破產(chǎn)清算企業(yè)審計的探索

王成國

隨著市場退出機制的不斷健全，越來越多的企業(yè)在資不抵債，無法償還到期債務(wù)的情況下，選擇了破產(chǎn)這條路。此時會計師事務(wù)所就會介入到破產(chǎn)清算審計當中來，破產(chǎn)本身是企業(yè)的特殊狀態(tài)，對于把持續(xù)經(jīng)營企業(yè)審計作為主要業(yè)務(wù)的會計師事務(wù)所來說，破產(chǎn)清算是一個比較陌生的領(lǐng)域。對于破產(chǎn)企業(yè)的審計，行業(yè)并沒有出臺相關(guān)的指引或參考意見，在實際工作中，我們采取的審計思路是以清產(chǎn)核資審計為基礎(chǔ)，結(jié)合破產(chǎn)法相關(guān)內(nèi)容進行針對性的審計。

一. 破產(chǎn)審計與清產(chǎn)核資審計的區(qū)別

1.清產(chǎn)核資審計是指在企業(yè)破產(chǎn)前或者正常經(jīng)營期間，以可持續(xù)經(jīng)營為前提，而破產(chǎn)清算則是以終止經(jīng)營為前提。

2.破產(chǎn)清算審計需要對債權(quán)人申報的債權(quán)進行逐一核對，由于企業(yè)財務(wù)人員、業(yè)務(wù)經(jīng)辦人員多數(shù)已經(jīng)離職，資產(chǎn)處于無人管理或者托管的狀態(tài)，賬務(wù)資料很可能不完整，相關(guān)數(shù)據(jù)無法核實，這就要求我們從外部獲取相關(guān)信息和資料。

二.破產(chǎn)清算審計重點關(guān)注的內(nèi)容

根據(jù)《破產(chǎn)法》第三十一條規(guī)定：人民法院受理破產(chǎn)申請前一年內(nèi)，涉及債務(wù)人財產(chǎn)的下列行為，管理人有權(quán)請求人民法院予以撤銷：

1.無償轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)的

2.以明顯不合理的價格進行交易的

3.對沒有財產(chǎn)擔(dān)保的債務(wù)提供財產(chǎn)擔(dān)保的

4.對未到期的債務(wù)提前清償?shù)?/p>

5.放棄債權(quán)的

三.破產(chǎn)清算具體審計程序

1.貨幣資金：盤點現(xiàn)金是否存在短缺；各類銀行存款是否與銀行對賬單存在差異。在實際操作中，可能存在企業(yè)財務(wù)人員已經(jīng)離職的情況，部分審計程序無法進行，可以通過破產(chǎn)管理人及法院的協(xié)調(diào)，使其配合我們?nèi)チ私馇闆r，獲取審計證據(jù)。

2.應(yīng)收款項：審計重點為理清各筆應(yīng)收款項的性質(zhì)，逐一與對方單位核對，以雙方一致金額確認。對有爭議的債權(quán)要認真清理、查證、核實，重新明確債權(quán)關(guān)系。對長期拖欠款項，要查明原因；對經(jīng)確認難以收回或者非正常的款項，應(yīng)當明確責(zé)任，做好有關(guān)取證和進一步向相關(guān)責(zé)任人追償?shù)墓ぷ鳌?/p>

3.壞賬損失：主要包括：應(yīng)收賬款和其他應(yīng)收款、應(yīng)收票據(jù)、預(yù)付賬款等發(fā)生壞賬造成的損失。清查出的各項壞賬，應(yīng)當逐項分析形成原因，對有合法證據(jù)證明確實不能收回的應(yīng)收款項，分不同情況，認定為損失。

4.存貨：重點關(guān)注存貨是否存在損失，存貨損失是指有關(guān)產(chǎn)成品、半成品、在產(chǎn)品以及各類材料、燃料、包裝物、低值易耗品等發(fā)生的盤盈、盤虧、變質(zhì)、毀損、報廢、淘汰、被盜等造成的凈損失，以及存貨成本的高留低轉(zhuǎn)資金掛賬等。

5.長期股權(quán)投資：根據(jù)有關(guān)長期股權(quán)投資的合同、協(xié)議、章程、權(quán)力部門的批準文件，確認目前擁有被投資單位的實際股權(quán)、原始投入、股權(quán)比例、分紅等等信息。重點審計破產(chǎn)企業(yè)的長期股權(quán)投資產(chǎn)權(quán)清晰狀況、核算方法、財務(wù)狀況，判斷破產(chǎn)企業(yè)對外股權(quán)投資是否存在股東代持股的行為，理清投資各方的法律地位和責(zé)任，為長期股權(quán)投資的處置和資金的有效收回做好準備。

6.固定資產(chǎn)：重點審計房屋建筑物入賬時的歷史成本和企業(yè)破產(chǎn)受理時的公允價值情況；大型設(shè)備的使用狀況；房屋建筑物設(shè)立擔(dān)保的時間；是否存在破產(chǎn)受理日前一年內(nèi)破產(chǎn)企業(yè)股東或管理人員以不合理的價格購買相關(guān)資產(chǎn)。我們要根據(jù)現(xiàn)場盤點的固定資產(chǎn)盤點表確認機器設(shè)備的損失或盤盈情況。

7.在建工程：重點審計在建工程的主要項目及工程結(jié)算情況，停建和待報廢工程的主要原因。可以根據(jù)需要聘請專業(yè)機構(gòu)對工程進行重新的審價。

8.無形資產(chǎn)：對無形資產(chǎn)要進行全面登記盤點，確定其真實價值及內(nèi)容，核實權(quán)屬證明材料。重點審計土地使用權(quán)的入賬歷史成本和企業(yè)破產(chǎn)受理時的公允價值及擔(dān)保情況；其他無形資產(chǎn)是否被新技術(shù)所代替或已經(jīng)超過了法律保護的期限。清查出的無形資產(chǎn)損失，依據(jù)有關(guān)技術(shù)部門提供的鑒定材料或者已經(jīng)超過了法律保護期限的證明文件，將尚未攤銷的無形資產(chǎn)賬面余額，認定為損失。

9.應(yīng)付款項：包括應(yīng)付賬款，其他應(yīng)付款，預(yù)收賬款等，對此部分往來負債類科目，通過賬面記錄與債權(quán)申報核對相結(jié)合的方式，由債權(quán)人提供外部證據(jù)，根據(jù)債權(quán)人提供的信息與破產(chǎn)企業(yè)自身的合同、賬簿記錄等進行比對，最終判斷相關(guān)負債的審定值，如果賬面有記錄而未見申報債權(quán)的，暫按賬面記錄列示，直到破產(chǎn)清算程序終結(jié)時作為清算收益核銷該債務(wù)。

10.應(yīng)付職工薪酬，職工債權(quán)的核實是通過破產(chǎn)企業(yè)人力資源部門統(tǒng)計出欠付的職工工資金額，并進行公示，對公示金額有異議的職工債權(quán)，由相關(guān)債權(quán)人提供證據(jù)，結(jié)合企業(yè)相關(guān)統(tǒng)計與該證據(jù)進行核實，最后確認審定值。如果破產(chǎn)企業(yè)人事部門人員已經(jīng)離職，實際操作中通過職工申報債權(quán)的模式進行核實比對，最后確認審定值。對欠繳社保金額通過對社保部門進行函證核實并獲取相關(guān)審計證據(jù)。

11.應(yīng)交稅費，獲取破產(chǎn)企業(yè)的納稅申報材料，與賬面記錄、實際繳納金額進行核對，計稅依據(jù)結(jié)合稅務(wù)局的債權(quán)申報進行審核，對破產(chǎn)企業(yè)應(yīng)該享受的稅收優(yōu)惠要密切關(guān)注。與稅務(wù)機關(guān)進行溝通，核實欠繳稅款。

12.實收資本，重點關(guān)注股東是否存在資本投入后出現(xiàn)抽資的行為，是否有出資不到位的情況。

13.重點審核破產(chǎn)受理日一年之內(nèi)的大額賬面收支情況，不合理的收支內(nèi)容可能是破產(chǎn)企業(yè)進行資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的行為。

破產(chǎn)企業(yè)的清產(chǎn)核資審計應(yīng)進行詳細、全面的審計，為企業(yè)破產(chǎn)清算工作順利進行打下堅實的基礎(chǔ)。（作者單位：天健會計師事務(wù)所（特殊普通合伙）山東分所）