會計準則與稅法中租賃業務處理規定的差異

張俊

摘要：隨著時代與經濟的發展，企業開展的業務中不可避免的涉及到租賃業務，但是由于《企業會計準則第21號——租賃》和《中華人民共和國稅法》中分別對租賃業務的會計處理和租賃業務納稅做了相應的規定，但是卻存在一定差異，使企業租賃業務處理難度加大，一不小心就會違反相關法律規定，使自身承受極大的法律風險。企業只有解讀好會計準則與稅法中關于租賃業務處理這一塊規定的差異，才能處理好租賃業務，使自身的租賃業務開展的更加順利而平穩。但是租賃業務只是一個統稱，還可以細分為融資租賃、經營租賃、售后租回這三大類，各自在處理時又存在不同，解讀時要格外留心。基于此，對會計準則與稅法中關于租賃業務處理規定差異方面的話題進行深入分析具有非常重大的現實價值，不管是對國家、社會還是企業自身來說都裨益無窮。

關鍵詞：會計準則;稅法;租賃業務處理規定;差異

一、融資租賃處理規定差異

（一）承租人資產入賬價值確認方面

我國會計準則中規定，租入資產入賬價值、長期應付款入賬價值以及未確認融資費用依次為自租賃期開始之日租賃公允價值和最低租賃付款額現值這兩者間的較低者、最低租賃付款額以及自租賃期開始之日租賃公允價值和最低租賃付款額現值這兩者間的差額。發生于承租人租賃談判與租賃合同簽訂中的印花稅、差旅費、律師費以及手續費等可以歸屬于租賃項目的費用，應在租入資產價值中計入。而我國稅法中則規定選擇融資租賃方式完成固定資產租入的應該按照合同或者租賃協議確定價款，加上投入使用前發生的利息支出與匯兌損益、安裝調試費、途中保護費以及運輸費等幾項費用后的價值計價。兩者間差異表現為：前者存在確定租入資產入賬價值為自租賃期開始之日租賃公允價值和最低租賃付款額現值這兩者間較低者的要求，而后者在承租人選擇融資租賃方式完成固定資產租入時，則不對最低租賃付款額現值加以考慮[1]。

（二）承租人未確認融資費用處理方面

我國會計準則中規定，承租人在租賃期內的每個期間引入與采用利率法，完成當期融資租賃費用的計算、確認以及分攤。而我國稅法中則規定不得直接扣除融資租賃發生的租賃費，可在支付的時候直接扣除安裝交付使用后的支付利息與承租方所支付的手續費。兩者間差異表現為：前者存在當期融資費用的計算與確認中引入與采用實際利率法的要求，在建工程或者財務費用中計入，實現資本化的目的，而后者則有不得直接扣除隨融資租賃而產生的租賃費的要求。對于上述差異的存在，企業在開展所得稅納稅申報工作的時候，應該注意對納稅予以調整。

（三）出租人租賃收入處理方面

我國會計準則中規定，自租賃期開始之日起，應收融資租賃款入賬價值、未實現融資收益依次為自租賃期開始之日最低租賃收款額和初始直接費用之和（注意未擔保余值的記錄）、最低租賃收款額+初始直接費用+未擔保余值之和與其現值之和的差額，還應該注意在租賃期內的每個期間分配未實現融資收益。租賃人在當期融資收入的計算與確認中還應引入與采用實際利率法，而我國稅法中并沒有明確規定發生融資租賃業務后出租人怎樣完成租賃收入的確認以及成本的配比。但是筆者認為，應對補充與完善稅法堅持確定性這一原則，對出租人的租賃收入可在收取租金權利成立時予以確認，并在堅持配比原則的基礎上完成融資租出固定資產成本的結轉等要求[2]。

（四）未擔保余值處理方面

我國會計準則中規定，如果有明確證據證明擔保余值處在減少狀態，應對租賃內含利率進行重新計算，在當期損益中計入因此而減少的租賃投資凈額。未來各個期間融資收入的確認以重新計算的租賃內含利率與修正后的租賃投資凈額為依據。對于得以恢復的已確認損失的未擔保余值，回轉應該在原來已經確認損失的金額內進行，并對租賃內含利率進行重新計算，未來各個期間融資收入的確認還是以重新計算的租賃內含利率與修正后的租賃投資凈額為依據。而我國稅法中則規定，提出在堅持確定性這一原則的基礎上不允許在稅前扣除會計擔保余值的要求。上述提到的就是兩者間最大的差異所在。

二、經營租賃處理規定差異

（一）承租人業務處理方面

我國會計準則中規定，承租人應在租賃期內的每個期間引入與采用利率法完成經營租賃租金的相關資產成本或者當期損益的計入。承租人還應注意在當期損益中計入發生的初始直接費用，而對于租金在當期損益中的計入，具體時間節點應該為實際發生時。而我國稅法中則規定，對于納稅人采用經營租賃方式從出租方取得固定資產的情況，當期租金不違背獨立納稅人交易原則的時候可以收益時間為依據，予以均勻扣除。但稅前扣除應按照相關性原則（即從性質與根源上納稅人的可扣除費用、取得應稅收入這兩者間必須相關）、權責發生制原則（即納稅人不應在實際支付時而是應該在費用發生時確認扣除）以及配比原則（即納稅人的發生費用應在費用應分配或者應配比的當期予以申報和相應的扣除）這三大原則進行。比較兩者發現：在我國會計準則與稅法中對于承租人的經營租賃租金處理方面并沒有什么差異，即在租賃期內引入與采用直線法完成租金的相關資產成本或者當期損益的平均計入。

（二）出租人業務處理方面

我國會計準則中規定，出租人應在租賃期內的每個期間引入與采用直線法完成經營租賃租金當期損益的確認。出租人應注意在當期損益中計入發生的初始直接費用，而對于租金在當期損益中的計入，具體時間節點應該為實際發生時。而我國稅法中則規定應該堅持確定性這一大原則，收入確認以租賃合同中所規定的時間為準。上述提到我國會計準則與稅法關于這款的規定有所不同，存在上述所提到的一些實際差異，在納稅時應注意做出相應的調整[3]。

三、售后租回處理規定差異

我國會計準則中規定，承租人與出租人認定售后租回交易為融資租賃或者經營租賃這兩種不同情況的處理。當認定售后租回為融資租賃這一情況的時候，應該遞延售價和資產賬面價值這兩者間的差額，分攤則依照這項租賃資產的折舊進度進行，主要目的是調整折舊費;當認定售后租回為經營租賃這一情況的時候，應該遞延售價和資產賬面價值這兩者間的差額，并采用與租金費用確認相同的方法完成租賃期間的分攤，主要目的是調整租金費用。但是當證明按照公允價值達成售后租回價值這一情況的證據確鑿時，應在當期損益中計入售價和資產賬面價值這兩者間的差額。而我國稅法中則規定，企業對于自身所生產與開發的建筑物與房屋等不動產，以銷售的方式完成轉讓。當又和買受人之間達成以租賃方式租回已銷售資產的協議，且協議已生效，即租賃成功，但是不論企業所采取的租賃方式是哪一種，在稅務處理的時候都應該注意分解售后回租業務為銷售業務與租賃業務這兩部分。應該將轉讓或者銷售不動產所有權的收入和被轉讓不動產所有權相關成本及費用差額視作業務發生當期損益，在當期應納稅所得額中計入[4]。

四、結束語

本篇文章首先從承租人資產入賬價值確認方面、承租人未確認融資費用處理方面、出租人租賃收入處理方面、未擔保余值處理方面對融資租賃處理規定差異進行深入的分析;再次，從承租人業務處理方面、出租人業務處理方面對經營租賃處理規定差異進行深入的分析;最后，深入分析售后租回處理規定差異，以期通過對會計準則與稅法中三大類租賃業務處理規定差異的深入分析，使企業在不違背會計準則與稅法中相關規定的前提下開展好租賃業務，從而助力本企業發展與進步。

參考文獻：

[1]楊穎燕.新會計準則下融資租賃會計處理新思考[J].時代金融，2017 （29）.

[2]李鳳花.淺析會計準則變動對融資租賃業務的影響[J].山西青年，2017 （5）.

[3]龔玲.淺議融資租賃與經營租賃[J].科技經濟導刊，2018 （12）：239.

[4]王佳莉.融資租賃中售后回租會計與稅法差異分析[J].新會計，2018 （08）：54-56.