如何用直接成本法編制合并報(bào)表

文/孫樹龍，中國人民大學(xué)

在當(dāng)前社會(huì)經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展的環(huán)境下，企業(yè)內(nèi)部的合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制中，越來越多的問題逐漸凸顯出來，而且這些問題是長(zhǎng)期存在的關(guān)鍵性問題內(nèi)容。所以必須要針對(duì)當(dāng)前企業(yè)運(yùn)用的成本法下合并報(bào)表直接編制的方法進(jìn)行分析，在對(duì)其原理進(jìn)行更為全面的研究，明確合并報(bào)表直接編制中存在的問題，從而制定完善的對(duì)策，為企業(yè)內(nèi)部合并報(bào)表編制工作的有效開展提供保障。所以在當(dāng)前我國企業(yè)發(fā)展中，應(yīng)以成本法為基礎(chǔ)，對(duì)合并報(bào)表的直接編制原理進(jìn)行分析和明確，之后針對(duì)企業(yè)實(shí)際情況，制定更為有效的合并報(bào)表直接編制策略，為各項(xiàng)工作穩(wěn)定有效的開展奠定有利條件，并實(shí)現(xiàn)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展目標(biāo)。

1 成本法情況下的合并報(bào)表直接編制原理分析

以成本法為基礎(chǔ)來計(jì)算企業(yè)內(nèi)部各母子公司的實(shí)際財(cái)務(wù)情況的工作當(dāng)中，其母公司中的財(cái)務(wù)報(bào)表中所表示的只要以母公司對(duì)于子公司的投資成本情況，其中并未表現(xiàn)出投資以后子公司給母公司帶來的貢獻(xiàn)和收益，其中只是表現(xiàn)出利潤分配給各子公司以后，各個(gè)子公司所獲得的限額，對(duì)于該計(jì)算的形式，會(huì)讓企業(yè)的賬目從總體的流動(dòng)上來看，金額并不會(huì)出現(xiàn)減少的現(xiàn)象，可是由于子公司的收益來說，其賬面上的金額表現(xiàn)是呈現(xiàn)實(shí)時(shí)變化的，也只能在母公司出現(xiàn)縮減開支或是減少成本的情況下，其總金額會(huì)被轉(zhuǎn)變，對(duì)于該編制的方法，讓母公司與子公司財(cái)務(wù)狀況難以呈現(xiàn)相互對(duì)應(yīng)的表現(xiàn)，而對(duì)于這些現(xiàn)象將會(huì)在某些情況下，難以實(shí)現(xiàn)直接支出收入抵消工作；而從其他角度進(jìn)行分析，該合并財(cái)務(wù)報(bào)表直接編制的形式，是不用進(jìn)行抵消計(jì)算的，由于子公司開展的收益分配，未能經(jīng)過母公司控制，所以所獲得的收益是子公司自己掌控，而母公司總的財(cái)政金額并為發(fā)生改變，因此，可以堅(jiān)持所設(shè)置的子公司財(cái)政獨(dú)立情況，能夠簡(jiǎn)化母公司財(cái)政管理的形式。

而以另一角度進(jìn)行分析，以成本法為基礎(chǔ)的合并財(cái)務(wù)報(bào)表直接編制的形式，應(yīng)明確了解公司的收益金額，并掌握分配到個(gè)人手中的具體金額，其中也包括收益以及損益等，由此母公司能夠結(jié)合所有信息情況，明確母公司的上層股權(quán)持有者收益表現(xiàn)。另外成本法的合并財(cái)務(wù)報(bào)表的直接編制原理，就是在財(cái)務(wù)報(bào)表中不添加新計(jì)算事項(xiàng)，運(yùn)用母公司的股權(quán)所有者投資收益對(duì)子公司股權(quán)持有者應(yīng)獲得的收益金額進(jìn)行計(jì)算，在該環(huán)節(jié)中，要明確少數(shù)股權(quán)持有者收益金額，在統(tǒng)計(jì)完以上數(shù)據(jù)以后，直接就可以運(yùn)用子公司的所有利益來扣除少數(shù)的股權(quán)持有者收益金額，這樣能夠有效的得出母公司所享受的所有權(quán)益。在該過程當(dāng)中，簡(jiǎn)化財(cái)務(wù)報(bào)表的設(shè)計(jì)過程，使得資金詳細(xì)走向的流程變得不那么嚴(yán)格，通過計(jì)算幾項(xiàng)重點(diǎn)收益就能獲得所需信息，不用再復(fù)雜的調(diào)整和分析對(duì)比就能獲得清晰的數(shù)字，這對(duì)企業(yè)良好發(fā)展是有一定意義的。

2 以成本法為基礎(chǔ)進(jìn)行合并財(cái)務(wù)報(bào)表直接編制的主要過程

針對(duì)各種各樣類型的企業(yè)來說，其內(nèi)部的以成本法為基礎(chǔ)的合并財(cái)務(wù)報(bào)表直接編制流程是各不相同的。針對(duì)全資型公司來說，子公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表當(dāng)中的抵消算法是較為簡(jiǎn)易的，因?qū)儆谌Y子公司，應(yīng)結(jié)合新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則來進(jìn)行規(guī)定，對(duì)子公司中凈資產(chǎn)分配給子公司的自己賬戶，該方法能夠簡(jiǎn)化合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制的過程?？墒轻槍?duì)母公司不是全資公司的子公司，該工作中不僅要把內(nèi)部損耗進(jìn)行抵消，也要明確少數(shù)特殊股東的利益，這些利益是不可以劃分給母公司消耗當(dāng)中的，更不能計(jì)算在子公司經(jīng)營范疇中，其屬于單獨(dú)的項(xiàng)目，應(yīng)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表當(dāng)中體現(xiàn)出來。對(duì)于該部分的資金，和母公司資金的分配以及子公司收益金額是沒有任何關(guān)聯(lián)的。母公司無論選擇什么樣的編制形式，其在編制后的合并財(cái)務(wù)報(bào)表都不會(huì)有區(qū)別，可是這環(huán)節(jié)中應(yīng)重視的一點(diǎn)，就是應(yīng)明確計(jì)算出少數(shù)股東收益以及損益情況，通過明確少數(shù)股東的收益后，母、子公司的資金流動(dòng)才可以運(yùn)用抵消制實(shí)現(xiàn)相互對(duì)應(yīng)。而針對(duì)非全資控股合并形式，其子公司在收到母公司投資時(shí)，會(huì)作為成本來進(jìn)賬，子公司運(yùn)行中，母公司如果運(yùn)用成本法對(duì)子公司開展財(cái)務(wù)核算工作，那么其中的長(zhǎng)期投資金額不會(huì)轉(zhuǎn)變，但如果母公司出現(xiàn)額外縮減或提升投資金額才會(huì)發(fā)生轉(zhuǎn)變，可是子公司中的所有投資者權(quán)益會(huì)在這時(shí)出現(xiàn)上下波動(dòng)的現(xiàn)象，所以母公司的總投資金額和子公司所持有的利益間沒有銜接渠道，屬于兩個(gè)獨(dú)立的部分，兩者關(guān)系不大，因此不可以開展簡(jiǎn)單抵消。但是如果子公司所有者利益出現(xiàn)的轉(zhuǎn)變，而母公司卻難以從財(cái)務(wù)報(bào)表中了解該變化，那么也是難以進(jìn)行抵消操作的，所以應(yīng)明確少數(shù)股權(quán)所有者權(quán)益，而且在母公司中要對(duì)股權(quán)所有者與少數(shù)股東間開展有效的分配。在開展抵消操作工作當(dāng)中，必須要明確各個(gè)時(shí)期持有者的權(quán)益情況，例如，購買子公司的存在的收益與購買后的收益，在明確兩部分的情況下是能夠進(jìn)行抵消操作的。對(duì)值得注意的一點(diǎn)就在于，進(jìn)行抵消增加部分的收益中，要計(jì)算變動(dòng)的股權(quán)者權(quán)益，對(duì)于剩下的金額再開展分配。針對(duì)少數(shù)股權(quán)持有者的收益計(jì)算是擁有較為固定的計(jì)算方法的：凈資產(chǎn)乘股權(quán)、凈利潤乘股權(quán)、子公司權(quán)益變化額度乘股權(quán)的總和，在減去子公司分配股利乘股權(quán)的數(shù)值，最后獲得少數(shù)股權(quán)持有者收益。

2.1 以成本法為基礎(chǔ)第一年合并財(cái)務(wù)報(bào)表的流程表現(xiàn)

將成本法視為基礎(chǔ)，在成立子公司后的一年中，合并財(cái)務(wù)報(bào)表的直接編制首要步驟就是要確保抵消處理工作有效開展，也就是除去原有的母公司給予的子公司投入成本以及原本股權(quán)持有者的利益，明確少數(shù)股權(quán)持有者權(quán)益表現(xiàn)，再將子公司賬面的價(jià)值進(jìn)行有效轉(zhuǎn)換，進(jìn)而明確子公司的商譽(yù)價(jià)值情況。以此為基礎(chǔ)，下一步就是要對(duì)比子公司的凈資產(chǎn)價(jià)值，明確其是否和所擁有的賬面價(jià)值相吻合，如果呈現(xiàn)不符合的現(xiàn)象時(shí)，應(yīng)明確其差額情況，是否會(huì)對(duì)子公司后續(xù)發(fā)展帶來影響。之后把一年之內(nèi)的交易金額進(jìn)行有效的抵消處理，在針對(duì)少數(shù)股東凈資產(chǎn)的價(jià)值轉(zhuǎn)換成少數(shù)股權(quán)的收益以及損益等，結(jié)合該結(jié)果以及子公司發(fā)展?fàn)顩r，有效的添加或是降低股權(quán)持有者的數(shù)目，進(jìn)而更好的調(diào)整公司股權(quán)結(jié)構(gòu)。最后再去除相應(yīng)開銷后，明確子公司權(quán)益分配能否對(duì)股權(quán)持有者帶來影響，了解影響會(huì)造成什么樣的后果。

2.2 基于成本法第二年的直接編制合并報(bào)表

在成本法下的第二年合并報(bào)表直接編制中，其思路和第一年是基本相同的，可是因母、子公司中的個(gè)別報(bào)表中，未能反映出上年度的合并抵銷情況，所以在第二年的直接編制合并報(bào)表時(shí)，應(yīng)調(diào)整報(bào)表中年初中，沒有分配的利潤項(xiàng)目等內(nèi)容。主要的內(nèi)容就在于以下幾點(diǎn)：首先，要合理的調(diào)整在子公司中的可辨認(rèn)的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值，確保其是公允價(jià)值后明確其商譽(yù)。而且也要把子公司的持有者權(quán)益金額以及相應(yīng)母公司的長(zhǎng)期股權(quán)的投資賬戶金額進(jìn)行抵銷，從而更為明確的確認(rèn)少數(shù)的股東權(quán)益。其次，應(yīng)合理的對(duì)商譽(yù)以及購買以后到本期子公司的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整，更要明確可辨認(rèn)的資產(chǎn)公允價(jià)值間差額，了解對(duì)當(dāng)期的資產(chǎn)負(fù)債表以及損益表等利潤影響情況。另外，針對(duì)購買日到本期少數(shù)股東權(quán)益變動(dòng)應(yīng)給予確認(rèn)，明確其變動(dòng)對(duì)于期末未能分配的利潤和持有者權(quán)益項(xiàng)目的影響表現(xiàn)。編制購買后所發(fā)生的內(nèi)部交易事項(xiàng)的后期，并未能有效的對(duì)利潤影響進(jìn)行分配抵銷分錄，直接編制出當(dāng)期的交易會(huì)計(jì)抵銷分錄內(nèi)容。把子公司當(dāng)期的凈利潤當(dāng)中存在的少數(shù)股東要享有的份額，要增減少數(shù)股東的權(quán)益，從而明確少數(shù)股東的損益。用了解少數(shù)股東權(quán)益在子公司股利分配受到的影響，更要編制出子公司當(dāng)期的股利分配以及盈余公積計(jì)提抵銷的分錄。

3 合并報(bào)表之中抵消處理分析

對(duì)于企業(yè)實(shí)際的運(yùn)營情況進(jìn)行分析，時(shí)常會(huì)呈現(xiàn)出企業(yè)自產(chǎn)自銷的現(xiàn)象，對(duì)于該情況之下，財(cái)務(wù)報(bào)表的編制是較為麻煩的工作，不僅難以直接將該過程省略掉，也使得計(jì)算工作過于復(fù)雜化，而最好的辦法就是對(duì)其進(jìn)行抵消處理，由此才能為相應(yīng)問題的解決提供保障。例如，母公司要針對(duì)子公司給予投資，而且要分配給子公司一定數(shù)額的資產(chǎn)，這使得母公司資金的總數(shù)會(huì)呈現(xiàn)減少表現(xiàn)，但子公司在收到母公司投資后，其總可用的資產(chǎn)將會(huì)有效的提升，其權(quán)益資本的總數(shù)將會(huì)發(fā)生一定的改變，可是從實(shí)際角度來看，子公司屬于母公司的一部分，以外界角度進(jìn)行分析，這樣的方法并不是收益與損益的過程，針對(duì)整個(gè)集團(tuán)來說，整體的資金總數(shù)是沒有轉(zhuǎn)變的，只是其資金在集團(tuán)的內(nèi)部發(fā)生了正常的流動(dòng)，所以在編制財(cái)務(wù)報(bào)表工作當(dāng)中，針對(duì)該部分的資金就應(yīng)進(jìn)行更為明確的說明，直觀在開展更為明確的抵消處理，進(jìn)而確保各項(xiàng)工作有效開展。

4 結(jié)束語

在當(dāng)前經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展的環(huán)境下，對(duì)于企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的分析工作必須要和世界相接軌，必須要結(jié)合企業(yè)的實(shí)際情況以及特點(diǎn)，更為有效的選用更為合理的財(cái)務(wù)報(bào)表編制算法，而且在實(shí)際操作中，也要靈活有效的運(yùn)用這些編制形式，為各項(xiàng)工作有序進(jìn)行提供保障。在實(shí)際的企業(yè)發(fā)展中，應(yīng)以成本法為基礎(chǔ)，有效的進(jìn)行合并財(cái)務(wù)報(bào)表直接編制工作，從而更好的簡(jiǎn)化財(cái)務(wù)報(bào)表的編制過程，讓財(cái)務(wù)報(bào)表的形成能夠更好的明確且通俗易懂，最關(guān)鍵的就是不要出現(xiàn)模糊重點(diǎn)的現(xiàn)象，要針對(duì)關(guān)鍵資產(chǎn)開展明確有效的分析工作，進(jìn)而為各項(xiàng)工作有效進(jìn)行提供保障，也為企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展奠定堅(jiān)實(shí)基礎(chǔ)。