基于提升職業判斷能力的審計人才培養體系建設

●常 艷

職業判斷是審計人員的一種主觀認識，反映了審計人員綜合能力,注冊會計師對被審計對象的判斷過程非常復雜,審計職業判斷在審計工作中由始至終。審計人員在審計過程中做的重要判斷包括設計審計計劃方案、確定審計重點、設計和選擇樣本、抽樣結果評估以及適當的審計證據，通過全面收集證據，評估重要性并形成審計結論。

審計學課程是高等本科院校會計專業的專業課程之一，其前導課程較多，課程本身難度較大，一直是高校教學改革的重點和難點。我國自五十年代設立會計專業、八十年代設立審計專業以來，為國家培養了大量的會計審計人才，取得了突出成績，但也應看到，我國的會計審計教育同樣存在許多問題和不足，需要不斷地進行改革。近年來，我國許多大專院校不斷探索會計審計教育的改革之路，在理論和實踐上提出了不少改革方案并予以實施，大大推進了適應我國社會經濟環境的會計人才培養。但反觀這些探索，也存在一定的不足之處。經筆者多年教學和研究發現，審計學課程改革多集中于課程本身的教學方法、教學模式等的改革，這在一定程度上提高了學生學習審計的興趣，取得了一定的效果。但這種做法也有一定的局限性，審計強調對專業知識的綜合運用，而審計課程本身側重于審計技術方法的介紹，如果其他前導課程學不好，就談不上對這些知識的綜合運用，掌握審計技術也就成為紙上談兵。

一、我國會計審計教育現狀及不足

有學者在“從美國會計教育改革看我國會計審計教學改革應采取的對策”中指出，目前中國會計審計教學存在以下問題：

一是課程定位不準確。過于強調掌握相關會計核算基本技能和對相關法規的記憶，例如重視對具體業務的會計處理而輕視忽略了素質教育和能力的培養，過分關注學生的興趣需求，過于強調學生發展個性，過分強調培養學生的自學能力等。

二是特別強調與注冊會計師考試的銜接，把能力培養變成了一種應試教育，忽略了分析問題、解決問題能力的培養。

三是審計準則、審計相關法規的重大變化沒有得到體現，理論和實踐之間存在脫節。夸大案例教學與實踐教學的作用，弱化基礎理論的講授；低估教師在知識傳授與引導中所起的關鍵作用；高估興趣在教學中的積極效應；主干課程的設置也存在內容交叉重疊,并且內容的劃分不夠合理。

四是培養模式和教學方法比較陳舊。近年來網絡的廣泛應用使公司業務突破了時間和空間的限制,特別是使管理更加便捷與順暢,克服了傳統模式的弊端。多種信息傳遞方式的提供,使遠程報表、遠程審計和在線財務信息查詢更為方便。除了一些專業理論知識外,這些變革還要求會計人員在工作中能夠運用計算機和網絡技術。但是,目前我國的會計教育在很大程度上仍然沿襲傳統的人才培養模式,很難適應會計工作提出的新要求。

此外，我國本科會計教育的發展方向,也處在探索階段。受傳統教育的影響,教授和考查方式仍然側重于考試和書本教育。從課程設置來說,其他課程種類少,專業課程比重大,內容也不夠豐富，教學風格仍然是“老師講,學生聽”。

二、審計教育的現實需求

要徹底改變當前會計審計教學的現狀，首先必須明確審計教育的現實需求，明確審計教學目標。

（一）國外經驗做法

1989年，美國會計學會對會計教育改革進行了系統研究，成立了會計教育改革委員會(AECC)，資助了113項會計教育改革。會計教育改革委員會總結了成功會計師應具備的27項專業知識和技能，并發表了AECC“會計教育的目標”的公報。該報告指出“學校會計教育的目的不是培養學生在畢業時成為一個掌握會計技能的專業人員，而在于培養他們具備未來成為專業人員的素質”。1989年美國八大會計師事務所在他們發表的白皮書中指出，一名好的注冊會計師應具備以下能力：交際能力，即傳遞和接受信息的能力；智力能力，即解決面臨的問題的能力；人際關系能力，即與他人一起工作的能力。

（二）我國政策要求

2017年10月18日舉行的中國共產黨第十九次全國代表大會中指出，要“加快建設一流大學和一流學科，實現高等教育內涵式發展。”這一政策將改變高等教育單純的數量上的增加，轉向發展教育質量和科學研究。因此，我國會計審計教育的目標應該是因材施教，分類培養具有廣泛的教育背景、具備綜合能力的企業管理決策人才，以具備較高實踐水平和理論研究基礎的拔尖型人才。

（三）行業發展需求

2016年12月23日，財政部發布了《關于印發 “中國注冊會計師審計準則第1504號——在審計報告中溝通關鍵審計事項”等12 項準則的通知》（財會〔2016〕24 號），規定了新審計報告指引的適用范圍和實施時間。新發布的12項審計準則中，“中國注冊會計師審計準則第1504號——在審計報告中溝通關鍵審計事項”（以下簡稱CSA 1504）適用于上市公司財務會計報告的審計，以及注冊會計師決定或客戶要求的其他情況或法律法規要求在審計報告中傳達關鍵審計事項。在實際的審計工作中，如何確定審計報告中的關鍵審計事項、如何就審計報告中的審計事項（包括溝通的形式和內容）進行溝通，都涉及重大職業判斷。這一準則的出臺，進一步強化了注冊會計師對于職業判斷的要求。

三、《審計學》課程組建設的背景

（一）審計工作對于職業判斷能力的要求

審計職業判斷來源于扎實而全面的專業知識。要注意培養學生掌握專業知識的全面性，并不斷提供切實可行的機會。要增加風險審計理念、職業懷疑意識和職業判斷能力的教材或實訓；實施現場教學模式，引導學生的審計思維模式。寫作納入審計學科考核范圍之一，在制造一個開放式的環境和引導學生批判性思維外，邏輯學可以被納入審計專業的必修課程。

（二）基于職業道德建設的要求

20世紀90年代以來，職業道德教育的重要性逐漸被認識，并展開了一些研究。學者和從業人員在研究注冊會計師職業道德的內容和職業道德建設時，將職業道德問題延伸到政府審計和內部審計。教師在安排教學內容時，應當在一開始就加強職業道德教育，提高學生的思想道德和職業道德。

（三）基于教學方式和方法的改革

可以綜合運用目標教學法、案例教學法、啟發式教學法和多媒體教學法等多種教學方法，結合自身特點和創造性啟發式提問，以最大限度地提高審計教學質量。通過整合部分專業課程，可以加強學生審計實踐能力；講解審計案例分析可以讓學生獲得部分實踐能力的訓練；增加審計模擬實驗可以提高學生的實踐能力。

對于案件選擇從淺入深，逐步深入，要重視案件的系統性和實用性。案例的安排應符合課程進度，如課前舉出短小有趣的案例；課堂上，列舉實用性強的案例；課后留下現實工作中發生的案例。可以使用系統化的審計教學案例，這是一種低成本、效果好的提高學生實踐操作能力的資源，但是要建立這樣的案例，需要組織力量系統開發。

采用適合于研究型學習的案例研究模式，以內容為線索和以案例為線索，對案例教學法的組織實施進行詳細論證，確定案例教學建議。對案例教學和案例引導教學的概念進行區分和論證，并對案例引導教學進行詳細討論，指出案例教學的核心問題是將大案例分析和小案例引導相結合，重視單案例分析與多案例分析的綜合運用，結合國內外案例等問題。

還有其他對于實驗模擬教學、多媒體教學、項目教學、直接實踐教學等方面的很好的改革。但總的來看，這些教學改革的嘗試，沒有脫離《審計學》課程本身的框框。而《審計學》本身是一門綜合性極強的課程，要求學生對于財務會計、財務管理、經濟法、稅法、企業管理等都具備全面的知識和靈活運用的能力，才能在審計中靈活駕馭。因此，這些就課程本身做出的改革存在一定的局限性，可能在改革之初發揮一定的作用，但繼續進行下去的時候，就會發現效果沒有那么明顯了。

（四）創新型審計教學體系

筆者于2012-2013年主持的湖北省教育廳“十二五”教育科學規劃項目——“以培養學生職業判斷能力為目標的研究性教學方法在審計學教學中的應用”中，也對構建新型審計教學模式進行了探索，提出了建立創新型審計教學體系。(見圖 1、圖 2)

在該模式的實際教學運用中發現，一開始，同學們對于教學方式的改變很感興趣，該模式的采用，對于提高教學質量，促進學生綜合素質的提高，也發揮了一定作用。具體表現在，本校會計專業歷屆考研生中，以前幾乎沒有報考審計方向的，但近幾年報考的人數逐漸增加。與此同時，在畢業生就業中，越來越多的學生進入會計師事務所進行審計工作。從期末考試成績來看，也在逐年提升。

在隨后的進一步提升審計教學質量中發現，就審計課程本身來說，上述改革確實能促進學生理解審計相關概念流程，掌握審計技術，具備基本的職業判斷能力。但如果想進一步深化課程改革，更好地提高學生綜合運用能力，僅僅從審計課程本身入手就顯得有點力不從心。因為審計工作的“職業判斷能力”來源于對各項知識的綜合運用，如果配套的其他課程不同時進行教學模式、教學方法、教學內容的改變，就不能更好提高學生的綜合能力。例如，在審計中，了解被審計單位的內部控制或對被審計單位的內部控制進行測試，但如果不具備對企業內部控制內容的熟悉，就無法高質量完成這一工作。

圖1 創新型審計教學體系

圖2 研究型教學模式

四、《審計學》課程組建設思路

（一）課程組建設中課程的選擇

要建立一個課程組，首先納入課程組的課程應該相互獨立并且彼此密切相關。由于本課程組建設的目標是提高學生 “職業判斷能力”，因此，主干課程仍然是《審計學》。會計學專業課程的設置中，“中級財務會計”和“會計學原理”已單獨進行了精品課程建設，這兩門課程經過多年的完善，教學質量已經很好，不需納入本課程組。綜合考慮課程設置的特點，將企業內部控制、預算會計、會計電算化、Financial Accounting等課程納入本課程組。

（二）課程定位

基于學科發展需要、社會需要和學生需要對課程組內的每門課程重新定位。審計課程定位于財務報表審計，即除了民間審計外，還應該包括政府審計和內部審計。企業內部控制定位于介紹針對審計各循環內部控制測試的內部控制。預算會計定位于介紹政府會計實務。會計電算化除了介紹日常會計核算業務的計算機處理，還增加計算機審計的內容。

（三）課程融合

課程組建設要將原來單獨的課程予以融合，刪繁刪重，跳出單門課程建設中過于強調課程內容系統性的框框，刪除重復的內容，刪除過時的知識，增加新的內容。

圖3 課程組組成

第一，刪除原《審計學》中關于內部控制介紹的內容，將此內容并入《企業內部控制》課程中講解；將“企業內部控制”課程部分內容根據審計業務特點重新規劃，同時，調整“企業內部控制”課程的開課時間，將其置于審計學課程之前。

第二，將原《審計學》中關于政府、事業機關審計的內容與《預算會計》課程中事業單位會計和行政單位會計的內容整合。在審計課程中按照事業單位會計收入、支出和凈資產部分，分別講授如何進行審計。

第三，在“審計學”中增加計算機輔助審計技術的內容：計算機審計準備階段，內部控制的初步審查，初步審查結果的評價，內部控制的深入審查，實質性測試等，并將其放入“會計電算化”課程。

（四）課程組的分解

課程群建設包括課程內容、課程結構、理論教學模塊、實踐教學模塊等。課程是一個系統,課程群也是一個系統。在上述將課程組中課程內容進行融合后，各門課程的教學手段和教學方法也會產生變化，類似于計算機輔助會計、審計技術這樣的大課程，將基于總目標的大課程分解成小目標，就可以將之分解成兩個子課程：電算化會計和計算機輔助審計。電算化會計子課程主要負責對于會計核算和計算機應用基礎的介紹，計算機輔助審計以項目為導向，主要負責對計算機審計步驟和層次進行講解，針對不同部分采用不同的教學方法，使學生掌握計算機審計方案的制定和實施。課程組的建設可以減少重復和加強聯系,在減少總課時的情況下,優化整體功能，必然對充分發揮教學功能產生新的影響。

（五）結合XBRL建立審計實踐教學平臺

XBRL是基于信息資源共享目的而設計的可擴展的標記語言，隨著我國對于XBRL技術應用的發展，改變了審計環境，為審計分析提供更豐富的數據，使審計成為聯網審計、連續審計。

審計對于職業判斷的要求決定了它是一種實務操作性很強的工作，因此，它特別強調在理論課程建設的基礎上配套實訓課程。審計強調對多門學科知識的綜合運用，例如會計、財務管理、稅法、經濟法等，因此審計的實訓也不能是一個完全脫離其他課程的單獨的課程，需要與會計實訓、財務分析實訓、報稅實務模擬、會計電算化實訓等課程結合。

圖4 審計實踐教學平臺

審計實踐教學平臺由直接實踐和間接實踐兩部分組成。直接實踐是學生到簽約的實訓實習基地實習，參與到真正的審計工作中；間接實踐是對學生進行案例教學和在審計模擬實驗室中進行模擬實訓。案例教學部分可以與事務所、企業合作，組織老師進行典型案例的編寫，然后在課堂上配合相關理論知識的學習，組織引導學生對典型案例進行討論，使學生將所學理論知識落到實處。模擬實訓部分則要求把握信息化的發展趨勢，在會計實訓、稅務實訓、財務分析實訓中，將實訓結果數據通過電算化方式進入計算機系統，成為審計實訓的業務數據來源。通過XBRL財務報告的制作，到對實例文檔的查詢和分析，再到依托信息技術，提高審計效率和效果。逐步建設XBRL模擬實驗室。

五、構建高水平教學團隊

課程建設是高等學校本科教育的常規工作，高校教學水平主要取決于教師水平。只強調單個教師的個人能力無法保證整體教學水平的提高。只有推動相關課程教師素質的全面提高，建設高水平的教學團隊，才能不斷完善教學改革。

在教學團隊建設上，將教師劃分為基礎課程團隊和專業課程團隊：電算化會計、預算會計為基礎課團隊；審計學、企業內部控制和Financial Accounting為專業課團隊。基礎課程團隊主要以教學為中心開展教學研究，逐步由具備較高教學水平的師資隊伍向具備較高教研水平的師資隊伍轉變。在教學水平的提高上，以校優秀教師和教學競賽獲獎教師為榜樣，組織教學交流、聽課、座談等，解決教師，尤其是青年教師教學中的疑問。專業課程團隊則應在保證教學的同時實現科研目標，鼓勵教師積極申報和參與各級科研項目，在項目組中承擔一部分科研任務。依托校精品課程“會計學原理”“中級財務會計”“稅法”等課程，發揮課程負責人和骨干教師的帶頭作用，引導教師向具備較高科研水平轉變。■