經營行為中企業所得稅稅收籌劃研究

孫鴻燕

【摘要】 ?企業運營過程中可能涉及的稅種很多，企業所得稅是其中的重要一種。影響所得稅的因素有應納稅所得額以及稅率。為了在競爭中占據有利位置，企業不但要通過先進的技術或者手段降低生產以及管理成本，還要積極利用稅收籌劃減輕稅負，從而實現降低成本的目的。文章使用定性與定量方法，以財務管理為切入點探討了企業經營行為中的所得稅稅收籌劃，希望能夠充實相關的研究理論并為企業操作實務提供一些參考。

【關鍵詞】 ? 經營行為;所得稅;稅收籌劃

【中圖分類號】 ?F275 ?【文獻標識碼】 ?A ?【文章編號】 ?1002-5812（2019）22-0054-03

應納稅所得額是在企業收入基礎上進行各種抵扣之后得出的。影響企業所得稅的因素比較多，還涉及眾多的抵扣項目，抵扣項目金額越大，企業的應納稅所得額就會越小，相應繳納的所得稅就會越少。很顯然，企業進行所得稅稅收籌劃要充分考慮各種要素，即收入、成本以及費用。本文從三個方面詳細探討了企業所得稅的稅收籌劃，以幫助企業實現更好的節稅目標。

一、收入的所得稅籌劃

（一）科學選定銷售方式

銷售方式直接影響結算方式，因此，選擇不同的銷售方式，企業確認收入的時間也存在一定區別。稅法規定：通過分期付款結算的企業，應該按照合同規定的日期確認收入;通過代銷方式結算的企業，應該按照代銷協議中約定的日期確認收入;通過預收結算的企業，應該在發貨日確認收入。所以，企業應根據自身的實際情況選擇最經濟的銷售方式，從而實現減輕稅負的目標。當然，選擇銷售方式時還應注意以下兩點：一是最好不要以托收承付的方式銷售。這種銷售方式要求企業必須在完善所有要求資料以及發貨之后就要確認收入，換言之，就是需要繳納稅款時，企業實際上并沒有銷售收入流入，造成了要預付稅款的情況，損失了稅款的時間價值。二是適當考慮推后收入的確認。如果企業擁有相應的資金實力，而且財務風險也在可控范圍之內，那么可以和客戶簽訂付款協議，將部分收入推后到次年確認，這樣就能免費享受到稅金的時間價值。不過，這里必須注意財務風險問題，如果遞延之后很有可能無法收回貨款，就不能推后客戶付款的時間，以免因小失大。

（二）享受小型微利企業稅收優惠

按照當前企業所得稅法的相關規定，對于滿足小型微利要求的企業可以按20%的稅率征收所得稅。所以，如果條件允許，企業應選擇分立從而滿足小型微利的要求，進而享受20%這一低稅率。

例1：RH集團是一家上市公司，主營機械制造業務。集團在總部當地設立了兩家分公司：RD公司現有員工43人，公司資產1 200萬元;FL公司現有員工49人，公司資產1 500萬元。如果沒有任何納稅調整，2018年這兩家分公司的應納稅所得額都是29萬元。（1）籌劃方案。方案A：維持現在的運營模式。方案B：RH集團下設的RD公司與FL公司設立為子公司。（2）方案對比。維持現在的運營模式：RD公司與FL公司需要繳納的企業所得稅=58×25%=14.5（萬元）;轉為子公司之后，RD公司需要繳納的企業所得稅=29×20%=5.8（萬元），FL公司需要繳納的企業所得稅同樣也是5.8萬元;兩家公司繳納的企業所得稅共計5.8×2=11.6（萬元）。不難看出，以子公司設立RD公司與FL公司能夠幫助集團少繳納2.9萬元（14.5-11.6）企業所得稅，所以方案B更加經濟。不過，也要考慮分立成本與管理費用，以及這種分立對集團可能造成的影響。（3）實施條件。①將企業分立出去其實也算是一種重組行為，RH集團只有符合稅法的相關規定才能進行重組，才可以把RD公司與FL公司的100%股權全部保留住。②分立需要接受主管稅務部門的審核，因此，存在一定的風險，因為主管稅務部門很有可能會認定該分立行為存在明顯的不合理之處或者有避稅嫌疑，從而要求企業重新調整稅項、補繳稅款。③分立的方式更適合那些超出限定標準很多的企業。至于與標準比較接近的企業則沒有必要通過這樣的方式來減輕稅負，可以借助其他的收入確認方式調整來節稅，這種方式不但簡單而且籌劃風險也非常低，是較為安全的稅收籌劃方式。

（三）利用虧損稅前抵減政策

稅法規定：如果企業發生了虧損，那么可以在之后5個會計年度用稅前利潤抵減實際發生的虧損。換言之，企業可以通過這樣的方式有效減小稅基，不過時限只有5年，超過5年就不能對該虧損進行任何抵減。不難看出，進行這一稅收籌劃的關鍵就在第5年，如果存在無法完全抵減的風險，那么企業應該與買方協商修改結算方式或者結算時間，從而提高該年度的收入額，這樣就能提升利潤額從而實現全部抵減的目標。假設企業在第5年末借助折扣銷售成功將銷售收入提高了A，相應的折扣為B，仍未抵減的虧損額為C。不計增值稅影響的話，進行籌劃之前，企業需要繳納的所得稅額是A×25%;籌劃之后需要繳納的所得稅額是A×25%-（B+C）×25%。不難看出，籌劃之后所得稅減少了（B+C）×25%。不過，我們還要衡量其與折扣B之間的關系，這里B相當于籌劃成本，只有當B<（B+C）×25%時，這項籌劃才有意義。

二、固定資產折舊的所得稅籌劃

企業有很多種固定資產折舊方法可以選擇，不同方法生成的成本費用存在一定區別，所以，實際的抵稅效果也就各不相同。

（一）不同折舊法的抵稅效果比較

例2：RH集團擴建廠房之后引進了新的生產線，現在采購了生產線的配套設備，設備市場價格為600萬元，預期凈殘值是0，設備使用過程中不用進行減值計提處理。假設RH集團的資金安全報酬率是10%。RH集團本來想使用5年直線法進行折舊，可申報之后卻發現可以使用3年加速折舊法。

基于這種情況，RH集團進行了以下籌劃：

（1）籌劃方案。方案A：RH集團使用年限平均法計提折舊，時長5年;方案B：RH集團使用年數總和法計提折舊，時長5年;方案C：RH集團使用雙倍余額遞減法計提折舊，時長5年。

（2）方案對比。對不同方案的折舊額與抵稅效果進行對比。不難看出，RH集團的三個可選方案中：方案C優于方案A與方案B，因此，C是最佳選擇。

（3）實施條件。在選擇折舊方法時，企業不但要考慮其實際產生的抵稅效果，還要考慮以下三點：①使用方法的限制。稅法規定，使用加速折舊法的固定資產必須滿足一定的條件，如工作環境存在很強的腐蝕性等。企業在使用加速折舊法之前，必須明確固定資產是否達到了要求;若是固定資產不符合要求，企業仍使用該方法，那么就可能遭到主管稅務機構的審查，不但要重新調整納稅，還可能面臨高額罰款。②籌劃的限制。會計準則明確要求企業一旦選擇了一種折舊方法，就不可隨意變更，只有符合要求提出申請變更并得到主管部門審批后方可變更。換言之，企業選擇了折舊方法之后，即使發現其他方法更具有稅收籌劃優勢，也無法用其他方法。③企業在選擇折舊方法時還必須考慮自身的運營實際。如果處于盈利時期，那么加速折舊法較之直線法能夠產生更多的前期費用，從而實現遞延納稅，讓企業可以免費享受稅金的時間價值;如果處于虧損時期，這一時期不需要繳納所得稅，那么直線法更合適。見表1、表2。

（二）合理選擇折舊年限

雖然我國稅法對固定資產的折舊年限進行了相當嚴格的規定，不過，在部分資產的折舊年限上還是存在一定靈活性，這就為企業創造了稅收籌劃空間，本文對不同年限折舊情況下的抵稅效果進行了詳細分析。承上例，對比企業在壓縮折舊年限之后能夠獲得的抵稅收益，具體的折舊額與抵稅效果見表3。

通過表3不難發現，兩種方法中后者明顯在抵稅效果方面優于前者。主要原因在于，后者在前面幾年計提了更高的折舊額，使得利潤向后面年份轉移，從而實現了延遲納稅的目的，企業相當于拿到了免息貸款，無償享受了稅金的時間價值。此外，如果企業處于虧損時期，那么就不應該選擇壓縮折舊年限，因為企業虧損時是不需要繳納所得稅的，也就是說折舊不會產生任何抵稅效果，所以，應該將固定資產折舊的年限盡量延長，這樣后期即使產生了利潤也仍然有折舊額可以抵減，從而實現后期的抵稅效果。

三、存貨計價的所得稅籌劃

存貨是企業重要的資產之一，因此，采用不同的存貨計價方式不但會影響企業的營業成本，還會導致納稅額的變化。企業在對存貨進行計價時，除了綜合考慮自身運營情況、庫存情況之外，還應將稅負作為考慮因素。

（一）籌劃方案

RH集團為了提升庫存周轉速度，計劃出售原計劃用來生產的外購原料，該原料6月的庫存變動情況見表4。方案A：RH集團采取先進先出法;方案B：RH集團采取一次加權平均法;方案C：RH集團采取移動加權平均法。

（二）方案對比

RH集團若采取先進先出法，就會依照成本次序結轉存貨價值。可以計算得出RH集團6月的該項存貨結轉營業成本：0.2×2 500+0.3×6 500+0.3×1 500+0.4×3 500=4 300

（萬元）。RH集團若采取一次加權平均法，則要將原料成本進行加權計算，并根據實際的賣出量計算結轉成本，之后以此數據為基礎核算營業成本，RH集團6月存貨結轉營業成本：原料單位加權成本平均=（1 800+2 400+2 400+

500） ÷（4 000+6 000+8 000+2 500）=0.3463 （萬元）。營業成本=（5 000+9 000）×0.3463=4 848.78（萬元）。RH集團采取移動加權平均法，就需要在每次賣出原料的時候重新核算成本，并以此為基礎進行結轉與計算。其具體的計算過程和一次加權平均法原理一樣。還可以計算得出RH集團6月的該項存貨結轉營業成本：原料單位加權成本平均=（2 400+500）+（8 000+2 500）=0.3463（萬元）。營業成本=0.3463×9 000=2 485.71（萬元）。原料單位加權成本平均=（2 400+0.2762×1 500）+（6 000+1 500）=0.3752（萬元）。營業成本=0.3752×6 000=1 876.19（萬元）。總營業成本=1 876.19+2 485.71=4 361.90（萬元）。通過上面的計算，我們得出了以不同存貨計價法為計算基礎時RH集團的營業成本，根據營業成本數據可以計算相應的抵稅效果，具體見表5。

通過表5可知，三種方法下一次加權平均法計算出的營業成本最大，因此，其產生的抵稅效果也就最理想;先進先出法計算出的營業成本最小，因此，其產生的抵稅效果最不理想;移動加權平均法的抵稅效果居中。

（三）實施條件

企業通過存貨進行稅收籌劃時，除了關注不同方法的具體抵稅效果之外，還要關注籌劃方案的實施條件：（1）企業已采用實際成本法進行成本核算，就難以充分利用存貨計價法來籌劃。（2）結合存貨市場價格的變動情況。如果存貨的市場價格處于提升狀態，那么使用加權平均法能夠產生更高的營業成本，這樣就可以產生把利潤移到后期的效果，從而實現延期納稅的目的，企業可以免費享受到稅金的時間價值;如果存貨的市場價格處于下滑狀態，那么使用先進先出法能夠產生更高的營業成本，這樣就可以產生把利潤移到后期的效果，從而實現延期納稅的目的，企業可以免費享受到稅金的時間價值。（3）還應綜合考慮其他因素。每個企業都有自身的運營實際，財務目標也千差萬別，有些企業可能為了得到更高的會計利潤開展籌資活動而不選擇能實現更好抵稅效果的存貨計價法;另外，企業在選擇存貨計價法時，還應考慮其提高營業成本對利潤造成的影響，如果將利潤壓得太低很可能使投資者對企業失去信心，從而導致企業籌資困難。最后，企業在變更存貨計價法時還應確認其是否符合企業會計準則的要求。

【主要參考文獻】

[1] 劉華.論企業稅收籌劃策略[J].商業會計，2016，（16）.

[2] 儲紅軍.稅收優惠政策與企業所得稅稅收籌劃[J].無錫商業職業技術學院學報，2016，（04）.