環境管理控制體系的研究進展

李曉明 任曉敏

【摘 ?要】隨著環境管理會計和環境管理體系的發展以及世界各國對環保重視程度的提高，學者們開始關注環境管理控制體系的發展。通過梳理國內外環境管理會計、環境管理體系、環境管理控制體系的相關文獻，指出現有研究內容的界限和交叉點，進一步明確了環境管理控制體系的定位框架、概念，并從時間、控制、管理層次三個維度構建了環境管理控制體系的三維模型。然后擴展了環境管理控制體系的影響因素和經濟效果，并對環境管理控制體系未來的研究方向進行了展望。

【關鍵詞】環境管理控制體系;環境管理會計;環境管理體系;文獻綜述

引言

工業革命給人們的生活帶來便利的同時，環境生態問題也愈演愈烈，從而引發了社會各界對環保的關注。20世紀70～80年代，企業管理者、研究者首先針對傳統會計忽視企業發展過程中損害自然環境的問題進行了修正，于是產生了環境會計（EA），其中環境管理會計（EMA）是企業關注的重點，因為環境管理會計是企業內部實施環境管理、核算環境管理成本與收益的管理工具。到20世紀90年代，學者們開始關注從戰略方面考慮環境問題的環境管理體系（EMS），制定了一系列的環境管理標準，包括環境目標、環境管理實施過程等，但是對于解決企業實踐中的環境問題仍然成效不大，對于環境信息的披露各個企業也是參差不齊。主要有兩方面的原因：一方面是環境管理會計對環境資產、成本的計量方法相對復雜，環境要素無法市場化;另一方面是環境管理體系側重于企業環境戰略，沒有相關的控制和監督系統作為保障。因此，環境管理控制體系（EMCS）作為一個新興研究領域，既可以彌補現有學術上的空白，使會計研究領域三重底線的經濟—環境研究更加豐富，環境管理從戰略到操作都有理論支持;又有助于在企業實踐上落實環境戰略，提高企業管理者決策的正確性，增強企業競爭力。

1環境管理會計、環境管理體系與環境管理控制體系的概念

1.1環境管理會計

環境管理會計早在20世紀70～80年代就受到了歐美國家的關注，美國環境保護局在1992年建立了專門的環境會計項目，這標志著環境管理會計學的誕生，隨后很多國際機構陸續制定了關于環境管理會計的指導性文件。聯合國可持續發展部門將環境管理會計定義為“確認、收集、評估、分析內部報告和使用物理流信息（如材料、水和能源流動）、環境成本信息以及其他貨幣信息幫助企業制定傳統決策和環境決策”。國際會計師聯合會于2005年8月在《環境管理會計國際指南》中提出了環境會計的概念、定義等，并用投入產出法探討了能源流、水資源流等。

1.2環境管理體系

目前國際上存在多個環境管理體系，例如國際標準化組織的環境管理體系（ISO14001）、美國環保署（USEPA）的綜合環境管理體系（IEMS）、德國的環境管理與審核體系（EMAS）等。各個環境管理體系的側重點不同，其中ISO14001主要是通過建立一系列的標準督促企業的生產經營活動遵守環保法律法規，并鼓勵企業主動承擔更多的環保責任;美國IEMS則建立了“產品導向型”的環境管理體系，通過優化生產流程設計、產品設計等，提高產品的環保性;德國EMAS則關注“生態效率”，通過測算生產產品耗費的資源，提出優化措施，進而達到降低能源消耗的目的。國內主要針對國外的各種環境管理體系進行深入研究并予以運用。1996年，由國際標準化組織制定的ISO14000系列標準，包括環境管理體系、環境審核、環境標志等標準。這標志著環境管理體系的發展趨于成熟。但是如何保證具體的環保目標能夠真正得到落實，環境管理控制體系中的一些關于控制論的方法顯得尤為重要。

1.3環境管理控制體系

大約在20世紀90年代，學者們開始轉移焦點，關注環境管理控制體系。Brown對比了有、無環境政策的酒店對環境問題在控制系統中報告結構和獎勵機制的差異，檢驗了環境管理控制體系的一般狀態。Henri、Journeault通過調查分析一家加拿大企業的數據，發現生態控制對經濟效益有間接影響，并提出生態控制應在環境管理方面受到重視。Guenther等以文獻綜述的方式梳理了35篇文章，明確了環境管理控制體系的概念，并基于Malmi、Brown的通用管理控制框架，初步構建了“定位框架”，認為當前對環境管理控制體系的實證研究處于初級階段，并指出現有環境管理控制體系框架中忽視的方面，如族系、公司治理結構。目前環境管理控制體系的研究大多是碎片化的，沒有系統展開，研究方法主要以案例研究和調查數據為主，研究內容主要是影響因素和研究后果，沒有明確的系統理論框架。

2環境管理控制體系的影響因素與效果

2.1環境管理控制體系的影響因素

影響企業實施環境管理控制體系的因素很多，目前國內外學者的研究結果不一，本文將其分為宏觀因素和微觀因素。其中，宏觀因素包括國家環境法律法規、行業類型、利益相關者的壓力和生態環境的不確定性;微觀因素包括企業規模、企業采取的環境戰略類型、最高管理層承諾、設計環境關鍵績效指標的復雜性以及企業對環境問題的資源承諾。

主要由企業的政治、經濟、技術、生態和法律條件（PESTEL）所組成。其中法律因素主要指國家環境法律法規，是企業合法正常運營的制度基礎。李志斌等提出政府頒布的相關環保政策法規可以促使企業實施環境保護戰略和承擔社會責任，企業通過提交環境報告和公開環境信息接受社會監督。對于企業所處行業的類型是否會影響環境管理控制體系，現有研究結果并不一致。Frost等通過對已采用環境管理會計和控制制度的企業進行研究，發現環境敏感企業是否進行環境信息披露不是僅由行業類型決定的，即行業敏感程度不是其直接影響因素。而Ferreira等通過調查數據發現環境敏感行業的企業更傾向于運用環境管理會計，其環境信息披露有益于企業自身的發展。Windolph等通過分析德國大型企業的公開數據，認為處于環境敏感行業的企業的影響因素越多，可持續管理工具的應用則越困難。由此可以看出，建立環境管理控制體系有利于企業的發展，尤其是處于環境敏感行業的企業，但其不是起決定性作用的，需針對不同敏感程度行業的企業進行深入研究。

政府、消費者、社區等環保意識的提高，以及競爭對手銷售綠色環保產品等都會影響企業管理控制的運行，促使其形成環境管理制度。Pondeville等通過調查256家生產型企業，認為利益相關者能激勵企業的環境積極主動性和促進環境管理控制體系的發展。Rodrigue等通過訪談環境高管和參閱相關資料，也得出了相同的結論，并提出運用環境戰略、直接壓力、共同努力和標桿管理四種方式可以影響環境績效關鍵指標的應用。李志斌、李敏芳認為利益相關者壓力是環境管理控制的重要驅動因素。因此，企業是否運用環境管理控制體系與利益相關者密切相關，企業可以主動將環保理念融入日常經營管理活動中，也可能因為利益相關者的壓力而采取相關環保措施。

3結論

環境管理控制體系是一個新的研究領域，目前此方面的研究還不多，相關研究成果多來自國外，國內研究較少，與國內企業實際相結合的案例研究或調查研究更是少有。管理控制體系的影響因素和經濟效果，而環境管理控制體系的研究范圍較為模糊，不同學者對環境管理控制體系的內涵持不同態度。針對此現象，本文揭示了環境管理會計、環境管理體系和環境管理控制體系之間的界限和交叉部分，并借鑒前人的觀點，對環境管理控制體系給出了具體的定義。關于環境管理控制體系的影響因素。現有研究多局限于對國家環境法律法規、利益相關者壓力、企業采取的環境戰略類型以及最高管理層承諾等環境管理控制體系的直接驅動力的研究，缺少對行業類型、生態環境不確定性等微弱影響因素的研究。學者們可以深入探索各種影響因素的重要程度，以便企業在設計環境管理控制體系時根據影響因素的重要程度對具體指標的設置進行排序。

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