淺談影響會計師事務所審計質量的因素分析

摘 要：會計師事務所作為獨立于企業之外的第三方審計機構，其審計質量的好壞直接決定著企業的經營管理水平和管理績效的真實性和可信度，關系到投資者的切身利益。因此不斷提升審計質量水平是會計師事務所審計的重中之重和關注的核心內容。會計師事務所在經營過程中為了實現營業利潤的最大化和占據市場有利地位和更多的市場份額，為了提高事務所的社會認可度，需要不斷完善審計質量體系建設，提高審計服務水平。本文基于當下會計師事務所的審計現狀和相關情況，分析了事務所在審計工作過程中存在的不足，并針對存在的問題的進行較為透徹的分析，探討解決問題和提高審計服務水平的相關舉措。

關鍵詞：會計師事務所;審計質量

通常情況下，審計工作需要由企業內部審計人員和社會中介機構負責，企業內部審計是企業為了保證經營活動的效率和效果，實現價值增值，而進行的自我監督、自我管理的活動。審計師事務所作為獨立的第三方外部審計機構，對企業進行的業務活動進行審計，必須客觀公正進行審計，檢查其真實性、完整性、合理性和合法性等，履行其職責，出具真實可信的審計報告。縱觀當前審計現狀，相當數量的事務所都能按照審計業務準則和職業要求從事相關的審計活動，審計過程中審計的流程也越來越規范，防范審計失敗的意識也逐步強化，但是隨著近年來事務所的數量和審計從業人員的不斷增長，隨之而來的問題也慢慢凸顯出來。

一、影響審計質量的文獻綜述

（一）國外影響審計質量的文獻綜述

國外很多研究學者認為會計師事務所的規模與審計質量呈同向變動，會計師事務所的規模越大，其審計質量相對比于規模較小的事務所的審計質量越高。Behnetal.（2008）指出事務所的規模在一定程度上能夠反映出注冊會計師的審計水平和審計質量，反映其盈余管理的精度。AThomasC.Wooten（2003）指出審計質量控制體系對于提升會計師事務所的審計質量至關重要，可以從事務所的規模、事務所內成員的素質和注冊會計師所具備的職業能力和相關審計經驗、事務所內的審計流程等角度綜合考慮其審計質量的高低情況。RickHayes，RogerDassen&AmoldSchilder等（2005）指出審計質量的體系建設問題需要從事務所角度和個人角度兩個層面來考察。需要關注事務所承接的項目與顧客之間的關系、對具體審計項目的監督和流程的實施;關注事務所內個人的職業素質和職業道德以及對會計準則和行政法規的遵守情況。Teoh&Wong（1993）提出“八大”事務所和非“八大”事務所進行實證分析，最終得出“八大”審計顧客的盈余反應系數明顯高于非“八大”顧客的反映系數，“八大”事務所審計顧客的市場價值顯著高于“非八大”。但也有學者認為事務所規模的大小與審計質量沒有必然的聯系。Lawrenceetal.（2011）指出規模大的事務所與規模小的事務所在審計質量上沒有顯著差異，同時根據先前的研究也不能簡單的歸納出規模越大的事務所就能夠提供更高水平的審計服務。

審計質量與事務所的地區競爭力有關。Francis（2011）指出應該從事務所的地區市場占有額和競爭力的角度考察審計質量的高低問題。他指出不同地區、不同國家的事務所的審計質量不盡相同，目前我國企業審計呈現出很大的地域性特點，偏向于聘用當地的事務所進行審計，事務所的市場集中度較低，具備明顯的地區特征。四大會計師事務所質量的高低與事務所在國家的市場份額密切相關，事務所的規模越大，聲譽越高，其地區競爭力越強，審計質量通常較高。由于我國市場中呈現的審計區域性的特點，全國范圍內的普遍認可度不高，這樣的背景下，要想研究我國會計師事務所的審計質量需要從區域的角度出發來考察地區競爭力與審計質量之間的關系如何。

（二）國內影響審計質量的文獻綜述

國內的研究學者指出事務所的規模與審計服務水平呈正相關關系。宋衍蘅和張海燕（2008）研究了事務所規模與企業操縱性應計之間的關系。馬文杰（2010）指出審計質量與事務所的審計質量控制體系、事務所規模、聲譽等關系顯著，并強調審計質量體系建設對于提升審計質量的重大意義。周海平和呂長江（2007）研究了通過對盈余反應系數的研究指出事務所規模與審計質量之間的關系。王兵和辛清泉（2010）對比分析了總所和分所之間在審計收費和服務質量等方面的差異，研究結果表明分所的規模較小，審計質量和相應的審計收費通常較低，同時總所的審計質量和審計費用較分所都較高。

注冊會計師的專業勝任能力對審計質量影響重大，關乎審計項目的審計質量。張慶龍，張娟（2010）指出注冊會計師的職業素質和專業勝任能力對于會計師事務所的聲譽影響重大，關乎審計質量的高低好壞。會計師事務所當注重注冊會計師的專業勝任能力的培養和相關職業道德的養成。謝盛紋、孫俊奇（2010）提出要想提高審計質量，提高注冊會計師的專業能力是必不可少的先行條件。蔡春、鮮文鐸（2007）通過實證研究法得出由于審計過程中審計人員尤其是注冊會計師缺乏獨立性，容易受到顧客流失或者出于某種關系的考慮，審計師的專業勝任能力與審計質量并不呈正相關的關系。袁蓉麗、張馨藝（2014）指出審計師與審計質量的關系如何受到上市公司聘任審計師的年限影響，上市公司在三年以內更換審計師，審計師的專業能力與審計質量是正相關關系，否則這兩者沒有明顯的比例關系。

二、會計師事務所審計現況及其影響因素分析

隨著經濟全球化和開放水平的不斷提高，當下我國資本市場的法律制度和結構逐步完善，審計的地位和作用愈發顯露。但是近年來事務所受到懲戒和警告的案例越來越多。分析問題存在的原因應從以下方面出發。

（一）質量控制制度不健全

當下我國大多數會計師事務所缺乏完善的質量控制系統，在質量控制系統的設計環節、執行和監管方面均存在很多不足，導致不能按照相關規則開展審計工作。在審計業務執行過程中，事務所應該嚴格把守事前控制、事中控制和事后控制。事前控制是一種風險防患于未然，將由風險產生的損失降低甚至減少到最低的一種有效的控制方法。實際的工作中事務所通常沒有選擇的機會，也不會存在對將要承接的項目進行甄別和判斷的過程了。由于事務所內部人員缺乏職業道德或專業勝任能力影響審計質量，進而影響事務所聲譽或受到證監會處罰。事中控制，審計人員缺少工作經驗以及缺乏專業人員的指導、復核時審查人員能力不夠導致執行任務不能完成，事務所權衡費用成本的情況下，不愿投入更多的時間，更不愿意聘任那些經驗少且薪酬要求高的審計人員等等。事后控制中存在走過場的情形。事務所敷衍會計準則和規定，審查出問題以后，由于時間成本和人力成本的考慮，不會花費更多的精力去調查問題背后的原因

（二）注冊會計師的職業素養

資本市場的發展使得審計市場發展迅速，全國事務所的數量不斷增加，注冊會計師的地位也一路攀升。越來越多的人想躋身于注冊會計師這一行業。在這種情況下，想憑借注冊會計師專業考試成為CPA的人數越來越多。在這種供不應求的背景下，加之我國在該行業的發展年限較短，通過這種途徑培養的CPA很難完全具備資本市場復雜環境下的審計要求素養。國內外的大量研究文獻指出CPA的職業素養尤其是專業勝任能力、職業判斷和職業懷疑態度對審計質量具有重大影響，而目前注冊會計師的職業素養和資本市場的需求之間呈現出不匹配的情況。

（三）事務所的規模大小

大量研究文獻指出事務所的規模與審計質量關系較大。通常情況下，事務所的規模越大，其對聘任的審計人員和注冊會計師的資歷要求越高，對審計質量控制體系的把握越嚴格，為了其聲譽和占據更多的市場份額，其要求嚴格按照會計準則規范的要求，嚴格執行審計程序，這樣在某種程度上能夠避免審計失真的情況。相反地，對于規模有限的事務所，由于所內審計人員和注冊會計師的能力和經驗不足，面對特殊行業內的特殊事件，往往缺乏相關的職業判斷，從而嚴重影響審計質量甚至導致因法律糾紛引發事務所破產或受到制裁。

（四）不當競爭

近年來中注協的調查結果顯示，我國事務所存在低價競爭的問題。當下我國事務所的數量增長很快，這樣的環境下企業在市場上居于主導地位，擁有更多的選擇權。同時事務所在競標時為了贏得更多的審計項目，通常會蓄意降低收費標準，有些甚至將報價減少到30%。目前這種做法已經成為行業內屢見不鮮的做法。國內知名的事務所立信、瑞華、天健等也采用這種低價競爭的手段來獲取顧客和審計項目。由不正當競爭蔓延到四大所中的現象不得不引起人們的關注和對審計質量的懷疑。

（五）會計師事務所多元化的經營方針

審計是會計師事務所最初的業務，為了擴大盈利范圍獲取更多的收益，事務所不斷擴展其業務，加入了咨詢、稅務等服務。經營業務的多元化嫩夠為事務所帶來更多的盈利點獲取更多的收入，分散經營風險，充分利用過剩的生產能力。但同時也較容易導致事務所經營業務的獨立性受損，也可能因為某一項目的經營失敗影響另一項目的聲譽甚至事務所的名譽。因此多元化的經營，可能會削弱事務所的審計質量，使審計質量難以保證。

三、提高會計師事務所審計質量的舉措

（一）完善審計質量控制體系

審計質量控制體系對于事務所審計質量的改善和提高至關重要，應當綜合事務所規模、人力資源、注冊會計師審計素養和事務所審計流程等因素進行全面系統的考慮。建立一套完整且適用的技術標準，規范審計程序和對業務人員的指導，強化審計復核，加強復核力度保證審計質量、嚴格執行項目輪換制度，保持獨立性、加強注冊會計師的職業道德建設和專業素養建設。事務所應當對其總所、分所及其內部各個項目成員，復核、稽查、處分等手段、責任主體和具體審計流程制度等方方面面進行系統控制，建立一套詳盡的質量控制標準，保障審計質量。

（二）擴大事務所規模

前面講述了事務所的規模對其審計質量高低的影響。規模越大相關的業務能力越有保障，風險系數就越低。面對當下我國事務所數量眾多，大型事務所較少的局面，應當加強對事務所的改革，不斷擴大事務所的規模，進而提升內部審計人員的行為規范和加強對事務所的監管力度，在擴大規模的同時提升其影響力，確保審計質量。

（三）完善注冊會計師考試制度，提升注冊會計師的素質

注冊會計師考試中不論是專業階段還是綜合階段考試更多的注重的是專業知識的學習，而從事注冊會計師行業只有專業知識是不夠的，還需要實踐經驗和職業道德操守。在注重扎實的專業知識學習的同時重視實務，從而構建高素質的職業團隊。同時注重行業領軍人才的培養。人才作為行業發展的核心力量，特別是領軍人才，他們帶動著行業的發展前景，針對當前我國在該方面人才培養和考核等方面的缺陷，應當不斷加強在該方面的投入力度。

（四）加強行業監管

加強對事務所的行業監督和管理力度是保障審計質量的重要方法之一。中注協嚴格按照《會計師事務所執業質量》對事務所進行定期檢查和專項檢查，完善執業檢查和獎懲制度。同時加大行業內監管部門的協調力度，使中注協與證監會、財政部等監管部門形成一個有效、健康的監管環境。同時財政部不斷完善法律法規，加大對違法亂紀行為的懲罰力度，明確相關責任人制度，加強對事務所審計監督的網絡建設，規范相關審計工作。嚴厲打擊不正當競爭的行為，加大對不合規行為的監察力度，營造良好的市場競爭環境

參考文獻：

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[2]Francis，J.2011.A Frame work for Understanding and Researching Audit Quality.Auditing：A Journal of Practice&Theory30（2）：125-152.

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[4]宋衍蘅，張海燕.2008.繼任審計師關注前任審計師的聲譽嗎？審計研究.（1）：61-66.

[5]王 ?兵，辛清泉.2010.分所審計是否影響審計質量和審計收費？審計研究.（2）：70-76.

作者簡介：李瑩（1994-），女，吉林省松原市人，會計學專業在讀碩士研究生。