淺談實質重于形式原則在會計實務中的應用

余思晨

摘 要：本文圍繞會計信息質量要求之一——實質重于形式原則展開，從概念出發，主要對該原則在企業會計實務中的應用實例進行了闡述與分析，體現了該原則對企業會計信息列報中的重要性。

關鍵詞：實質重于形式;會計實務;應用實例

隨著經濟環境的變化和會計行業的發展，會計信息的質量越來越得到企業和社會的重視。為了提高會計信息的質量，企業必須嚴謹地遵循會計信息質量要求進行會計確認、計量和報告。會計信息質量要求有八個，分別是可靠性、相關性、可理解性、可比性、實質重于形式、重要性、謹慎性、及時性。其中非常重要的一項要求就是實質重于形式。在會計實務中，實質重于形式原則的運用，可以更好地加強企業會計信息與真實業務的關聯，進一步提升企業綜合經濟數據信息的真實性。

1 實質重于形式原則的概念

實質重于形式原則“要求企業應當按照交易或者事項的經濟實質進行會計確認、計量和報告，不應僅以交易或者事項的法律形式為依據”。其中的“實質”是指經濟實質，而“形式”是指法律形式。具體而言，實質重于形式強調了在一項交易或事項的法律形式和經濟實質存在沖突時，會計要堅持專業判斷，注重業務的內在經濟實質，而不是外在法律形式。

2 實質重于形式原則的應用

2.1 固定資產與無形資產

關于固定資產的初始計量，若在實質上具有融資性質，通俗地說，就是企業購買固定資產的價款超過正常信用條件延期支付，此時固定資產的初始成本要以購買價款的現值來確定。現值是五種會計要素計量屬性之一，用把未來現金流量折現的方法可以得到某種資產或負債的現值，通常具有融資性質的交易或事項多使用該計量屬性來表示。實際支付的價款與購買價款的現值之間的差額，應當在信用期間內采用實際利率法進行攤銷，攤銷金額除滿足借款費用資本化條件的應當計入固定資產成本外，其余均應當在信用期間內確認為財務費用，計入當期損益。

會計分錄為：

借：固定資產

未確認融資費用

貸：長期應付款

其中，固定資產的入賬價值等于購買價款的現值，可以看成本金;未確認融資費用可以看成利息，是長期應付款的備抵科目;長期應付款等于固定資產的總價款，反映未來應付本利之和。無形資產與固定資產的處理方式相同，參考上文。

2.2 固定資產入賬時點

購建固定資產的入賬時點是固定資產達到預定可使用狀態時，而不是辦理竣工決算時。固定資產已達到預定可使用狀態，但未辦理竣工決算的，應當自達到預定使用狀態之日起，按暫估價值轉入固定資產，并按有關計提固定資產折舊的規定，計提固定資產折舊。待辦理竣工決算手續后再調整原來的暫估價值，但不需要調整原已計提的折舊額。

2.3 長期借款

在我國的會計實務中，長期借款所產生的利息應該按實際發生數額計提，計入“財務費用”、“在建工程”等其他相關科目借方，同時，貸記“長期借款”科目。如果要在下一個會計年度支付借款利息，則該利息應計入流動負債，按照“實質重于形式”的原則，應該把長期借款的利息列入流動負債下面的“一年內到期的長期負債”項目。企業發生的借款費用，可直接歸屬于符合資本化條件的資產的構建或者生產的，應當予以資本化，計入相關資產成本。

2.4 其他權益工具

其他權益工具是所有者權益類科目，是指企業發行的除普通股以外的金融工具。對于歸類為權益工具的金融工具，無論其名稱中是否包含“債”，其利息支出或股利分配都應當作為發行企業的利潤分配，其回購、注銷等作為權益的變動處理;對于歸類為金融負債的權益工具，無論其名稱中是否包含“股”，其利息支出或股利分配原則上按照借款費用進行處理，其回購或者贖回產生的利得或損失等計入當期損益。例如，優先股如果被歸類為金融負債，則應忽略其名稱中帶的“股”字;永續債如果被歸類為權益工具，則應忽略其名稱中帶的“債”字。

2.5 融資租賃

租賃分為經營租賃與融資租賃兩種。典型的融資租賃是指長期的、不可撤銷的、完全補償的凈租賃。對融資租賃的承租人來說，融資租入固定資產視同自有資產計提折舊。其原因仍然是實質重于形式。從法律形式上來說，固定資產只是被承租方租入了，并沒有獲得其所有權。但是從經濟實質上來說，融資租賃最主要的外部特征是租賃期長。在租賃期當中，承租方不僅要承擔資產的維修費等日常費用，也要承擔意外損失，資產的風險已經轉移到了承租方手中，因此按照實質重于形式的原則，承租方應負責計提固定資產的折舊。

2.6 售后回購

售后回購是指賣方將一項自制或外購的資產出售后，又將該項資產從買方處租回。在這種方式下，賣方同時是承租人，買方同時是出租人。通常情況下，售后回購交易屬于融資交易，商品所有權上的主要風險和報酬沒有轉移，收到的款項應確認為負債;回購價格大于原售價的差額，企業應在回購期間按期計提利息，計入財務費用。所以，售后回購的法律形式是“銷售”，但經濟實質是“融資”。

參考文獻

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