固定資產(chǎn)減值測(cè)試評(píng)估之研究

文/陳娜，正衡房地產(chǎn)資產(chǎn)評(píng)估有限公司

固定資產(chǎn)減值是指固定資產(chǎn)發(fā)生損壞、技術(shù)陳舊或其他經(jīng)濟(jì)原因?qū)е驴墒栈亟痤~低于賬面價(jià)值。當(dāng)固定資產(chǎn)可收回金額低于賬面價(jià)值時(shí)需按可收回金額低于賬面價(jià)值的差額計(jì)提減值準(zhǔn)備，并計(jì)入當(dāng)期損益。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值中規(guī)定，企業(yè)應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表日判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象，存在減值跡象的資產(chǎn)，需進(jìn)行減值測(cè)試，確定可收回金額，當(dāng)可收回金額低于賬面價(jià)值，應(yīng)證明資產(chǎn)存在減值并按照可收回金額低于賬面價(jià)值的金額，計(jì)提減值準(zhǔn)備。在這一系列流程中固定資產(chǎn)減值測(cè)試評(píng)估是其中尤為重要的一個(gè)環(huán)節(jié)。

1 固定資產(chǎn)減值測(cè)試評(píng)估的相關(guān)規(guī)定

1.1 固定資產(chǎn)減值測(cè)試評(píng)估的前提

會(huì)計(jì)上認(rèn)定的固定資產(chǎn)減值條件是長(zhǎng)期閑置不用、可預(yù)見(jiàn)未來(lái)不會(huì)再使用且無(wú)轉(zhuǎn)讓價(jià)值的資產(chǎn)；因技術(shù)陳舊等因素已不可再使用的資產(chǎn)；尚可使用但使用后產(chǎn)生大量不合格品的資產(chǎn)；因毀損等因素不再具有使用價(jià)值、轉(zhuǎn)讓價(jià)值的固定資產(chǎn)；不能為企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的固定資產(chǎn)。判斷固定資產(chǎn)的減值跡象是固定資產(chǎn)減值測(cè)試的重要前提。資產(chǎn)負(fù)債表日企業(yè)需首先對(duì)固定資產(chǎn)的減值跡象進(jìn)行判斷，再確定是否進(jìn)行固定資產(chǎn)減值測(cè)試評(píng)估。當(dāng)存在減值跡象時(shí)，才可以進(jìn)行固定資產(chǎn)減值測(cè)試評(píng)估。無(wú)減值跡象，則無(wú)需對(duì)固定資產(chǎn)可收回金額進(jìn)行評(píng)估，也無(wú)需進(jìn)行固定資產(chǎn)減值損失確認(rèn)。

1.2 固定資產(chǎn)減值評(píng)估中的現(xiàn)值概念

固定資產(chǎn)減值需引入現(xiàn)值概念，預(yù)計(jì)凈殘值采用現(xiàn)值，特殊行業(yè)的特定固定資產(chǎn)在確認(rèn)初始入賬成本時(shí)，即應(yīng)充分考慮棄置費(fèi)用，按棄置費(fèi)用現(xiàn)值計(jì)入固定資產(chǎn)的成本，并取消固定資產(chǎn)后續(xù)支出的確認(rèn)原則。固定資產(chǎn)減值還應(yīng)采用資產(chǎn)減值評(píng)估方法，對(duì)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額、資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值進(jìn)行計(jì)量。同時(shí)根據(jù)企業(yè)所在行業(yè)的平均生產(chǎn)能力、獲利水平對(duì)企業(yè)公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)算。基于企業(yè)現(xiàn)有生產(chǎn)能力下的現(xiàn)金流量現(xiàn)值對(duì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值進(jìn)行確定，并進(jìn)一步確認(rèn)可收回金額。現(xiàn)階段，以財(cái)務(wù)報(bào)告為目的評(píng)估中，固定資產(chǎn)減值測(cè)試評(píng)估的業(yè)務(wù)量所占比重較大。

1.3 固定資產(chǎn)減值評(píng)估中的“資產(chǎn)組”與“總部資產(chǎn)”概念

在固定資產(chǎn)減值測(cè)試評(píng)估中，因許多固定資產(chǎn)可收回金額評(píng)估難度較大，故在新準(zhǔn)則中引入了“資產(chǎn)組”、“總部資產(chǎn)”這樣的概念。資產(chǎn)組是企業(yè)可認(rèn)定的最小資產(chǎn)組合，是由創(chuàng)造現(xiàn)金流入的相關(guān)資產(chǎn)組成的，資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入可獨(dú)立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組。通常情況下，有跡象表明固定資產(chǎn)可能發(fā)生減值，企業(yè)則應(yīng)以單項(xiàng)資產(chǎn)為基礎(chǔ)對(duì)可收回金額進(jìn)行評(píng)估。在企業(yè)難以對(duì)單項(xiàng)資產(chǎn)可收回金額進(jìn)行評(píng)估時(shí)，應(yīng)考慮以資產(chǎn)所屬的資產(chǎn)組為基礎(chǔ)確定資產(chǎn)組的可收回金額，基于此判斷是否需要計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、需要計(jì)提多少固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。總部資產(chǎn)則是指企業(yè)集團(tuán)和事業(yè)部的資產(chǎn)，與資產(chǎn)組不同的是，總部資產(chǎn)難以脫離其他資產(chǎn)和資產(chǎn)組產(chǎn)生獨(dú)立現(xiàn)金流入，故需將總部資產(chǎn)劃入一定資產(chǎn)組、資產(chǎn)組組合，基于此對(duì)所歸屬資產(chǎn)組、資產(chǎn)組組合的可收回金額進(jìn)行確定，再與相應(yīng)資產(chǎn)賬面價(jià)值進(jìn)行比較，確認(rèn)減值損失。

2 固定資產(chǎn)減值測(cè)試評(píng)估的方法與思路

固定資產(chǎn)減值測(cè)試評(píng)估首先需要對(duì)固定資產(chǎn)減值的跡象進(jìn)行判斷，企業(yè)在對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行檢查時(shí)，如發(fā)現(xiàn)固定資產(chǎn)的減值跡象則應(yīng)進(jìn)行減值測(cè)試評(píng)估，依據(jù)資產(chǎn)市價(jià)情況、經(jīng)濟(jì)情況、技術(shù)情況、法律環(huán)境、市場(chǎng)利率、實(shí)體損壞情況、閑置情況、資產(chǎn)經(jīng)濟(jì)績(jī)效情況等內(nèi)外因素判斷固定資產(chǎn)減值跡象，進(jìn)行減值測(cè)試，并確定可收回金額。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—固定資產(chǎn)》中的規(guī)定，固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備=賬面價(jià)值-可收回金額。賬面價(jià)值指固定資產(chǎn)原值減去已計(jì)提累及折舊、已計(jì)提減值準(zhǔn)備。可收回金額則按照銷(xiāo)售凈價(jià)與未來(lái)預(yù)計(jì)現(xiàn)金流兩者之間孰高原則進(jìn)行確定。判斷固定資產(chǎn)是否減值的方法主要為銷(xiāo)售凈價(jià)法、未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值法。但銷(xiāo)售凈價(jià)法不夠全面，固定資產(chǎn)或資產(chǎn)組的未來(lái)現(xiàn)金流現(xiàn)值計(jì)算難度較大，故通常需要運(yùn)用變通方法來(lái)判斷固定資產(chǎn)的未來(lái)現(xiàn)金流現(xiàn)值是否低于賬面價(jià)值。固定資產(chǎn)減值測(cè)試評(píng)估的基本思路即確定可收回金額—確定固定資產(chǎn)賬面價(jià)值—確定固定資產(chǎn)減值額—分配減值額。但在固定資產(chǎn)減值測(cè)試評(píng)估實(shí)務(wù)中，因企業(yè)固定資產(chǎn)類(lèi)型有所不同、使用效率有所不同、資產(chǎn)價(jià)值不斷變化等因素，使得會(huì)計(jì)行業(yè)與評(píng)估行業(yè)聯(lián)合開(kāi)展基于固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提目的的評(píng)估規(guī)范標(biāo)準(zhǔn)研究，這對(duì)于正確貫徹、實(shí)施《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》是一次有益的探索。

3 結(jié)束語(yǔ)

在固定資產(chǎn)減值測(cè)試評(píng)估中，可收回金額的判斷方法是一種正常經(jīng)營(yíng)條件下的經(jīng)常性資產(chǎn)價(jià)值核算方法，是會(huì)計(jì)核算的重要組成部分之一。依據(jù)資產(chǎn)評(píng)估理論、方法等服務(wù)于計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備是可行性。就技術(shù)角度而言，固定資產(chǎn)減值的測(cè)試評(píng)估一方面要求會(huì)計(jì)師具有豐富的會(huì)計(jì)經(jīng)驗(yàn)，一方面要求會(huì)計(jì)人員掌握固定資產(chǎn)涉及的機(jī)器設(shè)備、建筑物、具體類(lèi)型等。未來(lái)固定資產(chǎn)減值測(cè)試評(píng)估的發(fā)展，需要會(huì)計(jì)界與評(píng)估界的有機(jī)結(jié)合，借助資產(chǎn)評(píng)估師具備的會(huì)計(jì)、工程、市場(chǎng)、評(píng)估等復(fù)合知識(shí)幫助會(huì)計(jì)師獲取更高水平的判斷結(jié)果。與此同時(shí)，為了更好適應(yīng)新經(jīng)濟(jì)時(shí)代的客觀要求，固定資產(chǎn)減值測(cè)試評(píng)估在與國(guó)際趨同的同時(shí)，還應(yīng)結(jié)合我國(guó)國(guó)情，對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中固定資產(chǎn)減值相關(guān)規(guī)定加以修正和完善，不斷提高會(huì)計(jì)信息決策的相關(guān)性。