，因此，需要從評價目標、評價標準、評價方法三個方面進行展開；(3)合理性原則，即指標的設計在追求可操作性的同時在能夠實現不同公司間的比較。劉亞莉(2011)通過調查發現，重視公司治理的公司通常更有可能披露公司的內部控制缺陷，而且，這類公司的審計委員會的成立時間不長，一般不超過一年或者存在董事長兼任總經理的情況。張超(2015)的研究發現公司披露內部控制缺陷不但能夠直接緩解公司與資本市場之間的信息不對稱問題，還能減輕公司內部細心不對稱的狀況。此外，還可以調節企業對外投資，存在過度投資的企業在披露內部控制缺陷后過度投資有所減輕，投資不足的企業披露內部控制缺陷后投資則有所增加。

(三)目標導向型內部控制指數。

企業內部控制目標包括：報告目標、合規目標、經營目標、報告目標、戰略目標。COSO(2013)認為內部控制應遵循目標導向的原則，控制活動應該能夠實現既定的內部控制目標，通過內部控制目標的實現情況判斷內部控制是否有效。周鑫(2014)從盈利能力、營運能力、償債能力、發展能力和現金流量五個設計了目標導向型內部控制指數。采用熵值法對各項指標體系的權重。并對2012年滬市A股上市公司經營目標實現情況進行評價，評價結果顯示，2012年滬市A股上市公司經營目標整體實現較差，同時，存在較高的財務風險。中國上市公司內部控制指數研究課題組(2011)是以企業部控制基本框架體系為基礎設計的內部控制指數，即將內部控制目標分為戰略目標、經營目標、報告目標、合規目標和安全目標，根據這五項內部控制目標的實現情況設計內部控制指數，并通過內部控制缺陷指數對內部控制目標指數進行修正。中國上市公司內部控制指數研究課題組根據其設計的內部控制指數評價了2009年我國A股上市公司的內部控制情況，評價結果顯示：北京市、上海市和安徽省的上市公司內部控制情況較好，從行業角度看金融業、建筑業和采掘業內部控制水平較高。林斌(2014)通過設計為實現企業發展戰略的戰略層級、提高企業經營效率和效果為目的經營層級、確保企業不走“歪路”的基礎層級由高到低的分層建立了一種以企業內部控制目標為導向的內部控制指數。

三、評述與總結

本文介紹了內部控制指數建立的三種方法，缺陷導向型的內部控制指數通過考察內部控制缺陷給企業帶來的經濟后果來考察企業內部控制情況，根據影響程度的范圍和影響的大小，來評價企業的內部控制，這種內部控制指數的設置有利于企業發現內部控制中存在的不足，及時檢查工作中出現的錯誤，促進企業內部控制的完善，但是，難以做到防范于未然。提前發現內部控制存在的重大錯報風險。過程導向型的內部控制指數由于代理沖突和信息不對稱性，由于管理層存在舞弊行為，故意隱瞞內部控制缺陷，所披露的信息缺乏證實性，評價結果未必能夠客觀供著的反應上市公司內部控制的真實情況。目標導向型內部控制指數。內部控制指數的設計符合企業的戰略目標，有利于企業按照既定的戰略規劃發展，內部控制評價具有超前性。然后，介紹了企業通過構建內部控制指數提高企業內部控制質量改善企業治理環境。企業可以根據不同的目的來構建內部控制加強自身內部監管、考核與評價。進而降低企業經營風險，提高經營業績。提高企業信譽。從而為企業帶來更好的融資能力，降低企業的資本成本。為市場和監管部門傳遞除企業經營良好的信號。