國家審計精神文化的內涵分析

宋夏云 徐雨鶯

[摘要]國家審計精神文化是國家審計文化的重要組成部分。為了充分發揮國家審計在國家治理中的基石作用，現階段加強對國家審計精神文化的前瞻研究具有重要的現實意義。

[關鍵詞]國家審計? ? 精神文化? ? 內核

本文系教育部人文社科基金項目“基于政府官員腐敗治理的經濟責任審計問責體系與實施路徑研究”（17YJA810007）的階段性研究成果

國家審計作為國家治理的核心機制，在國家治理體系中發揮著信息甄別和風險預警等重要功能。國家審計精神文化作為國家審計文化的核心組成部分，能夠有效地引導和約束國家審計機關及其人員的實踐行為，有力地推進國家審計事業的持續發展。國家審計在國家治理中的功能發揮程度如何，取決于國家審計精神文化的引領作用。

一、國家審計精神文化的相關概念

（一）國家審計文化的含義

王善平等（2010）認為，國家審計文化是指與國家審計工作特色有關的價值觀念、行為標準和道德規范。王棣華（2013）認為，國家審計文化是在國家審計的長期實踐中產生的深入國家審計人員心田的精神理念、價值標準、制度規范。張紅梅（2014）認為，國家審計文化是在國家審計的長期實踐中產生的，深入國家審計人員內心的精神理念、價值標準、制度規范。結合“審計文化”的定義，筆者認為，國家審計文化是指國家審計機關及其人員在國家審計實踐活動中所創造的物質、精神和制度成果的總和。

（二）國家審計文化的種類

關于國家審計文化的種類，目前學術界普遍認可“國家審計文化由物質文化、精神文化和制度文化三個部分組成”這一觀點。例如，周生春等（2003）認為，從一般文化學的角度來看，審計文化可以分為三個層次：物化部分即審計器物文化、制度形式表現的部分即審計的制度文化、以精神形態存在的部分即審計的精神文化。劉萍（2009）認為，新時期國家審計文化的內涵應包括制度文化、精神文化和物質文化三個層面，三者相輔相成，形成了一個有機整體。馬軼群（2016）認為，國家審計文化包括物質文化、精神文化、行為文化和制度文化四個組成部分。筆者認為，國家審計文化主要包括物質文化、精神文化和制度文化三個部分。三者相互作用，相互聯系，構成一個完整的結構體系。

（三）國家審計精神文化的概念

國家審計精神文化是國家審計文化的核心要素。關于審計精神文化，歐陽雄偉（2006）認為，審計精神文化是審計文化的核心。它是以審計價值觀為核心，包括信念、作風、行為規范在內的精神現象。余小艷（2007）認為，審計精神文化包括審計精神、審計道德、審計價值觀念、審計誠信等內容。王愛國（2011）認為，相較于包括物質、精神等方面的廣義審計文化，狹義的僅限于精神方面的審計文化更有利于突出審計文化對審計活動的滲透性影響。畢華峰等（2012）認為，審計價值觀屬于精神文化的核心內容。徐鶴田（2013）認為，審計精神文化是全體審計人員認可、遵循的帶有職業特色的價值取向、行為方式、工作作風、道德規范、職業習慣等，是國家審計文化的核心內容。筆者認為，國家審計精神文化是國家審計文化的重要組成部分，它以國家審計價值觀為核心，包含審計價值觀、審計理念、審計精神和審計職業道德等要素。

二、國家審計精神文化的內核分析

（一）基于審計文化理論的分析

王善平等（2010）認為，國家審計文化的構成要素包括體現“依法”“獨立”“奉獻”精神的審計人員共享的價值觀念、行為標準和道德規范。李瑞玲（2011）認為，獨立性是審計文化最重要、最能反映審計本質特征的元素。審計人員要保持審計獨立性必須做到“勤、靈、穩、硬”四項基本要求。郭強（2012）認為，國家審計文化是指國家審計機關及審計人員的理想信念、價值追求、職業道德以及行為準則等。其中以“責任、忠誠、清廉、依法、獨立、奉獻”為核心的審計價值觀在國家審計文化中占據了主導地位。

可以看出，作為國家審計文化的組成部分，審計精神文化的內核包括：獨立;責任;追求能力和修養;真實、公開;忠誠、奉獻;謹慎;清廉;依法等。

（二）基于審計價值觀的分析

1.基于社會主義核心價值觀的分析。社會主義核心價值觀是社會主義精神文化的核心要素。國家審計精神文化作為社會主義精神文化的構件，理應與社會主義核心價值觀相一致。黨的十八大報告明確提出“三個倡導”，即“倡導富強、民主、文明、和諧;倡導自由、平等、公正、法治;倡導愛國、敬業、誠信、友善，積極培育社會主義核心價值觀”，這是對社會主義核心價值觀的科學概括。其中“富強、民主、文明、和諧”屬于國家層面的價值觀;“自由、平等、公正、法治”屬于社會層面的價值觀;“愛國、敬業、誠信、友善”屬于個人層面的價值觀。可以看出，基于社會主義核心價值觀，審計精神文化的內核包括：公正、民主、平等;敬業;誠信;法治等。

2.基于審計價值觀研究文獻的分析。劉家義（2012）認為，社會主義審計核心價值觀是以愛國主義為核心的民族精神和以改革創新為核心的時代精神，是以“責任、忠誠、清廉、依法、獨立、奉獻”為內容的行為規范。郝振平（2012）認為，“責任、忠誠、清廉、依法、獨立、奉獻”的審計文化理念，構成中國審計文化核心價值體系的基本內容。魏祥健等（2013）認為，審計文化核心價值理念包括忠誠事業、獨立公正、誠信為本、清正廉潔。王鳳麗（2013）認為，審計的核心價值體系，其內容包括先進的審計理念、強烈的責任意識、科學的創新精神和清廉的文明形象。何瑞雄（2016）認為，政府審計的核心價值觀在于責任、正直、可靠。徐思遠（2017）認為，國家審計的價值主要體現在：提高政府行為規范性;提高政府行為民主性;提高政府行為有效性;提高政府行為透明性。基于審計價值觀的研究文獻可知，審計精神文化的內核包括：獨立、客觀、公正、正直;強烈的責任意識;可靠、透明;有效性;忠誠、奉獻;審慎;清廉;依法;創新等。

3.基于國家治理現代化理論的分析。俞可平（2008）認為，國家治理的目標在于實現“善治”和“良政”。其中“善治”包括合法性、法治、透明性、責任性、回應、有效、參與、穩定、廉潔、公正等要素;“良政”則應具備民主、法治、責任、服務、質量、效益、專業、嚴謹、透明、廉潔等內在要求。俞可平（2014）認為，國家治理體系和治理能力現代化的衡量標準包括公共權力運行的制度化和規范化、民主化、法治、效率、協調。基于國家治理現代化視角，國家審計精神文化的內核包括：公正;責任性;專業;透明;有效、效益;嚴謹;廉潔;法治等。

（三）基于審計理念的分析

閆天池等（2010）認為，審計理念是指審計工作的基本信念與指導思想，是在一定的社會環境條件下，審計為達到其目標、實現其職能而對社會所產生的價值判斷。關于審計理念的構成，劉家義（2009）認為，牢固樹立科學審計理念，就是要認識到：審計工作必須堅持以科學發展觀為指導;審計監督制度是國家政治制度中不可缺少的組成部分，是民主法治的產物和推動民主法治的手段，是維護國家經濟安全的重要工具，是保障國家經濟社會健康運行的“免疫系統”;審計的根本目標是維護人民群眾的根本利益，在現階段就是“推進法治、維護民生、推動改革、促進發展”;審計的首要任務是維護國家經濟安全、保障國家利益、推進民主法治、促進全面協調可持續發展;審計的基本工作方針是“依法審計、服務大局、圍繞中心、突出重點、求真務實”。胡丹（2012）認為，科學新穎的審計理念包括獨立公正、監督政府、以人為本、可持續發展。孟焰等（2016）認為，國家審計的社會本位理念的核心內涵包括“公開、責任、服務”及“參與、協同、共享”等。

基于審計理念視角，國家審計精神文化的內核包括：獨立、公正;責任;公開;可持續發展;法治等。

（四）基于審計精神的分析

方寶璋（2005）認為，審計精神文化的特征包括：精神獨立，排除干擾，堅持真理;廉潔自律，無私無畏;執法守法，客觀公正;嫉惡如仇，敢于碰硬，為國為民，舍身忘己;勤勉盡職，嚴謹細致，一絲不茍。徐鶴田（2013）認為，審計精神的主要內容包括審計職業精神、審計班子精神、審計團隊精神、審計專業人精神。楊雪（2013）認為，審計精神的內涵包括：堅持原則，廉潔從審;不徇私舞弊，客觀從審;求真務實，嚴謹細致;鍥而不舍，加強學習;愛崗敬業，團結奮進。

基于審計精神視角，國家審計精神文化的內核包括：獨立、客觀、公正;勤勉盡職;嚴謹;廉潔;守法。

（五）基于審計職業道德的分析

張以寬（2002）認為，職業道德是指從事一定職業的人們在其職業活動中，應當遵循的行為規范和準則。安徽省審計文化研究課題組（2004）指出，新時期的審計道德要求審計人員做到：忠于職守，盡職盡責;聯系群眾，甘受監督;堅持原則，實事求是;公正守法，清正廉潔;刻苦學習，勤奮敬業;勇于創造，開拓進取。閆旭旭（2016）認為，審計職業道德是指審計人員在從事審計工作時所遵循的行為規范，包括職業道德、職業紀律、專業勝任能力及職業責任等行為標準。職業道德包括：誠信、獨立、客觀與公正。郭志英（2013）認為，國家審計人員專業品質包括：獨立性、客觀公正、職業謹慎、保密原則、廉潔奉公、公共責任、遵紀守法、專業能力和審計責任。朱雅麗（2014）認為，審計人員職業道德的基本內容包括：忠于職守，勤奮工作;依法審計，實事求是;廉潔奉公，遵紀守法;努力學習，積極進取;謙虛謹慎，平等待人等方面。蔡鵬（2015）認為，審計職業道德具有獨立性、客觀性、公正性和保密性等共性。朱靈通（2016）認為，我國民國時期審計職業道德觀念的核心內容包括“獨立、誠信、廉潔、勤奮”。

基于審計職業道德視角，國家審計精神文化的內核包括：獨立、客觀和公正;公共責任;專業能力和職業勝任;忠于職守、敬業;職業謹慎;保密;廉潔;遵紀守法。

三、國家審計精神文化的內核提煉

（一）獨立、客觀、公正

獨立性是審計的靈魂。我國憲法和審計法規定，國家審計機關及其人員依法行使審計監督權，不受其他國家機關、社會團體和個人的干涉，具有高度的獨立性。國家審計機關及其審計人員作為公共利益的捍衛者，應當在機構設置、人員配備、經費預算、業務操作與精神層面與被審計單位保持獨立的關系，以保證國家審計過程與審計結果的權威性和可信度。可見，獨立性作為國家審計精神文化的核心要素，是有效發揮國家審計治理功能的重要前提。客觀性和公正性是審計價值觀、審計精神以及審計職業道德的重要組成部分。

（二）依法審計

國家審計作為國家民主法治的產物，同時又構成民主法治的重要機制，在推進我國依法治國的進程中發揮著重要作用。目前，我國已經建立了由憲法、審計法和國家審計準則等構成的國家審計的法律法規體系。依法審計、有法可依是國家審計機關及其人員必須始終堅持的基本原則。依法審計原則，要求國家審計機關及其人員，在審計過程中應該努力發現和報告被審計單位對現行的國家審計法律法規的遵循情況，并提出合理化建議，進而為提高法治化水平、加強法治建設作出貢獻;通過依法公開審計計劃、審計過程和審計結果，為社會公眾了解被審計單位履行法定職責以及國家審計機關及其人員自身遵紀守法等情況提供重要渠道，幫助提升國家法治的能力和整體水平。由此可見，國家審計精神文化所體現的“依法審計”精神，能夠有效地發揮國家審計在推動國家民主法治進程中的重要作用，最終實現國家法治現代化的宏偉目標。

（三）問責

國家審計產生于問責的需要，它是監督、評價和鑒證政府等公共部門是否合理利用公共資源、切實履行受托責任的治理機制。而審計問責作為問責制度的核心機制，屬于國家審計精神文化的基本內核之一。國家審計機關及其審計人員在審計過程中，應該以問責為導向，及時、有效發現被審計單位存在的問題與缺陷，及時將其通報給人大、紀委監察等治理部門，并協助其落實相應的處理處罰決定。由此可見，問責作為國家審計精神文化的核心要素，能夠有效地促進政府等公共部門受托責任的有效履行以及國家民主法治建設，并推進國家治理現代化的進程。

（四）專業勝任

為充分地發揮國家審計的治理功能，要持續提升國家審計機關及其人員的專業勝任能力。專業勝任構成國家審計精神文化的核心要素之一。專業勝任原則，要求國家審計機關及其人員應該嚴格按照專業標準，合格勝任各種復雜情況的審計工作。根據能力要素法，專業勝任能力的構成要素包括專業知識、專業技能和職業價值、道德和態度（IFAC，2003）。因此，專業勝任原則要求國家審計機關及其人員應該通過持續學習，不斷拓寬其專業知識，提高專業技能，養成良好的職業行為習慣。

（五）職業謹慎

作為審計職業價值觀、道德和態度的重要組成部分，職業謹慎要求國家審計機關及其人員在審計過程中，應當時刻保持科學、嚴謹、穩健、負責的職業態度以及必要的職業關注。為最大程度地發揮國家審計的監督、評價、鑒證等治理職能，國家審計機關及其審計人員應當秉持對人民群眾高度負責的態度，在審計工作中始終保持穩健踏實的工作作風，一絲不茍地執行審計程序，保證審計結果的真實性和準確性。由此可見，職業謹慎應作為國家審計精神文化的重要內核之一，對于國家審計機關及其人員保持良好的專業品質可起到不可替代的重要作用。

（六）清正廉潔

國家審計機關和審計人員時刻處于國家經濟與社會運行風險控制的前沿陣地，在審計工作中時常面臨來自外界和被審計單位等利益相關者的各種威脅和誘惑。作為重要的問責主體，國家審計機關及其審計人員必須始終堅持“清正廉潔”原則，做到自身正、自身硬、腰板直。因此，清正廉潔也是國家審計精神文化的核心要素。清正廉潔原則，要求國家審計機關及其人員應該始終堅持以保障人民群眾的根本利益為工作的出發點，抵御各種利益的誘惑，確保審計過程和結果的合法性、合規性和真實性。清正廉潔作為國家審計精神文化的重要組成部分，能促進審計機關自身的廉政建設，確保審計人員樹立良好的職業價值觀和職業道德觀。

主要參考文獻

孟焰，周衛華.國家審計理念的演進：從政府本位到社會本位[J].審計與經濟研究， 2016（5）：3-10

譚建立.中國審計文化歷史變遷的特征探討[J].審計研究， 2018（2）：32-39

徐鶴田.弘揚審計精神，打造審計文化：審計精神進一步拓展的幾點思考[J].中國內部審計， 2013（8）：84-87