財(cái)務(wù)報(bào)表格式變遷分析與研究

計(jì)正中

摘 要：財(cái)務(wù)報(bào)表反映了公司的資產(chǎn)狀況、經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)、現(xiàn)金流情況，完整的財(cái)務(wù)報(bào)告還包括權(quán)益變動(dòng)表以及報(bào)表附注。在2006年以后，我國(guó)的財(cái)務(wù)報(bào)表由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的大幅調(diào)整進(jìn)行了革命性的變化，之后一段時(shí)間，特別是最近兩年，又進(jìn)行了較大的調(diào)整。格式當(dāng)然不代表形式，我們應(yīng)當(dāng)關(guān)注實(shí)質(zhì)。本人旨在通過(guò)梳理財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)格式的變化，研究列報(bào)格式變化的內(nèi)在邏輯，透過(guò)報(bào)表格式的變化研究報(bào)表使用者的關(guān)注點(diǎn)轉(zhuǎn)變和內(nèi)部管理者管理職能的轉(zhuǎn)變。

關(guān)鍵詞：財(cái)務(wù)報(bào)表格式；變遷分析

一、2006年以來(lái)財(cái)務(wù)報(bào)表格式變遷與分析

（1）2006年的重大變革

2006年財(cái)政部發(fā)布革命性質(zhì)的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，引入了資產(chǎn)負(fù)債觀，首次使用公允價(jià)值的概念，隨之大部分科目的名稱(chēng)和意義都發(fā)生了改變，相適應(yīng)的財(cái)務(wù)報(bào)表也進(jìn)行了重大調(diào)整。毫無(wú)疑問(wèn)，此次變化是我國(guó)進(jìn)入新千年以來(lái)，最為重大的調(diào)整。此外，

主要變化及意義：

1.2006年頒布的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第一次制定了 《財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)具體準(zhǔn)則》 ，此前我國(guó)并沒(méi)有統(tǒng)一的報(bào)表格式用準(zhǔn)則的高度予以規(guī)范。除上市公司和一些國(guó)有大型企業(yè)外，部分中小企業(yè)所采用的報(bào)表格式盡管總體差異不大，但是版本林林總總，不方便匯總統(tǒng)計(jì)，2007年后，我國(guó)各公司的財(cái)務(wù)報(bào)表實(shí)現(xiàn)了較大的趨同。

2.行業(yè)分類(lèi)與兼容并重。

此次新財(cái)務(wù)報(bào)表格式，大類(lèi)上區(qū)分了金融企業(yè)報(bào)表和一般財(cái)務(wù)報(bào)表兩大類(lèi)，解決了長(zhǎng)期以來(lái)金融企業(yè)與一般生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)企業(yè)由于性質(zhì)不同、業(yè)務(wù)不同。而造成的一些科目列示上的誤解。金融企業(yè)報(bào)表具有很強(qiáng)的特殊性，如現(xiàn)金及存入同行等很多特殊科目，難以與一般企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表相融合，如金融企業(yè)的利息收入、匯兌收益等就與一般企業(yè)有著明顯的區(qū)別，與其造成一些誤解，區(qū)分使用是最好的解決辦法。

而修訂后的一般財(cái)務(wù)報(bào)表則具有很強(qiáng)的兼容性，幾乎囊括了。除金融企業(yè)以外的各行各業(yè)。生物質(zhì)成。一般財(cái)務(wù)報(bào)表不僅包括了生物性資產(chǎn)這樣的特殊科目，也將油氣田企業(yè)這樣的特殊行業(yè)考慮了進(jìn)去。方便了報(bào)表使用者在不同公司之間進(jìn)行財(cái)務(wù)比較。

3.期初數(shù)與期末數(shù)的位置發(fā)生了變化。

此次新的資產(chǎn)負(fù)債表格式中期初數(shù)與期末數(shù)的列報(bào)位置發(fā)生了變化。由原來(lái)的中國(guó)傳統(tǒng)習(xí)慣。“期初數(shù)在前，期末數(shù)在后”改為了“期末數(shù)在前，期初數(shù)在后”。這一改變首先是與國(guó)際上的慣例趨同。二是體現(xiàn)了重要性原則。將更為重要的，更為即時(shí)的時(shí)點(diǎn)的資產(chǎn)狀況排在前列，方便使用者閱讀。

4.報(bào)表科目更加簡(jiǎn)潔

一是體現(xiàn)在。取消了一系列的“小計(jì)”。如長(zhǎng)期投資小計(jì)、無(wú)形資產(chǎn)與其他小計(jì)等等。這使得整個(gè)報(bào)表結(jié)構(gòu)更加合理，剔除了不重要信息，更加加簡(jiǎn)明扼要。二是，報(bào)表科目以凈值列報(bào)。如取消了“固定資產(chǎn)原值”，“累計(jì)折舊”等科目，報(bào)表科目以凈值列示。這體現(xiàn)了資產(chǎn)負(fù)債觀。同時(shí)也簡(jiǎn)化了報(bào)表格式，大大減少了行次，提高了使用效率。

5.按照新準(zhǔn)則調(diào)整了一系列科目

按照準(zhǔn)則要求新增設(shè)一系列科目，如“商譽(yù)”、 “投資性房地產(chǎn)”等等。引入了公允價(jià)值計(jì)量新模式，在如火如荼的房地產(chǎn)市場(chǎng)興起的背景下，區(qū)分了生產(chǎn)用房產(chǎn)（屬于固定資產(chǎn)）和投資性房地產(chǎn)。利潤(rùn)表中將其他業(yè)務(wù)并入營(yíng)業(yè)活動(dòng)，使?fàn)I業(yè)成本與營(yíng)業(yè)收入的 配比關(guān)系更明確，將“資產(chǎn)減值損失”單獨(dú)列示，提醒報(bào)表使用者：這種 損失是出于謹(jǐn)慎

性的考慮。

（2）2009年利潤(rùn)表列報(bào)調(diào)整

2009年，利潤(rùn)表進(jìn)行小幅調(diào)整，主要是引入了綜合收益的概念，新增了兩個(gè)科目“其他綜合收益”與“綜合收益”。這一改變大大擴(kuò)展了利潤(rùn)表的維度，從以往單一的“凈利潤(rùn)”觀過(guò)渡到“綜合收益”觀。旨在提醒報(bào)表使用者“凈利潤(rùn)”不能完全用于反映公司的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，將以公允價(jià)值計(jì)量的可供出售金融資產(chǎn)其公允價(jià)值及變動(dòng)額計(jì)入所有者權(quán)益部分等內(nèi)容在“其他綜合收益”中列報(bào)，體現(xiàn)了更為完整的利潤(rùn)觀，也更加方便的做好了利潤(rùn)表與資產(chǎn)負(fù)債表的銜接。

（3）2012年小企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表

由于小企業(yè)的報(bào)表使用者和管理模式和上市公司有較大不同，因此2012 年財(cái)政部又頒布了《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，進(jìn)一步規(guī)范和明確了小企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表列報(bào)的內(nèi)容。

（4）2014年準(zhǔn)則修訂后的調(diào)整

2014年，財(cái)政部就新頒布了了合營(yíng)安排、公允價(jià)值計(jì)量和在其他主體中權(quán)益的披露等新準(zhǔn)則。此外修訂了合并財(cái)務(wù)報(bào)表、職工薪酬準(zhǔn)則、金融工具列報(bào)等準(zhǔn)則。財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)格式的調(diào)整是與準(zhǔn)則相適應(yīng)的，2015年開(kāi)始主要是資產(chǎn)負(fù)債表職工薪酬科目發(fā)生了重大調(diào)整，在所有者權(quán)益項(xiàng)目中，將“其他綜合收益”在原有的“資本公積”中單列出來(lái)，更加明晰也是對(duì)2009年利潤(rùn)表加入“其他綜合收益”后的一個(gè)補(bǔ)充。

（5）2017年的利潤(rùn)表的調(diào)整

一是新政府補(bǔ)助準(zhǔn)則區(qū)分了將與日常活動(dòng)活動(dòng)是否相關(guān)，將與日常活動(dòng)活動(dòng)相關(guān)的政府補(bǔ)助計(jì)入“其他收益”科目。因?yàn)檎a(bǔ)助是否可持續(xù)，是否具有偶發(fā)性，是否與日常經(jīng)營(yíng)密切相關(guān)對(duì)評(píng)價(jià)公司業(yè)績(jī)有重大影響，應(yīng)該區(qū)分開(kāi)來(lái)。二是在新增“資產(chǎn)處置收益”項(xiàng)目，將部分原列示為“營(yíng)業(yè)外收入”及“營(yíng)業(yè)外支出”的資產(chǎn)處置損益重分類(lèi)至“資產(chǎn)處置收益”項(xiàng)目，旨在明確資產(chǎn)處置收益，因?yàn)橘Y產(chǎn)處置利得和政府補(bǔ)助一樣，是投資者較為關(guān)心的問(wèn)題，單列開(kāi)來(lái)有助于報(bào)表使用者更加清楚公司利潤(rùn)構(gòu)成。此外區(qū)分持續(xù)與終止經(jīng)營(yíng)凈利潤(rùn)是會(huì)計(jì)假設(shè)的補(bǔ)充與落地。

（6）2018年報(bào)表列示調(diào)整

在2017年財(cái)務(wù)報(bào)表調(diào)整基礎(chǔ)上，2018年財(cái)政部又對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表列示進(jìn)行了較大調(diào)整。但是此次調(diào)整不涉及會(huì)計(jì)準(zhǔn)則調(diào)整和較大的會(huì)計(jì)處理方法變化。

1.資產(chǎn)負(fù)債表進(jìn)行并項(xiàng)

如將“應(yīng)收票據(jù)” “應(yīng)收賬款”合并到“應(yīng)收票據(jù)及應(yīng)收賬款”，將 “固定資產(chǎn)清理”歸入“固定資產(chǎn)”等等，主要目的是為了便于分析，如應(yīng)收票據(jù)和應(yīng)收賬款實(shí)質(zhì)是類(lèi)似的，只是形式不同，合并為一，方便分析研究。

2利潤(rùn)表新增項(xiàng)目

此次利潤(rùn)表主要是新增項(xiàng)目，并對(duì)科目的上下排列順序進(jìn)行了整理，在增加一些科目的同時(shí)，也簡(jiǎn)化了簡(jiǎn)化部分科目。

新增“研發(fā)費(fèi)用”科目，從“管理費(fèi)用—研發(fā)費(fèi)用”項(xiàng)目中剔除來(lái)單獨(dú)列報(bào)，“研發(fā)費(fèi)用”項(xiàng)目，在財(cái)務(wù)費(fèi)用下增加其中數(shù)“利息費(fèi)用”和“利息收入”科目，新增“設(shè)定受益計(jì)劃變動(dòng)額結(jié)轉(zhuǎn)留存收益”項(xiàng)目。實(shí)質(zhì)上會(huì)計(jì)核算沒(méi)有發(fā)生變化，而只是列示調(diào)整。主要為突出重點(diǎn)，更好的服務(wù)報(bào)表使用者。

二、研究意義

綜上所述，研究分析財(cái)務(wù)報(bào)表格式的變遷，可以得到以下幾點(diǎn)：

（1）財(cái)務(wù)報(bào)表格式變化原因：

1.財(cái)務(wù)報(bào)表格式的變化主要源自于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的變化，最為典型的是2006年的調(diào)整。

2.財(cái)務(wù)報(bào)表格式的變化為了新增重要的科目，而原來(lái)的缺失是原有報(bào)表的缺陷，如2009年的調(diào)整。

3.財(cái)務(wù)報(bào)表格式的變化是為了簡(jiǎn)化財(cái)務(wù)報(bào)表列示，方便閱讀，有效利用數(shù)據(jù)資源，如2018年部分科目簡(jiǎn)化。

（2）財(cái)務(wù)報(bào)表格式變化的背景

1財(cái)務(wù)報(bào)表格式的變化是為了與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同，如新增公允價(jià)值系列科目

2.財(cái)務(wù)報(bào)表格式的變化是受我國(guó)宏觀經(jīng)濟(jì)形勢(shì)影響，如房地產(chǎn)興起，增加“投資性房地產(chǎn)”科目。

3.財(cái)務(wù)報(bào)表格式的變化是受管理層監(jiān)管當(dāng)局的要求。

4.財(cái)務(wù)報(bào)表格式的變化本質(zhì)上受報(bào)表使用者實(shí)際需要和意圖的影響。

（3）啟發(fā)意義

研究分析財(cái)務(wù)報(bào)表格式的變遷，不僅僅是為了單一階層需要，而是需要透過(guò)財(cái)務(wù)報(bào)表格式變化的表象，研究其背后的意義，進(jìn)而對(duì)各個(gè)階層有啟發(fā)意義。筆者認(rèn)為至少有以下幾點(diǎn)：

1.報(bào)表編制者

財(cái)務(wù)報(bào)表格式的變化對(duì)報(bào)表編制者而言，是不言而喻的。最為會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)必須熟悉并掌握新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，結(jié)合公司實(shí)際做好會(huì)計(jì)核算工作，與此同時(shí)，對(duì)照新的財(cái)務(wù)報(bào)表格式分析填列，做到全面、真實(shí)、準(zhǔn)確、合理。

2.報(bào)表使用者

財(cái)務(wù)報(bào)表格式的變化對(duì)報(bào)表使用者而言，意味著關(guān)注點(diǎn)的變化。我國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)表使用者從狹義的股東而言，股民千千萬(wàn)，并非每個(gè)人都具備會(huì)計(jì)知識(shí)，而報(bào)表格式的變化實(shí)際就是最好的關(guān)注點(diǎn)，如2009年，報(bào)表使用者不能只關(guān)注“凈利潤(rùn)”，而是要研究“綜合收益”。

3.公司管理者

財(cái)務(wù)報(bào)表格式的變化對(duì)公司管理層而言，科目的變化內(nèi)容是對(duì)公司而言，也是其管理的重點(diǎn)。

4.監(jiān)管層

財(cái)務(wù)報(bào)表格式的變化對(duì)各級(jí)監(jiān)管機(jī)構(gòu)和政府部門(mén)而言，也是轉(zhuǎn)變職能的契機(jī)，研究新變化有助于監(jiān)管層更好的發(fā)揮監(jiān)管作用，服務(wù)企業(yè)。

現(xiàn)金流量表限于篇幅，此文不進(jìn)行討論。

參考文獻(xiàn)

[1]陳敏. 《我國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)的變遷與評(píng)析——資產(chǎn)負(fù)債表列報(bào)的變遷與評(píng)析》[J].會(huì)計(jì)之友，2012

[2]陳敏. 《我國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)的變遷與評(píng)析——利潤(rùn)表列報(bào)的變遷與評(píng)析》[J].會(huì)計(jì)之友，2012