降低增值稅稅率對制造企業稅負影響研究

2018年3月28日，國務院常務會議確定深化增值稅改革措施，決定從5月1日起，制造業增值稅稅率從17%降至16%，交通、運輸、建筑等行業的增值稅稅率從11%降至9%。2018年9月20日，國家稅務總局印發《關于進一步落實好簡政減稅降負措施更好服務經濟社會發展有關工作的通知》，再度強調要不折不扣地落實好各項簡政減稅降負措施，為市場主體添活力。減稅降費，保證所有行業稅負只減不增是現階段全國財政工作的重點。2019年3月5日，李克強總理在做政府工作報告時說，要實施更大規模的減稅，普惠性減稅與結構性減稅并舉，重點降低制造業和小微企業稅收負擔。2019年3月20日，財政部、稅務總局、海關總署聯合發布公告，明確自4月1日起，原適用16%的稅率下調至13%，原適用10%的稅率下調至9%。2018-2019年不到兩年的時間，增值稅稅率兩次下調，這對制造業實際稅負有什么樣的影響，有多大的影響，值得研究。

一、對應交增值稅的影響

對于制造企業增值稅一般納稅人來說，應交增值稅等于銷項稅額減去進項稅額，其中，銷項稅額等于銷售額乘以增值稅稅率，由買方支付，即銷項稅額可以轉嫁給買方；進項稅額等于買價乘以增值稅稅率，由企業在購進時支付。增值稅稅率下調，對企業來說，增值稅稅負降低體現在購進，而不是銷售。換個角度看，增值稅是對增值額部分按一定的比例進行征稅，稅率降低增值額不變，稅負就會降低。

對于小規模納稅人來說，征收率為3%但不能抵扣進項稅，應交增值稅等于銷售額乘以征收率。從這個角度上講，增值稅稅率降低對小規模納稅人的稅負沒有影響。但是，如果小規模納稅人是從一般納稅人那里購買材料、設備等，那么稅率降低能減少其負擔的進項稅額，從而降低小規模納稅人的購進成本。

二、對應交附加稅的影響

制造企業增值稅的附加稅包括城市維護建設稅、教育費附加和地方教育費附加。其中，城市維護建設稅按企業所在地在市區、縣鎮或者其他地方，分別設置了7%、5%、1%三檔不同的稅率；教育費附加和地方教育費附加的稅率分別為3%和2%。附加稅的應納稅額等于實際繳納的增值稅和消費稅之和乘以相應的稅率。這就意味著一般納稅人企業隨著增值稅稅率降低實際繳納的增值稅額相應減少，會使得這三項附加稅的稅基降低。于是，稅負也就隨之降低了。

以在城市的制造企業為例，當增值稅率從17%下降到16%時，附加稅的稅負同時降低了0.12%，即（17%-16%）×（7%+3%+2%）=0.12%。當值稅率從16%下降到13%時，附加稅的稅負又降低了0.36%，即（16%-13%）×（7%+3%+2%）=0.36%。

三、對應交企業所得稅的影響

企業所得稅是以企業取得的利潤為基礎計稅，應納稅額為企業各項計稅收入總額減去成本、費用、稅金、損失等各項扣除后的余額即是應納稅所得額乘以企業所得稅稅率（一般為25%）。本文所述的城市維護建設稅、教育費附加和地方教育費附加是屬于企業所得稅計稅基礎中扣除項稅金的一部分。對于制造業一般納稅人而言，當這三項附加稅應交稅額隨著增值稅率的降低而減少時，企業所得稅稅前可扣除的稅金也相應減少，這意味著企業所得稅應納稅所得額會相應增加從而導致企業所得稅額增加。

仍以城市制造企業為例，當增值稅率從17%下降到16%時，三項附加稅的稅負同時降低了0.12%，企業所得稅的稅負會增加0.03%，因為扣除項稅金減少了0.12%，導致企業的應納稅所得額增加了0.12%，即增加了0.12%×25%=0.03%。當值稅率從16%下降到13%時，附加稅的稅負又降低了0.36%，此時企業所得稅的稅負又增加0.09%，即0.36%×25%=0.09%。

四、結語

綜上，降低增值稅稅率后一般納稅人企業的綜合稅負必然會下降。當增值稅率從17%下降到16%時，企業整體稅負會降低增值額的1.09%，即1%+0.12%-0.03%=1.09%；當增值稅率從16%下降到13%時，企業整體稅負會再次降低增值額的3.27%，即3%+0.36%-0.09%=3.27%。可以說，國家兩次下調增值稅稅率切實降低了制造企業實際稅負。此外，無論是一般納稅人還是小規模納稅人，只要企業作為買方有購進業務，降低增值稅稅率必然會減少支付增值稅進項稅額，這使得企業資金支出也相應減少，從而節省了財務費用。