造紙行業上市公司環境會計信息披露問題

遲婷　劉維忠

[提要] 制造業上市公司尤其是重污染行業在為社會創造巨大收益的同時，也會對環境產生較大程度的污染。為警示排污量大的重污染行業，管控其日常生產經營活動，監督是否履行環保義務，需要上市公司披露環境會計信息。然而，我國有關環境會計信息披露的研究體系還不成熟，對于披露環境信息的規定、細則和標準等方面還沒有統一的模板可供借鑒。基于此，本文以造紙行業21家上市公司為樣本進行調查分析，發現在環境會計信息披露方面存在的問題，并提出解決建議。

關鍵詞：上市公司;造紙行業;環境會計信息披露

中圖分類號：F23 文獻標識碼：A

收錄日期：2020年1月5日

中共十九大提出，要打好我國全面建成小康社會決勝時期的“污染防治攻堅戰”。這說明目前我國環境污染仍然比較嚴重，環保問題仍是一大難題。造紙行業屬于十六類重污染行業之一，生產經營過程會對環境產生嚴重污染。通過研究造紙行業上市公司環境會計信息披露問題，可以對企業起到警示作用，有利于造紙企業環保理念的樹立，督促企業控制生產過程中污染物的排放量，加快環境會計嵌入傳統會計核算系統中的進程，也能夠使企業看到因治理環境問題付出的成本與獲得效益的對比，從而有助于做出正確的決策，實現企業可持續發展，推動國家生態文明建設。

一、造紙業上市公司環境會計信息披露現狀

本文通過查閱2017年上海、深圳證券交易所21家造紙業上市公司披露的年報等資料，對21家上市公司披露的環境會計信息進行統計，主要分析披露環境信息的形式和內容，如表1所示。（表1）

通過對2017年21家造紙業上市公司披露的環境信息進行分析，可以發現上市公司披露的環境會計信息主要以財務報告、董事會報告、重要事項、報表附注和社會責任報告書為載體。年報中主要在財務報告和董事會報告中披露信息，占比分別為61.9%和66.67%;以重要事項形式披露的占比達76.19%，披露的環境會計信息大致包含以下信息：企業是否嚴格按照環保法律的規定進行生產經營，核心競爭力分析里的節能與環保優勢、企業對“廢水、廢氣、廢渣”三廢減排績效、企業對生產中排放的主要污染物（廢水化學需氧量、二氧化硫等）治理情況以及和治理后達到的控制排放指標范圍等;用財務報表附注形式來披露環境會計信息的企業數量不多，占38.09%;另有19%的企業對社會責任報告進行了單獨披露，這說明披露具體規范的環境會計信息形式已經被部分企業施行，但是多數企業還未做到。

從表2可以發現，大多數造紙業上市公司對環境會計信息進行了披露，但披露內容各不相同。定性描述環保責任履行狀況的內容較多，定量信息缺乏。量化信息主要包括環境保護資金的投入金額、主要污染物排放量、排污及污水治理費、環保收入、環保專項基金等，而企業披露較多的是排污費、污水治理費等和公司年度環保支出金額。定性描述信息主要有承擔社會責任情況、環保處罰及整改情況、公司對環境保護制度遵守情況、ISO環境管理體系認證等。（表2）

二、我國造紙行業上市公司環境會計信息披露存在的問題

（一）披露的信息有效性較低。從前文統計數據的分析中可知，多數上市公司對披露環境會計信息的理解是簡單描述即可。披露的環境會計信息止于粗略的文字描述，只是對應承擔的環境責任和履行情況進行說明，幾乎沒有上市公司能夠做到將環境資產、負債和凈資產等重要的定量信息以資產負債表形式清晰地展示出來。而且，企業對環境治理設施項目和一些重大的環境投資項目基本沒有提及，重要問題缺乏深度分析。這導致信息使用者不能從企業披露的信息中獲取有用的內容，披露內容的有效性較低。

（二）披露的方式不規范。目前，我國還沒有制定具體的環境會計信息披露規范，不同上市公司間披露環境會計信息的方式和內容存在巨大差異。有的公司在財務報表附注中披露，有的出具單獨的環境報告書和社會責任報告書，披露方式不統一。對于同一環境事項，有的企業以文字定性描述，有的企業以財務形式定量披露，從而導致不同企業的環境信息無法進行橫向比較，很難針對具體問題提出準確分析。

（三）披露的內容不完整、核算不健全。國家要求企業必須公開的環境信息有企業環保方針、污染物排放總量、企業環境污染治理、環保守法和環境管理等五大類，并且要求企業不得以商業秘密為借口拒絕公開環境信息。但從2017年21家造紙行業上市公司披露的與環境信息有關的內容來看，對于企業采取環保措施受到的獎勵、企業的排污及污水治理費等比較容易獲得的信息披露的較多，但是與造紙印刷業相關的預計棄置費用重大項目、污染物總量控制等重要內容卻沒有披露，導致環境信息披露內容不完整。

在華泰紙業的年報中，環境保護稅未單獨核算，而是并入稅金及附加在費用中說明，資產和負債類信息并未涉及。披露時雖然有了定量的貨幣信息，但是披露的比例太小，反映出會計核算不健全這一問題，無法獲取企業完整真實的信息。

三、造紙行業上市公司環境會計信息披露問題原因分析

（一）外在原因

1、相關法律制度不完善。盡管我國已經出臺《環境保護法》、《環境污染法》等相關法律制度告誡環境污染單位要注重環境保護，但當前我國相關會計法律中對環境會計信息的規定模棱兩可，缺乏成文的體系指導企業核算環境會計。2017年，中國證券監督管理委員會發布證監會公告[2017]17號和18號文，明確要求上市公司應在公司年度報告和半年度報告中披露其主要環境信息。但是，公告中并沒有與環境會計信息直接掛鉤的明確規定，也缺乏對不披露環境信息企業的懲罰標準。種種不成文的外部約束導致企業的重視度低并且很少將環境信息披露在企業的財務報告中。自1979年我國陸續頒布與環境信息有關的法律以來，為了規范重污染行業環境會計信息披露標準，也大致規定了企業應該公布環境報告書的時間和對未公布環境會計信息企業的懲罰措施，但是該文件一直處于未出臺狀態。

2、社會公眾對環境信息披露監督不足。目前，雖然我國民眾也意識到了保護環境的重要性，但是，認識程度并不高。企業的經營一定要考慮消費者的需求，消費者的需求會直接影響企業的發展方向。所以，群眾要樹立環保意識，公眾的監督是企業披露環境會計信息的第一動力。但是，目前我國社會公眾的環保意識較差，對于環保責任的承擔和企業日常經營活動之間的關系認識程度不夠深，使得公眾對環境信息披露的需求較小。

（二）內在原因

1、企業披露環境會計信息主動性較差。一直以來，公司的經營目標是追求利潤最大，但是，企業社會責任理論和可持續發展理論要求企業在創造效益的同時也要注重環境保護。雖然社會一直在倡導各行各業的公司披露環境信息，但是國家并沒有強制性的要求。這種形勢給企業留下了很大可選擇的余地，企業在這種環境下的主動性不夠。另外，造紙業由于行業性質本身污染較大，多數企業出于維護自身利益和公司形象的考慮，其列示的環境信息或殘缺不全，或存在著趨利避害的傾向。

2、缺少獨立的環境會計核算體系。根據以往學者對環境會計的研究可知，企業應將環境會計作為傳統會計的補充，遵循基本核算方法，設置環境資產、環境負債和環境凈資產賬戶，并按照“環境資產-環境負債=環境凈資產”等式編制環境資產負債表。但通過研究2017年造紙行業上市公司的年報、社會責任報告等資料可以發現，幾乎沒有上市公司有一套獨立的環境會計核算體系，有關環境會計的核算籠統，僅為了披露信息簡單說明情況，因而在核算結果上也就有很大的不唯一性。

四、解決措施

（一）完善法律法規，發揮政府在提升披露環境會計信息水平方面的作用。一是我國應盡快完善會計相關法律法規，將環境會計法律補充至會計法律體系，加快規范環境會計信息披露相關規定的步伐，加強執法機關對企業的環境會計信息披露的管束，建立完整的會計法律制度，使信息披露有法可循，從國家必要性層面約束企業不良的環境信息披露行為。二是政府應重視自己在企業環境會計信息披露方面的促進作用，更多地關注企業的環保生產及節能減排目標，適當地給予企業補助、鼓勵和稅收減免，對于環境會計信息披露不到位的企業，政府可以對其進行懲罰，警示企業。獎懲結合，賞罰分明，從外部給企業施加一些壓力，督促企業重視信息披露。

（二）社會有關層面開展專門的環境會計培訓和教育，企業輔之。國家財政部門應強化企業環保意識，建議高等院校的財會專業增設環境會計專業課，并開設環境會計核算手工實驗課，相關行業專家到高校做知識講座，普及環境會計信息披露相關知識。除國家和社會要做的工作，上市公司更應該積極主動去學習環境會計知識，企業應派部分財務人員到外學習環境會計的核算，組織環境會計理論與實踐的專業培訓。

（三）推行對上市公司環境會計信息審計業務。隨著環境會計體系的建立，為確保上市公司披露的環境會計信息真實有效，必須要建立對應的環境會計信息審計體系。

1、加強有關環境審計法律法規建設。目前，我國環境審計在立法方面還缺乏依據，隨著環境審計業務的普及，審計監督必須要有法可依。因此，我們可以借鑒國外先進的環境審計理論和經驗，一方面通過立法完善法律體系，與環境保護部門、司法部門和證券監管等部門協調，使我國環境審計法律和國際銜接;另一方面通過制定實踐性強的環境審計職業規范，規范審計實務操作，提高環境審計的質量。

2、對環境審計人員進行培訓。由于有關環境會計核算的研究在我國尚處于起步階段，所以在我國開展環境審計工作也具有一定的難度，培養環境審計人員是一項長期性工作。一方面要對現有審計人員進行環境科學方面知識的教育，使其在原有知識基礎上增加環境法學、環境科學等知識，為順利開展環境審計工作儲備人才;另一方面在實際開展審計工作時，要聘請環境科學專家和審計專家，將環境審計工作與他們的知識技能相結合，保證環境審計有效開展。

（四）加強披露環境會計信息宣傳工作。通過宣傳，增強廣大群眾保護環境的社會責任感，促使他們意識到企業披露環境信息的重要作用，增加群眾對信息披露的需求，需求的增加會迫使企業不得不注重環保問題，加大環境治理力度和資金的投入，以求樹立良好的企業形象。同時，要恰如其分地發揮環保機構的力量，通過環保機構的推動和組織，保證環境會計信息披露工作的順利進行。

（五）企業增強可持續發展意識，建立完整的上市公司環境會計核算體系。企業可利用我國學者對環境會計的研究結果，確認環境資產、環境負債和環境凈資產，形成造紙行業獨特的環境會計核算體系。對企業生產經營過程中消耗的環境資源歸類為環境資產，并利用恰當的方法進行貨幣化計量，建立企業專門的環境數據庫，對各種備選方案在進行過程中可能對環境產生的成本、收益和危害進行量化計算，更新現有的計算程序，為計算排污量設計模型，強化現有的財務考核制度。企業管理者在做出投資決策時，有必要考慮環境成本和環境收益，在環境成本上進行決策和預算，做出正確選擇，制定財務計劃。只有這樣，企業才能全面了解投資備選項目，方案的實施是否會給環境帶來正效應，最終把投資決策對環境產生的危害降至最低。

五、結論

通過本文分析發現，我國造紙業上市公司披露的環境會計信息有效性較低，只是對環保責任的履行、治理污染方面的努力做了簡單的文字描述，缺乏貨幣化的量化信息，披露的方式缺乏規范性，披露形式較為隨意，并且缺乏獨立的環境會計核算體系。因此，在宏觀方面，國家立法部門應盡快完善相關的法律法規，政府應該發揮在提升環境會計信息披露水平方面的作用，通過一些獎懲措施，督促企業積極披露。在微觀層面，企業應從自身做起，主動學習環境會計核算方法，樹立誠信意識，將企業的環境會計信息更加真實、可靠、完整地反映出來，從多方面保證企業環境會計信息的準確披露。廣大群眾也應該增強環保責任感，增加對上市公司披露的環境會計信息閱讀的需求，發揮公眾的監督作用。會計師事務所要推行對環境會計的審計業務，監督環境會計信息的披露情況。

主要參考文獻：

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