稅收支持制造業高質量發展的政策選擇*

◆鄭良海 ◆侯 英

內容提要：制造業是國家經濟發展的基礎，是國家核心競爭力的根本體現。我國歷來重視制造業發展，特別是黨的十八大以后，制造業強國和創新驅動戰略推動我國制造業轉型升級。2016年以來，我國持續實施空前的稅收優惠政策，不斷加大減稅降費力度，一系列措施在促進制造業高質量發展方面發揮了積極作用，制造業減稅位于各行業之首，企業運行成本顯著降低。然而稅收支持制造業高質量發展方面仍有可完善空間，應進一步完善相關法律和措施，更加深入推進制造業高質量發展，促進我國從制造業大國轉變成為制造業強國。

一、引言

二、我國制造業發展稅收主要政策回顧

2010年，我國超越美國，成為世界第一制造業大國后，制造業發展依然取得較快發展。2017年，中國制造業從2010年占全球制造業的19.8%成長到28.57%，美國占17.89%，日本占8.16%，德國占6.05%。中國、美國和日本三國的總額占全球制造業增加值近一半。然而，我國制造業依然存在高性能原材料和關鍵性技術尚未國產化，高端裝備、人工智能、半導體與集成電路等高精尖研發創造依然與制造業一流強國存在差距。十八大以來，我國高度重視制造業高質量發展，2015年5月19日，我國提出中國制造2025戰略，計劃2025年步入制造業強國方陣。為完成目標任務，“中國制造2025”提出了完善金融扶持政策、加大財稅政策支持力度等8個方面的戰略支撐和保障，各部門更是聯合發文，通過財稅、金融撬動民間投資等，推進國家制造業強國戰略。其中在稅收方面的做法主要是持續減稅降費，增加研發費用抵扣比例和加速固定資產折舊，降低制度性交易成本等。

（一）以增值稅改革為主的稅收優惠

增值稅是我國第一大稅種，其收入約占全部稅收收入的45%。制造業處于中間環節，增值稅和企業所得稅是納稅的主要負擔。2017年起，我國加快增值稅改革并兩次下調稅率，對制造業企業減稅降負意義重大。三年來，我國增值稅改革主要體現兩個方面，首先，四檔并三檔。2017年4月19日，國務院常務會議決定自2017年7月1日起，將一般納稅人增值稅稅率由原先的17%、13%、11%、6%四檔，簡并到17%、11%、6%三檔，取消13%一檔。其次，兩次下調增值稅稅率。2018年3月28日，國務院常務會議決定自2018年5月1日起，將制造業等行業增值稅稅率下調1個百分點至16%。2019年4月，制造業增值稅稅率進一步下調3個百分點至13%。為應對世界經濟和國際貿易形勢，提高制造業企業國際競爭力，在增值稅并檔和降低稅率的同時，2018年兩度提高出口退稅率，并將出口退稅率7檔減并為5檔，將原出口退稅率為15%的貨物、部分為13%的貨物，提高到16%；出口退稅率為9%的貨物提高到10%、部分提高到13%；出口退稅率為5%的貨物提高到6%、部分提高到10%；高耗能、高污染、資源類等出口退稅率保持不變。出口退稅辦理時間由13個工作日壓縮至10個工作日，以加快出口退稅辦理。2019年5月1日，出口退稅率在增值稅稅率進行新的調整后也進行了相應調整。

2017年4月，財政部、國家稅務總局發布《關于創業投資企業和天使投資個人有關稅收試點政策的通知》，對創業投資企業和天使投資個人投資于種子期、初創期科技型企業滿2年的，按照投資額的70%抵扣應納稅額。該政策擴大了投資主體和投資對象的稅收優惠：一方面，享受優惠政策的投資主體，除了創投企業之外，還涵蓋個人投資者；另一方面，將享受相應優惠政策的創投企業的投資對象，從中小高新技術企業放寬到初創科技型企業。2018年政府工作報告指出，設立國家融資擔保基金，支持優質創新型企業上市融資，將創業投資、天使投資稅收優惠政策試點范圍擴大到全國。2018年5月16日，國家稅務總局發文，同年7月1日起正式將創業和天使投資稅收優惠政策推廣到全國范圍實施。①參見《關于創業投資企業和天使投資個人有關稅收政策的通知》（財稅〔2018〕55號）。

減稅降費效果明顯，2018年減稅降費1.3萬億，其中，制造業減稅占35%；2019年前三季度，全國累計新增減稅降費17834億元，其中新增減稅15,109億元，新增社保費降費2725億元。全國制造業實現減稅4738億元，占新增減稅總額的31.36%，居各行業之首。制造業與相關的批發零售業合計新增減稅7995.63億元，在前三季度新增減稅中占比過半，達52.92%。其中因深化增值稅改革和調整增值稅稅率政策翹尾減稅5219.52億元，占該項政策減稅額的74.20%。

（二）提高研發扣除比例

降低企業稅負成本可以讓企業節省資金加大研發投入，促進企業產品結構升級換代，通過持續創新以提升創新能力和盈利能力。減稅降費以來，為鼓勵企業加大研發投入，國家不斷加大研發費用稅前加計扣除政策的力度，提高研發扣除比例，讓制造業企業特別是注重研發的企業直接受益。

國家稅務總局統計數據顯示，2019年前三季度，個稅兩步改革、提高研發費用加計扣除比例政策分別帶來減稅1156.79億元、571.44億元，小微企業一系列優惠則讓該行業享受減稅819.52億元。我國10萬戶重點稅源企業研發費用同比增長19.3%，增幅較2018年全年提高3.4個百分點。與此對應，裝備制造業、高技術制造業增加值同比分別增長6.0%和8.7%；戰略性新興產業增加值同比增長8.4%；私營企業和小型企業利潤同比分別增長6.5%、10.3%。

表1 2015年以來我國研發費用加計扣除政策匯總

（三）加速固定資產折舊

對制造業來說，生產設備是資本性開支的大頭所在，其更新和技術升級改造是制造業企業生產活動中的重要部分。2014年9月24日國務院常務會部署完善固定資產加速折舊政策后，國家持續加大固定資產加速折舊力度，提高稅前扣除固定資產單位價值上限。2019年5月3日，財政部和國家稅務總局發布《關于擴大固定資產加速折舊優惠政策適用范圍的公告》，將適用固定資產加速折舊優惠的行業范圍擴大至全部制造業領域，這一政策大幅度提高了此前出臺的一次性稅前扣除的固定資產單位價值上限，也沒有行業限制，包括制造業在內的所有行業企業均可依法享受。

表2 我國固定資產加速折舊優惠主要政策

（四）加大降費力度

降費方面，清理行政事業性收費和政府性基金，以及社會保險費、工程建設領域保證金、經營服務性收費等。2018年繼續實施養老保險、失業保險、工傷保險階段性降費率政策，全年為企業降低成本1840億元。2019年進一步下調城鎮職工基本養老保險單位繳費比例，各地可降至16%，進一步減輕企業的社會保險繳費負擔。

總之，本文采用PSM-DID方法對過境免簽政策的入境旅游增長效應進行驗證，能夠提高分析過程的有效性和科學性。

（五）降低制度性交易成本

切實降低實體經濟成本，持續降低制度性交易成本。各級政府不斷取消和壓縮行政審批，減少行政許可，實施證照分離，提高行政效能。加快要素價格市場化改革，放寬服務業準入限制，優化政務服務。國稅和地稅合并，進一步優化了政府機構設置和職能配置，形成自上而下的高效率稅收組織體系。僅以廣東省為例，2018年11月，廣東在全省范圍對106項涉企行政審批事項實施分類改革，推進“照后減證”。截至2019年2月底，全省共辦理相關業務7.98萬筆，申請材料壓減21%，辦理時間壓縮53%，惠及企業7.42萬戶，有效降低了企業制度性交易成本。

三、當前支持制造業高質量發展的稅收政策不足

我國財稅政策在健全地方稅收體系，財政支出效率和轉移支付制度等促進制造業高質量發展的重要方面仍有完善空間。如何在提高政策監管連續性、落實稅收法定原則、面對經濟下行壓力的同時充分發揮減稅降費政策效應，持續優化營商環境，是擺在相關部門面前的難題。當前，我國財稅政策在促進制造業高質量發展中存在的問題主要有以下方面：

（一）稅收立法仍相對滯后

黨的十八大后，稅收法定進程明顯加快，但部分領域立法仍相對落后。2015年修訂的《立法法》要求稅法文本必須落實稅收要素和稅收征管程序法定的原則，提高稅收立法層級，保證稅收要素明確、稅收征管有法可依。我國現行稅制共包含18個稅種。其中，環境保護稅、煙葉稅、船舶噸稅、耕地占用稅等9個稅種已完成立法或已進行過數次修訂，增值稅、城市維護建設稅、印花稅和土地增值稅立法所需的法律草案也已處在公開征求意見階段。但是，契稅、關稅、消費稅、船舶噸稅等稅種的立法相關工作仍未完成，在《稅收征管法》也需要再次進行修訂的背景下，稅收立法任務較重，進程相對滯后。此外，我國尚未出臺風險投資及股權投資相關方面法律，不利于創投基金和產業基金支持制造業高質量發展的市場化融資。

（二）增值稅稅檔依然較多，稅率結構復雜

在四檔并三檔后，我國是三檔增值稅外加兩檔征收率，稅檔依然較多。在國際上所有施行增值稅的國家和地區中，OECD和歐盟大多數成員國實行的增值稅稅率都不超過3檔，拉美15國、金磚5國、上海合作組織6國以及中國周邊20國中，大多數國家實行的增值稅稅率都不超過2檔。與發達國家相比，我國增值稅稅率依然較為復雜，多檔稅率增加了征管和遵從成本，容易造成邊界模糊，增加了納稅征管方面的難度，也增加了企業將不同的業務劃分清楚適用不同稅率的難度。此外，稅率結構復雜容易造成征收的不公平，干擾和扭曲不同行業、企業之間生產和消費決策，易發生“高征低扣”與“低征高扣”現象，不利于市場競爭、定價和資源配置等功能的發揮。

（三）研發抵扣不能體現差別競爭，風險投資力量發揮不夠

如前所述，我國為鼓勵企業增加研發支出，不斷加大研發費用抵扣比例。然而實施對象是全部企業，政策具有了普適性，但降低了正向激勵和政策的獎優罰劣效果。此外，風險投資是各國制造業發展中不可或缺的資本力量，具有高風險、高潛在收益特征。風險投資對象一般為高新科技產業和高成長潛力的企業，項目回報具有較高不確定性。由于我國長期的融資結構更依賴間接融資，直接融資提升空間很大。相比美國，我國的風險投資力量薄弱，大量的初創高新技術企業受制于融資難、融資貴，而不能讓技術落地轉化以推動制造業企業升級換代。

（四）減稅降費政策落實仍需加力

目前，由于全球經濟仍在下行區間，復雜多變的國際形勢和我國正處在轉變經濟增長方式攻關期的現實情況，使我國經濟增速仍呈緩慢下降的趨勢。我國在2018年和2019兩年連續加大減稅降費政策的實施力度。然而，經濟下行使得企業對稅費負擔更為敏感，一定程度影響了企業對減稅降費政策效果的感知。經濟下行和地方財政壓力加大，還使得部分地區和單位在落實減稅降費政策的過程中出現了違法違規的現象，造成減稅降費政策實施效果大打折扣，侵蝕了減稅降費政策帶來的紅利。國務院和國家稅務總局在對減稅降費實施情況的督查中發現部分地區和單位存在政策落實不到位、侵蝕減稅降費紅利等典型問題，對減稅降費政策深化落實造成了阻礙，影響了減稅降費政策的實施效果。

（五）優化營商環境任重道遠

稅務部門在簡化辦稅流程、壓縮辦稅時間、優化辦稅服務等方面，推出了一系列便利舉措，確保減稅降費更好地落實，讓市場主體有更多獲得感。普華永道與世界銀行聯合發布的《2020年世界納稅報告》顯示，中國的稅收營商環境持續改善，成績穩步提升，顯示了近幾年來中國稅務機關在減稅降費方面的持續發力，創造了更加寬松的稅收營商環境，促進了經濟社會高質量發展。然而，在一些地方，個別地方和單位存在落實政策不力、減稅降費落實不到位、亂收費等問題，變相增加納稅主體的負擔。稅收理念還不符合國家現代化治理體系的要求，導致減稅降費存在“中梗阻”，直接影響了政策效果和企業感受。在納稅人權利保護和救濟方面，仍有較大提高空間。

四、支持制造業高質量發展的稅收政策選擇

根據前述問題，結合當前實際情況，建議釋放當前稅收體制機制活力，優化市場資源配置的稅收引導和扶持作用，以此更好地提升我國制造業高質量發展的質量和水平，為國家創新型戰略和制造業強國提供稅收政策支撐。

（一）完善相關法律體系

立法方面，需加快財稅體制改革，加快稅收法定步伐，加快出臺修改后的預算法實施條例。研究制定在交通運輸、環境保護等領域上中央與地方財政事權和支出責任劃分改革方案。推進綜合與分類相結合的個人所得稅制度改革。推進地方稅體系建設，抓緊制定中央與地方收入劃分改革方案。目前，增值稅法、消費稅法征求意見稿均已出臺，關稅法預計也將于近日征求意見，抓緊相關稅法立法工作，做到有法可依。

加快制定《風險投資法》和《私募條例》。美國和日本有專門的《投資公司法》、《中小企業股權投資促進法》，《小型企業投資法》；英國、以色列和印度等國家均有專門的風險投資法。我國需加緊制定相關法律，規范風險投資和股權投資運作，引導Pre-IPO資金投向制造業細分短板和初創期企業。

（二）加快稅種改革，增強地方財力

進一步理順中央與地方財政分配關系，完善地方稅收體系，支持地方政府落實減稅降費政策。優化改善地方稅收體系，提高直接稅收入比重。在稅收法定的基礎上拓寬地方稅源，加快消費稅下劃地方。加快推進房地產稅草案編寫和審議工作，審時度勢，適時推出房產稅，增強地方政府財力。后移消費稅征收環節，避免地方消費稅和增值稅出現重復征收。

（三）增值稅三檔并兩檔

推動增值稅三檔并兩檔盡快落地。制造業是典型的中間加工制造環節，我國增值稅稅率下調之后，應盡快推動制造業三檔并兩檔改革，并進一步下調稅率。一檔基本稅率，一檔優惠稅率，保持6%的優惠稅率，按照從低原則，將13%的一檔稅率向10%的中間檔并攏，為增值稅基本檔稅率。增值稅并檔的同時，調整出口退稅稅率，給高質量制造企業高出基準的出口退稅率，給予其他出口補貼、進口設備免征或減半征收相應的增值稅和關稅。調整完善增值稅留抵退稅地方分擔機制及預算管理等政策，盡量避免出現“異地退稅”的情形，讓各地增值稅留抵退稅更加合理公平，確保減稅措施落實。

（四）增加研發的抵扣，實施所得稅優惠

鼓勵制造業企業加大研發投入，給予更高比例的研發抵扣。同時進一步擴大增值稅的抵扣范圍，將研發費用利息支出、工資薪金納入抵扣范圍，擴大退還增值稅期末留抵稅額的行業，以降低實體經濟的稅負壓力。在企業所得稅方面，除了增加研發費用抵扣，對低端和高端制造企業實施差別稅負，對尚未進行高新技術企業認定或尚不符合認定標準的高端制造業企業，實施高新技術企業稅收同等優惠。對高新技術企業轉讓研發技術、收取特許權使用費等與高新技術相關的收入，減半征收企業所得稅。同時，實施差別化研發費用抵扣率，引入第三方政策評估和稅務部門認定，符合國家政策鼓勵方向的給予更大的抵扣；研發費用投入比例越高，且能轉化為實際產出的，逐級提高抵扣比例。而對于低端制造業企業則逐步降低抵扣比例，推動其轉型升級，實現獎優罰劣。

（五）擴大對風險投資的稅收優惠

風險投資基金是最早介入制造業企業的股權基建，在企業的初創期介入企業投資，風險較高，可適度降低退出時的所得稅稅率。精準運用稅收政策優惠來鼓勵種子基金等各類創業投資基金、天使投資人等創業投資主體加大對種子期、初創期的創新型制造業企業的支持力度。引導各類產業資本、金融資本對中小制造業企業進行支持，創新機制與模式，為中小制造業企業發展壯大提供直接融資支撐，從而打通風險金融資本流向中小微企業的“最后一公里”。

（六）完善監管制度，持續優化稅收營商環境

稅收優惠執行貫徹方面。做好政策執行的督查和減稅降費中的跟蹤，不斷完善政策執行的效果評估。一是嚴格督查，深入調查地方稅收優惠執行情況，提高執行監督效率。二是密切跟蹤、分析改革執行情況，及時研究解決政策實施過程中的突出問題。三是不斷完善政策舉措，強化執行、優化服務，方便稅收優惠的落實辦理。四是進行效果評估，做好對納稅主體的調查，委托第三方機構對減稅降費落地執行情況進行評估。

稅務機關可以和市場監管部門協同配合，繼續密切關注各行業稅負情況，及時研究解決企業反映的突出問題，確保制造業減稅降費措施深化落實。在對政策實施效果進行分析和評估的基礎上，有針對性地對減稅降費政策和措施進行修改和完善，保證減稅降費政策效應充分發揮。在完善相關政策和措施的同時，各級稅務機關應當嚴格按照減稅降費政策的要求，加大督查和監督力度，減少變換花樣亂收費等問題的出現，堅決清理制造業審批過程與款項用途不透明的行業專屬稅費項目，完善制造業亂收費投訴舉報和查處制度，有效制止亂收費、亂罰款和各種攤派行為，切實為制造業企業經營減負。