高校預(yù)算松弛的特點和成因

呂晶晶　李尚益　張亞連

摘要：高等教育經(jīng)費的持續(xù)增加，預(yù)算松弛已經(jīng)成為制約教育經(jīng)費使用效益的關(guān)鍵問題。辦學(xué)經(jīng)費的成本補(bǔ)償機(jī)制和教學(xué)科研活動的本質(zhì)規(guī)律決定了高校預(yù)算管理工作的復(fù)雜性和特殊性。高校的分級管理體制、信息不對稱、預(yù)算考核結(jié)果的強(qiáng)調(diào)、委托代理的機(jī)會主義自利行為是預(yù)算編制松弛、執(zhí)行松弛和調(diào)整松弛的驅(qū)動因素。

關(guān)鍵詞：高校預(yù)算松弛;成因分析;財務(wù)管理

隨著高等教育經(jīng)費持續(xù)不斷的增加，高校經(jīng)費的使用效益問題必將日益突出。預(yù)算編制是高校預(yù)算管理的第一環(huán)，預(yù)算松弛也是高校預(yù)算管理中的首要問題[1]。高校內(nèi)部存在的委托代理關(guān)系、信息不對稱、預(yù)算強(qiáng)調(diào)、隱藏道德風(fēng)險等因素為預(yù)算松弛提供了契機(jī)。高校預(yù)算松弛導(dǎo)致資源配置不合理和使用效益低下，因此，對高校預(yù)算松弛問題進(jìn)行深入研究，全面了解高校預(yù)算松弛的影響因素，對于提升高校預(yù)算管理水平、保障高等教育事業(yè)持續(xù)健康發(fā)展具有重要的意義。

一、高校財務(wù)預(yù)算

高校財務(wù)預(yù)算，是基于高校事業(yè)發(fā)展計劃和工作任務(wù)所編制的年度財務(wù)收支計劃。高等學(xué)校的事業(yè)屬性決定了高校預(yù)算管理的重要作用，預(yù)算管理對高校可持續(xù)經(jīng)營和發(fā)展目標(biāo)的保障作用越來越顯著。

高校財務(wù)預(yù)算對于促進(jìn)教育事業(yè)持續(xù)健康發(fā)展具有重要作用。通過高校財務(wù)預(yù)算將學(xué)校的年度工作目標(biāo)分解為一系列具體的經(jīng)濟(jì)指標(biāo)，明確學(xué)校財務(wù)工作方向;職能部門依據(jù)年度經(jīng)費計劃指標(biāo)統(tǒng)籌安排本單位的工作;編制高校預(yù)算是籌集和分配預(yù)算資金的過程，科學(xué)合理的預(yù)算編制能將有限的財力得到最合理、最有效的運用;如果預(yù)算編制不合適執(zhí)行起來就會矛盾頻出、資源浪費，影響學(xué)校的日常工作運行;發(fā)揮資金的集聚引導(dǎo)作用，對全部資金實行全面的監(jiān)督管理，提高資金的使用效益。

資金、人力、自然都是有限的資源，可供高校支配的經(jīng)濟(jì)資源更加稀缺。資源的稀缺性要求通過預(yù)算對資源的使用進(jìn)行指引和約束，同時資源的稀缺性也構(gòu)成了預(yù)算的硬約束。通過預(yù)算管理正確配置資源，才能提升資源使用效益。高校預(yù)算管理的出發(fā)點和落腳點是保障學(xué)校的正常運行和發(fā)展戰(zhàn)略，高校的全面預(yù)算管理必須以學(xué)校的戰(zhàn)略規(guī)劃為導(dǎo)向，合理配置資源，保障高等教育事業(yè)的持續(xù)健康發(fā)展。

全面預(yù)算管理，包括預(yù)算編制、預(yù)算執(zhí)行和預(yù)算考核。預(yù)算編制包括預(yù)算目標(biāo)確定、目標(biāo)編制、預(yù)算匯總、預(yù)算審批;預(yù)算執(zhí)行包括預(yù)算分析、預(yù)算分解、預(yù)算實施、預(yù)算控制、預(yù)算調(diào)整;預(yù)算考核包括定期或動態(tài)的預(yù)算考核，對預(yù)算管理中的可能問題和風(fēng)險及時分析，采取措施適時糾偏，為預(yù)算目標(biāo)的實現(xiàn)提供強(qiáng)有力的保障[2]。

二、預(yù)算松弛的理論研究

預(yù)算松弛（Budgetary slack），是預(yù)算水平與最優(yōu)預(yù)算水平之間存在的差異[3]。Merchant認(rèn)為，預(yù)算松弛是預(yù)算額超出實際需要的部分[4]。Lukk則認(rèn)為，預(yù)算松弛是相對于誠實的預(yù)算估計值而言的預(yù)算現(xiàn)象[3，5]。Young對預(yù)算松弛的定義是：在決定業(yè)績評價標(biāo)準(zhǔn)時員工低估產(chǎn)能的部分[3，6]。Waller則認(rèn)為，松弛是相對于必須值多消耗的資源[3，7]。Dunk對預(yù)算松弛的定義比較準(zhǔn)確全面，是在完成某項預(yù)算任務(wù)時蓄意設(shè)置較低的收入或產(chǎn)能和較高的成本或資源[3，8]。

Schiff 和Lewin的研究發(fā)現(xiàn)，為建立松弛環(huán)境管理者在制定預(yù)算時會低估收益高估成本[3，9]。Chow等認(rèn)為，預(yù)算松弛對預(yù)算目標(biāo)可能產(chǎn)生負(fù)面效果，也學(xué)者認(rèn)為，預(yù)算松弛在某些情況下是企業(yè)對抗不確定性的一種緩沖，是對企業(yè)經(jīng)營的有益之處[10]。Young通過實驗直接觀察真實導(dǎo)向報酬計劃對代理人建立預(yù)算松弛行為的影響，結(jié)果表明信息不對稱對預(yù)算行為的影響具有關(guān)鍵性的作用[6]。Chow等人的研究結(jié)果表明，報酬方案和信息不對稱交互影響業(yè)績，信息不對稱時真實導(dǎo)向報酬方案下的松弛會明顯下降[3，11]。潘飛等發(fā)現(xiàn)，我國上市公司預(yù)算松弛的主要原因是信息不對稱和政府行政干預(yù)[3，11]。張朝宓等研究認(rèn)為，信息不對稱時下級部門的預(yù)算松弛的傾向比較突出，信息對稱和真實導(dǎo)向的薪酬計劃對預(yù)算松弛有抑制作用;加強(qiáng)預(yù)算管理中的職業(yè)道德教育對預(yù)算松弛具有抑制作用[3，12]。

預(yù)算松弛是基于主觀或客觀的原因發(fā)生的不合適的預(yù)算行為，使預(yù)算偏離實際發(fā)生額，失去預(yù)算管理的調(diào)控作用，甚至危害預(yù)算目標(biāo)。預(yù)算松弛，分為預(yù)算編制松弛和預(yù)算執(zhí)行松弛。編制松弛是在編制預(yù)算時發(fā)生，預(yù)算編制者低估產(chǎn)能、高估成本，導(dǎo)致預(yù)算在編制階段就不準(zhǔn)確，所編制的預(yù)算偏離實際情況。執(zhí)行松弛是在執(zhí)行預(yù)算時發(fā)生的兩種現(xiàn)象：當(dāng)預(yù)算執(zhí)行人有能力完成預(yù)算時，只滿足于完成預(yù)算要求，不愿意努力完成更多;當(dāng)預(yù)算不能完成時，采取消極對待的態(tài)度，不采取盡量實現(xiàn)預(yù)算目標(biāo)的補(bǔ)救措施。預(yù)算松弛也可以區(qū)分為單位預(yù)算松弛和財政預(yù)算松弛，由于信息不對稱下級都有意愿也有能力在單位預(yù)算和財政預(yù)算中向上級少報收入與產(chǎn)能、多報成本與所需資源[13，14]。

目前與預(yù)算松弛研究相關(guān)的理論主要有，委托代理理論和組織松弛理論。委托代理理論基于股東和管理層利益，研究與預(yù)算相關(guān)的摩擦成本問題。預(yù)算績效考核作用影響薪酬的情況下，給自己設(shè)定較為寬松虛假的預(yù)算目標(biāo)，比較容易完成績效目標(biāo)并且容易獲得嘉獎。預(yù)算松弛不僅會影響企業(yè)的人事管理，還會增加管理成本，不利于企業(yè)的良性發(fā)展。基于管理層的心理分析，組織松弛理論對預(yù)算松弛在企業(yè)經(jīng)營管理中的積極靈活作用給予肯定，認(rèn)為適度的預(yù)算松弛對于緩解經(jīng)營中的不確定性、提升代理人的主觀能動性具有積極意義[13，14]。

三、高校預(yù)算松弛的現(xiàn)狀和特點分析

1. 高校的財務(wù)制度

高校作為本單位預(yù)算編制和執(zhí)行的責(zé)任主體，要對預(yù)算編制的真實性、準(zhǔn)確性、完整性和預(yù)算執(zhí)行的結(jié)果負(fù)責(zé)。《高等學(xué)校財務(wù)制度》要求高等學(xué)校實行核定收支、定額或者定項補(bǔ)助、超支不補(bǔ)、結(jié)轉(zhuǎn)和結(jié)余按規(guī)定使用的預(yù)算管理辦法;收入預(yù)算編制應(yīng)當(dāng)積極穩(wěn)妥，支出預(yù)算編制應(yīng)當(dāng)統(tǒng)籌兼顧、保證重點、勤儉節(jié)約[15]。

高校部門預(yù)算是高校根據(jù)事業(yè)發(fā)展目標(biāo)任務(wù)編制的年度財務(wù)收支計劃，包括收入預(yù)算和支出預(yù)算。所有高校都應(yīng)當(dāng)按要求編制部門預(yù)算。高校部門預(yù)算編制工作遵循“兩上兩下”的編制程序，納入省人大審核范圍。相對而言，學(xué)校與其職能部門、院系及教師（項目負(fù)責(zé)人）之間的校內(nèi)預(yù)算松弛問題更加普遍和突出[15]。

2. 高等教育經(jīng)費投入

高等教育發(fā)展是人才強(qiáng)國的需要，隨著“雙一流”大學(xué)建設(shè)戰(zhàn)略目標(biāo)的規(guī)劃實施，教育經(jīng)費投入總額不斷提高。根據(jù)《中國教育統(tǒng)計年鑒》，2018年，全國共有普通高等學(xué)校2663所，在學(xué)總規(guī)模3833萬人，專任教師167.28萬人，全國高等教育經(jīng)費總投入達(dá)到12013億元，比上年增長8.15%，我國高等教育經(jīng)費總投入呈逐年增長的態(tài)勢。

面對越來越多的資金投入，預(yù)算松弛現(xiàn)象將逐漸成為常態(tài)，教育經(jīng)費使用效率不高的現(xiàn)象也將日益突出，預(yù)算松弛嚴(yán)重影響高校教育事業(yè)的持續(xù)健康發(fā)展。

3. 高校經(jīng)費的成本補(bǔ)償機(jī)制

我國普通高等學(xué)校辦學(xué)經(jīng)費實行成本補(bǔ)償機(jī)制，為高校預(yù)算松弛提供了原生動力。高等教育不同于一般的商品生產(chǎn)，高等教育的生產(chǎn)成本則只能通過國家財政撥款或其他再分配形式給予補(bǔ)償，不能通過收取高額學(xué)費回收成本，也無法在市場交換中直接獲得補(bǔ)償[16]。

我國高等教育體系由中央部屬重點高校、普通高校、地方高校、獨立學(xué)院、高職高專、成人高校等多層次構(gòu)成。不同層次的高校基于不同的辦學(xué)定位、發(fā)展方向以及社會貢獻(xiàn)，在社會發(fā)展中扮演不同角色，教育經(jīng)費投入規(guī)模存在差異，不同高校的教育經(jīng)費差距較大。這種差異的存在，給部分高校謀求寬裕的辦學(xué)經(jīng)費提供了機(jī)會和驅(qū)動力。

高校經(jīng)費主要來源于國家財政撥款，預(yù)算就是取得辦學(xué)資源的重要方式和途徑。高校有追求成本最大化的內(nèi)在動力，傾向于制造成本松弛，在不超過國家總體預(yù)算限額的前提下通過預(yù)算獲得更多的成本補(bǔ)償資金，使預(yù)算的資源需求量高于合理水平[16]。

4. 高校的分級管理體制

高校的預(yù)算管理，相對于企業(yè)更加復(fù)雜。根據(jù)《高等學(xué)校財務(wù)制度》，規(guī)模較大的學(xué)校實行統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)分級管理的財務(wù)管理體制。高校預(yù)算管理的分級分層管理特點，在政府和高校、高校和高校內(nèi)部不同二級部門之間構(gòu)成了不同層級的委托代理關(guān)系。根據(jù)“經(jīng)濟(jì)人”假說，管理目標(biāo)、掌握信息程度、管理技能不同的不同層級預(yù)算責(zé)任單位，在參與預(yù)算編制的過程中出于維護(hù)自身利益的本能會制造預(yù)算松弛。根據(jù)委托代理理論，有委托代理關(guān)系就會有預(yù)算松弛，高校預(yù)算管理中必然出現(xiàn)高校與政府之間的預(yù)算松弛、職能部門與學(xué)校之間的預(yù)算松弛、學(xué)院和科研機(jī)構(gòu)與行政職能部門之間的松弛、項目負(fù)責(zé)人和教師個人與行政職能部門和學(xué)院之間的預(yù)算松弛[13，16]。

理論上校外預(yù)算與校內(nèi)預(yù)算應(yīng)該做到一致，實際上校內(nèi)外預(yù)算編制的依據(jù)、口徑、方法和內(nèi)容差異較大，收入預(yù)算雖然可以做到一致，支出預(yù)算卻很難。校外預(yù)算是結(jié)合政府收支分類科目體系根據(jù)“基本支出+項目支出”分類來編制部門支出預(yù)算;校內(nèi)綜合預(yù)算是根據(jù)校內(nèi)行政部門和院系等預(yù)算責(zé)任部門業(yè)務(wù)性質(zhì)和發(fā)展需要反映的經(jīng)濟(jì)事項編制支出預(yù)算。校內(nèi)外預(yù)算支出的不一致，客觀上成了高校預(yù)算松弛的土壤。高校在制定預(yù)算方案時，二級部門和學(xué)院為緩解預(yù)算執(zhí)行的壓力，受托人會提出制約預(yù)算的各種因素和條件，獲得偏離預(yù)期水平的預(yù)算。相對于學(xué)校財務(wù)機(jī)構(gòu)，受托人更了解自身工作內(nèi)容和性質(zhì)，在立場不一致、信息不對稱的情況下受托人會站在自身的角度來考慮問題，盡可能地制造預(yù)算松弛，實現(xiàn)自身利益的最大化。結(jié)果，真正需要資源的學(xué)院或部門分配到較少的資源，資源相對富裕的個別學(xué)院或部門獲得更多資源。顯然，這種“貧富拉鋸式”的資源配置，最終導(dǎo)致兩極分化，降低資金的配置效率，造成資源分配不恰當(dāng)。這種基于“私利”的預(yù)算松弛是狹隘的，限制預(yù)算管理在高校經(jīng)費管理中的作用，使預(yù)算的控制和評價標(biāo)準(zhǔn)失效，降低高校的整體管理水平，不利于高等學(xué)校的可持續(xù)發(fā)展[13，16，17]。

5. 高校的科研經(jīng)費管理

隨著我國創(chuàng)新驅(qū)動發(fā)展戰(zhàn)略的實施，國家對科研經(jīng)費的投入不斷增長，全社會研究與試驗發(fā)展經(jīng)費呈現(xiàn)快速增長的勢頭。2017年全國高校獲得科技經(jīng)費1537億元，其中256所高校的科研經(jīng)費過億元。加強(qiáng)預(yù)算管理提升科研經(jīng)費使用效益，將成為高等學(xué)校科研事業(yè)持續(xù)健康發(fā)展的關(guān)鍵[18-19]。

科研是創(chuàng)造性的開拓工作，有自身的內(nèi)在規(guī)律和特殊性，具有不確定性，不同的科研項目經(jīng)費支出科目不同、管理模式不同。高校追求高水平研究成果，相關(guān)績效和職稱考核標(biāo)準(zhǔn)激勵教師追求科研項目的數(shù)量和資金規(guī)模;科研項目編制時，設(shè)備費、差旅費、會議費、勞務(wù)費難以準(zhǔn)確把握，導(dǎo)致經(jīng)費預(yù)算松弛;隨意開支擴(kuò)大支出范圍，不按照財務(wù)管理和報銷規(guī)定列支，導(dǎo)致經(jīng)費預(yù)算執(zhí)行松弛;高校存在重立項輕管理的思想，財務(wù)部門不了解項目細(xì)節(jié)，財務(wù)審核人員只從形式要件上對支出進(jìn)行合法性審核，沒有對科研支出內(nèi)容的合理性進(jìn)行嚴(yán)格控制，導(dǎo)致預(yù)算審核松弛;部分科研人員把科研經(jīng)費當(dāng)作自有經(jīng)費存在認(rèn)識誤區(qū)，采用編制虛假賬目、編造虛假合同、開具虛假發(fā)票等手段套取科研經(jīng)費，將科研經(jīng)費用于與科研無關(guān)的事項，出現(xiàn)道德風(fēng)險;沒有科研經(jīng)費調(diào)整的管理制度，不履行經(jīng)費預(yù)算調(diào)整審批手續(xù)，課題組擅自變更經(jīng)費支出額度，導(dǎo)致預(yù)算調(diào)整松弛;高校教師教學(xué)科研事務(wù)繁雜，無暇顧及研究經(jīng)費使用進(jìn)度，項目結(jié)題時大量科研經(jīng)費沉淀在賬上，造成科研經(jīng)費的閑置和浪費，高校科研經(jīng)費的預(yù)算松弛問題還比較普遍 [18-20]。

6. 高校的預(yù)算管理機(jī)制

高校預(yù)算管理比較復(fù)雜，高校的內(nèi)部預(yù)算松弛包括收入環(huán)節(jié)預(yù)算松弛和支出環(huán)節(jié)預(yù)算松弛。高校不以盈利為中心，辦學(xué)經(jīng)費實行成本補(bǔ)償制，收入預(yù)算主要來源于財政撥款和行政事業(yè)性收費，其他收入占比不高松弛余地不大，實行預(yù)算會計方式以費用控制為中心，因此，高校在收入環(huán)節(jié)的預(yù)算松弛余地不大，在支出預(yù)算環(huán)節(jié)的預(yù)算松弛相對而言更為突出。

高校內(nèi)部預(yù)算中的支出預(yù)算松弛，是高校內(nèi)部職能部門和教學(xué)單位、科研機(jī)構(gòu)等預(yù)算執(zhí)行單位和教師個人在教學(xué)、科研中不合理、不盡責(zé)支付的部分。調(diào)查表明，由于教育支出項目不夠細(xì)化經(jīng)費超支嚴(yán)重，部分科研項目經(jīng)費結(jié)余較多，造成教育資源浪費[15]。

7. 高校的績效考評機(jī)制

委托代理理論認(rèn)為，委托人和代理人的利益不一致，委托人只有設(shè)計能夠平衡委托代理雙方利益的最優(yōu)激勵方案，才能引導(dǎo)代理人執(zhí)行最優(yōu)預(yù)算。實際上，委托人會選擇預(yù)期最有利于整個組織的激勵方案和預(yù)算編制方式，而代理人則會做出使自己期望效用最大化的決策，此時，代理人的決策將決定預(yù)算松弛的程度。通常，企業(yè)實施的激勵方案會將代理人的薪酬與預(yù)算目標(biāo)相結(jié)合，如果激勵方案僅對超額完成預(yù)算的部分進(jìn)行獎勵，由于信息不對稱預(yù)算執(zhí)行人會預(yù)算編制和執(zhí)行環(huán)節(jié)傾向于制造松弛。

高校的績效考核是高校可持續(xù)發(fā)展的需要，對教職工而言也是公平價值交換的需要。高校的績效考核，關(guān)乎高校的科學(xué)管理水平和教師的職業(yè)成長與經(jīng)濟(jì)利益。為獲得更多的高水平研究成果，高校的績效考評機(jī)制會與預(yù)算執(zhí)行成績掛鉤。目前，高校教師的收入大部分會來自績效和津貼，年終績效考核又主要依據(jù)預(yù)算執(zhí)行程度，教師的科研成果較多時可以獲得更多的績效收入和職位晉升的機(jī)會，預(yù)算執(zhí)行結(jié)果直接影響教職工的個人利益。在績效與經(jīng)濟(jì)利益掛鉤的考評機(jī)制驅(qū)動下，教職工在參與預(yù)算編制時就會進(jìn)行討價博弈，盡量壓低預(yù)算目標(biāo)，想方設(shè)法制造目標(biāo)松弛降低預(yù)算目標(biāo)難度，以便輕易完成目標(biāo)任務(wù)取得亮眼的考核業(yè)績，最終保護(hù)自身利益。個別教師為了能夠在短時間內(nèi)獲得足夠的績效或科研成果，冒險采取學(xué)術(shù)剽竊作弊的不端手段[15]。

四、高校預(yù)算松弛的動因分析

高校預(yù)算是為實現(xiàn)高校戰(zhàn)略目標(biāo)編制的年度財務(wù)收支計劃，是高校進(jìn)行成本控制、優(yōu)化資源配置的管理工具，也是高校財務(wù)管理的重要內(nèi)容。高校預(yù)算管理松弛，是高校的預(yù)算編制人和相關(guān)執(zhí)行人為多申請預(yù)算或為完成預(yù)算目標(biāo)而編制的不合理支出。

1. 委托代理機(jī)制的驅(qū)動

在分級管理體制下，委托代理關(guān)系廣泛存在于政府、高校和高校內(nèi)部各學(xué)院之間。委托代理理論認(rèn)為，預(yù)算松弛是委托人與代理人之間的信息不對稱的背景下預(yù)算責(zé)任人的自利行為[13]。當(dāng)利益相關(guān)者之間目標(biāo)和利益不一致而且信息不對稱時，預(yù)算編制者憑借自己的信息優(yōu)勢為獲取更多的資源，做出對自己有利的選擇，建立較為松弛的預(yù)算。委托代理鏈越長，信息不對稱程度也越高，預(yù)算松弛也更嚴(yán)重[21]。

在高校財務(wù)部門進(jìn)行預(yù)算方案編制過程中，二級部門會對預(yù)算編制方案提出各種制約預(yù)算執(zhí)行的因素。財務(wù)部門要從學(xué)校的整體利益出發(fā)考慮問題，而二級部門通常只會根據(jù)二級部門利益最大化考慮問題。在不同層級部門信息不對稱、立場不相同的背景下，二級部門為降低執(zhí)行預(yù)算的難度會刻意制造預(yù)算松弛，使預(yù)算編制遠(yuǎn)離管理預(yù)期實現(xiàn)部門利益最大化。例如：二級學(xué)院在實驗室升級改造項目中，不顧成本最小化原則，利用學(xué)院的信息優(yōu)勢，刻意創(chuàng)造預(yù)算松弛，獲得更多數(shù)額的成本補(bǔ)償。預(yù)算松弛造成高校資源分配不當(dāng)，資源豐富的學(xué)院獲得了充裕的資源，迫切需要資源的學(xué)院卻得不到資源，必然對高校的全面管理造成不良影響，阻礙高校的可持續(xù)發(fā)展[22]。

2. 預(yù)算參與的驅(qū)動

集權(quán)式的預(yù)算編制方法脫離實際，影響預(yù)算的有效執(zhí)行。為激發(fā)員工積極主動的工作熱情，參與型預(yù)算管理模式被廣泛推崇。預(yù)算參與，是在分級管理條件下允許各部門管理者在預(yù)算編制過程中所起到的作用，并且全面參與到預(yù)算制定、執(zhí)行、反饋過程中的行為[23]。

在預(yù)算制定過程中，如果企業(yè)最高管理層準(zhǔn)許各層級經(jīng)理人以獨立的身份全面參與預(yù)算制定與修定過程，下級經(jīng)理人就會利用私有信息影響預(yù)算制定，導(dǎo)致預(yù)算編制松弛。

3. 信息不對稱的驅(qū)動

信息不對稱理論認(rèn)為：在市場交易中，相對于買方而言，賣方更了解商品的相關(guān)信息;信息掌握方可以通過控制信息的傳遞，并在交易中獲得利益;信息缺乏方會努力獲取信息;市場信息傳播可以彌補(bǔ)信息不對稱[10，24]。

高校預(yù)算管理，可以區(qū)分為政府對學(xué)校的部門預(yù)算和學(xué)校對二級院系部門的校內(nèi)預(yù)算。在部門預(yù)算中，政府部門是預(yù)算管理層，學(xué)校是預(yù)算執(zhí)行人;在校內(nèi)預(yù)算中，學(xué)校財務(wù)部門和預(yù)算管委會是預(yù)算管理層，學(xué)校職能部門、二級院系、項目負(fù)責(zé)人、教職工等是預(yù)算執(zhí)行人。不同利益主體信息不對稱的博弈，在預(yù)算的編制、執(zhí)行、調(diào)整、反饋與評價環(huán)節(jié)造成預(yù)算松弛。在預(yù)算執(zhí)行過程中，有的單位經(jīng)費不足，預(yù)算完成率不高，有的單位有錢卻花不出去[24]。

預(yù)算管理中，預(yù)算執(zhí)行人對預(yù)算信息掌握程度比預(yù)算管理層掌握得更多，會造成預(yù)算編制中的信息不對稱。相對于預(yù)算管理層而言，預(yù)算執(zhí)行人更加貼近經(jīng)濟(jì)活動，更多地掌握和控制著預(yù)算執(zhí)行過程中產(chǎn)生的信息;預(yù)算執(zhí)行人隱瞞部分信息或者提供虛假信息，預(yù)算管理層也難以發(fā)現(xiàn)。因此，預(yù)算執(zhí)行人利用自身的信息優(yōu)勢，在預(yù)算編制活動中就會采取預(yù)算機(jī)會主義行為。在戰(zhàn)略目標(biāo)和利益不一致的情況下，預(yù)算執(zhí)行人為了維護(hù)自身利益，根據(jù)自身比管理層擁有更多信息資源的優(yōu)勢，會做出產(chǎn)生道德風(fēng)險的逆向選擇。在部門預(yù)算編制中，高校為自身利益也可能采取一些手段掩飾其資金使用真實意圖，用來蒙騙財政部門從而獲得最優(yōu)的資源;“劣幣驅(qū)逐良幣”的逆向選擇情形，在財政部門進(jìn)行資源分配過程中也時有出現(xiàn);在校內(nèi)預(yù)算管理中，學(xué)校預(yù)算管理部門負(fù)責(zé)制定預(yù)算方案，學(xué)院和二級部門負(fù)責(zé)預(yù)算方案執(zhí)行，預(yù)算部門與執(zhí)行部門的信息交流并不全面，就會產(chǎn)生信息不對稱的逆向選擇。由于信息不對稱，如果在預(yù)算執(zhí)行中執(zhí)行人摻入了松懈因素且未被發(fā)現(xiàn)，就會產(chǎn)生道德風(fēng)險[24]。

4. 預(yù)算機(jī)會主義的驅(qū)動

預(yù)算執(zhí)行人與預(yù)算管理層的利益相沖突時預(yù)算執(zhí)行人會站在管理層的對立面來處理預(yù)算執(zhí)行業(yè)務(wù)，預(yù)算執(zhí)行人與預(yù)算管理層的利益不一致時預(yù)算執(zhí)行人也不會站在管理層的立場來對待預(yù)算執(zhí)行業(yè)務(wù)。管理層無法完全監(jiān)督預(yù)算執(zhí)行人的行為，為了一己私利預(yù)算執(zhí)行人會不惜損害管理層的利益，實施機(jī)會主義行為[24]。

預(yù)算機(jī)會主義行為，是預(yù)算責(zé)任人自利自保的表現(xiàn)。預(yù)算責(zé)任人存在努力厭惡、風(fēng)險厭惡情結(jié)，出于自利而貪圖財富和安逸，未能實現(xiàn)預(yù)算目標(biāo)而面臨上司指責(zé)、資源喪失、聲譽(yù)受損、得不到獎金甚至丟失工作的風(fēng)險。預(yù)算責(zé)任人尋求自我保護(hù)，采用預(yù)算機(jī)會主義行為規(guī)避不能實現(xiàn)預(yù)算目標(biāo)的處罰風(fēng)險，通過談判獲取更容易實現(xiàn)的預(yù)算目標(biāo)[25]。

事前預(yù)算機(jī)會主義行為是簽約時預(yù)算交易各方對信息不對稱或隱蔽信息的利己行為，事前預(yù)算機(jī)會主義行為的主要表現(xiàn)形式是預(yù)算尋租和預(yù)算松弛。機(jī)會主義行為不易察覺，故意扭曲事實真相、迷惑他人和混水摸魚等行為無法杜絕。預(yù)算過程中謊稱無法做到的越多，預(yù)算交易得到的獎勵越多，從而導(dǎo)致逆向選擇風(fēng)險。預(yù)算尋租，是預(yù)算參與人為獲得和維持預(yù)算資源，預(yù)算參與人為追求自身利益通過游說、賄賂等手段追求利益最大化的尋利活動。預(yù)算資源的稀缺性造就了預(yù)算尋租的溫床，激發(fā)預(yù)算個體追求非生產(chǎn)領(lǐng)域的預(yù)算收益最大化，造成人為干預(yù)和控制預(yù)算資源的配置。預(yù)算制度不健全、預(yù)算上級特權(quán)干預(yù)的情況下，預(yù)算尋租難以避免。根據(jù)尋租理論，預(yù)算上級干預(yù)預(yù)算資源分配，往往導(dǎo)致預(yù)算資源價值的扭曲，形成預(yù)算上級特權(quán)保障的預(yù)算剛性資源和壟斷市場，某些預(yù)算個體有額外利潤可圖，這些額外利潤也是腐敗的根源[25]。

事后預(yù)算機(jī)會主義，是簽約之后預(yù)算交易各方利用信息優(yōu)勢采用機(jī)會主義行為，以隱蔽方式違背合同減少要素投入，實現(xiàn)自我效益最大化的行為。事后預(yù)算機(jī)會主義是交易中的一方因觀察監(jiān)督困難或成本太高根本無法監(jiān)督對方行為而形成的預(yù)算道德風(fēng)險結(jié)果。事后預(yù)算機(jī)會主義的主要行為方式是預(yù)算缷責(zé)和資本預(yù)算惡性增資。從道德視角來看，預(yù)算卸責(zé)是代理人利用委托人的信息劣勢隱藏自身的能力實現(xiàn)自利的行為，預(yù)算卸責(zé)會導(dǎo)致組織內(nèi)其它成員和投資人的利益損失[25]。

5. 預(yù)算強(qiáng)調(diào)的驅(qū)動

預(yù)算強(qiáng)調(diào)，是根據(jù)預(yù)算指標(biāo)的完成情況對各級部門的生產(chǎn)、經(jīng)營或管理業(yè)績進(jìn)行考核，并且根據(jù)考核結(jié)果來確定薪酬或獎懲方案的一種管理行為。預(yù)算在業(yè)績評價中的作用越大，預(yù)算的強(qiáng)調(diào)程度就會越高[26]。

目前大部分高校的預(yù)算考評機(jī)制都將個人利益與預(yù)算執(zhí)行績效進(jìn)行掛鉤，預(yù)算執(zhí)行效果優(yōu)秀則績效比較高。高校教師的年終績效和職務(wù)晉升無不與預(yù)算項目執(zhí)行結(jié)果密切相關(guān)，項目業(yè)績突出者年終獎金豐厚，晉升優(yōu)先。因此，預(yù)算執(zhí)行者在執(zhí)行前就會通過與上級管理部門進(jìn)行討價還價刻意制造預(yù)算目標(biāo)松弛降低執(zhí)行難度，實現(xiàn)二級單位和個人利益的最大化[22]。

6. 道德風(fēng)險的驅(qū)動

編制預(yù)算的信息多數(shù)是由被考核人員提供的，為了自身利益有意提供虛假的預(yù)算信息數(shù)據(jù)得到較低的業(yè)績評價標(biāo)準(zhǔn)，這種行為就違反了道德標(biāo)準(zhǔn)。

道德問題遍及預(yù)算的各個方面，在信息不對稱及缺乏有效監(jiān)督的情況下，預(yù)算執(zhí)行人會利用手中的經(jīng)營權(quán)假公濟(jì)私，將國有資本經(jīng)營收益據(jù)為己有，造成國有資產(chǎn)的流失，出現(xiàn)預(yù)算資金被挪用、私吞，國有資本收益沒按時足額上繳，預(yù)算資金沒按時落實到位等問題;每到歲末年初出現(xiàn)財政超收、預(yù)算結(jié)余、突擊花錢等財政現(xiàn)象。

五、高校預(yù)算松弛的形成

高校預(yù)算管理松弛體現(xiàn)在以下環(huán)節(jié)：職能部門或者教師在項目的預(yù)算編制環(huán)節(jié)松弛;經(jīng)費的使用人在實際支出方面的松弛;項目主管部門對項目預(yù)算調(diào)整環(huán)節(jié)的管理松弛。

1. 預(yù)算編制環(huán)節(jié)形成的松弛

在高等學(xué)校的校內(nèi)預(yù)算編制過程中，教學(xué)科研各類建設(shè)和發(fā)展項目的預(yù)算經(jīng)費都是實行歸口管理的。教學(xué)和學(xué)生培養(yǎng)相關(guān)經(jīng)費，由教務(wù)部門和研究生院作為責(zé)任主體單位組織申報和管理;科學(xué)研究、科研平臺經(jīng)費，由科研部門申報和管理;實驗室建設(shè)經(jīng)費，由資產(chǎn)管理部門申報和管理;學(xué)生獎助補(bǔ)費用，由學(xué)生管理部門申報和管理;人員經(jīng)費、人才引進(jìn)相關(guān)的經(jīng)費，由人事部門申報和管理;基本建設(shè)經(jīng)費，由基建管理部門申報和管理;校園維修維護(hù)、物業(yè)保障經(jīng)費，由后勤管理部門組織申報和管理。行政職能部門能以相對獨立的身份參與預(yù)算編制，越重要的職能部門參與的程度越高，利用自己所掌握的預(yù)算信息對預(yù)算編制的影響就越大。行政職能部門和二級學(xué)院，視學(xué)校資源為免費資源，都希望在學(xué)校預(yù)算資金的爭奪中成為贏家[15]。

高校的學(xué)科、專業(yè)、課程、科研建設(shè)經(jīng)費，采用專項項目的形式立項實行項目負(fù)責(zé)制，并由項目負(fù)責(zé)人申請和簽訂建設(shè)任務(wù)合同和制定預(yù)算。項目負(fù)責(zé)人作為代理人掌握著完成教學(xué)科研任務(wù)所需的資金和資源的信息，在預(yù)算編制過程中可能會出于利己主義的動機(jī)，隱藏部分信息而編制一個松弛的預(yù)算，盡可能多地預(yù)算材料費、設(shè)備費、勞務(wù)費，甚至包括一些個人消費。因此，在信息不對稱的情況下存在隱藏信息的道德風(fēng)險，導(dǎo)致高校預(yù)算編制松弛[15]。

2.預(yù)算執(zhí)行環(huán)節(jié)形成的松弛

嚴(yán)格執(zhí)行批準(zhǔn)的預(yù)算，維護(hù)預(yù)算管理的嚴(yán)肅性、有效性和權(quán)威性是《高等學(xué)校財務(wù)制度》對高等學(xué)校預(yù)算管理的基本要求。高校預(yù)算編制與執(zhí)行的好壞影響經(jīng)費撥款，影響高校的發(fā)展前途，學(xué)校主觀上追求以較少的資金投入獲取較高的教學(xué)、科研效益[21]。

高校的學(xué)科、專業(yè)、課程、科研實行項目負(fù)責(zé)制，由項目負(fù)責(zé)人簽訂建設(shè)任務(wù)合同和編制經(jīng)費的明細(xì)預(yù)算作為支出的依據(jù)。教學(xué)、科研活動具有復(fù)雜性和不確定性，導(dǎo)致學(xué)校財務(wù)部門無法準(zhǔn)確掌握教學(xué)、科研活動的全部信息。項目資金的支出是否按預(yù)算要求的用途和范圍合理使用，是否盡可能的全部用于簽約項目，是否存在資金浪費或自利行為，只有具體的預(yù)算執(zhí)行者最清楚。為了自身利益，預(yù)算的執(zhí)行者往往隱藏這些信息從而導(dǎo)致執(zhí)行環(huán)節(jié)的松弛。重預(yù)算輕執(zhí)行，缺失科學(xué)有效的預(yù)算管理制度，部門負(fù)責(zé)人完全掌控資金，執(zhí)行中有章不循，項目資金被擠占、截留、挪用甚至虛列支出，預(yù)算指標(biāo)和資金流向失去控制，造成預(yù)算執(zhí)行松弛。

3.預(yù)算調(diào)整環(huán)節(jié)形成的松弛

《中華人民共和國預(yù)算法》規(guī)定，對于必須進(jìn)行的預(yù)算調(diào)整應(yīng)當(dāng)編制預(yù)算調(diào)整方案，說明預(yù)算調(diào)整的項目、數(shù)額和理由。《高等學(xué)校財務(wù)制度》規(guī)定，高等學(xué)校應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格執(zhí)行批準(zhǔn)的預(yù)算。財政補(bǔ)助收入和財政專戶核撥資金的預(yù)算一般不予調(diào)整;其它部分由學(xué)校根據(jù)需要自行調(diào)整并報主管部門和財政部門備案[15，27]。

高等學(xué)校應(yīng)必須格執(zhí)行教育部門正式批復(fù)的預(yù)算，但在預(yù)算執(zhí)行過程中由于主客觀條件發(fā)生變化影響預(yù)算執(zhí)行時，高校應(yīng)當(dāng)調(diào)整預(yù)算方案并報主管部門和報財政部門審核備案。主客觀條件的變化主要指：事業(yè)計劃有較大調(diào)整;國家和上級部門的政策變化涉及經(jīng)費的變動;政策解讀不準(zhǔn)確導(dǎo)致的預(yù)算編制錯誤;出現(xiàn)不可抗力的重大自然災(zāi)害等[27]。

高校預(yù)算調(diào)整，應(yīng)當(dāng)遵循資金效率最大化原則使資金支出更加合理有效。但是，在高校內(nèi)部預(yù)算管理中院系、行政部門和項目負(fù)責(zé)人的事權(quán)與財權(quán)不匹配，預(yù)算執(zhí)行過程中的隨機(jī)性較大，削弱了預(yù)算的剛性約束作用，為花錢預(yù)算調(diào)整依據(jù)不充分、方案不合理、審批程序不嚴(yán)格，造成預(yù)算調(diào)整松弛。為避免預(yù)算經(jīng)費被收繳而提出各種理由隨意調(diào)整、頻繁調(diào)整預(yù)算，挪用資金的現(xiàn)象也時有發(fā)生。

六、預(yù)算松弛的兩面性

預(yù)算松弛對財務(wù)管理的弊大于利，是比較普遍的認(rèn)識。預(yù)算松弛對高校預(yù)算管理主要弊端是，資源配置不合理制約學(xué)校整體目標(biāo)的實現(xiàn);內(nèi)部成本和費用支出控制流于形式;預(yù)算的控制職能喪失削弱了預(yù)算嚴(yán)肅性和剛性;不合理開支造成教育經(jīng)費浪費和財務(wù)信息失真;過度松弛誘導(dǎo)教師湊發(fā)票報賬出現(xiàn)腐敗現(xiàn)象，給黨風(fēng)廉潔建設(shè)帶來隱患;預(yù)算松弛不利于高校預(yù)算績效管理，嚴(yán)重影響高校預(yù)算的控制與考核 [15]。

一分為二來看，預(yù)算松弛也并非完全消極。權(quán)變理論認(rèn)為，對預(yù)算單位而言在某些情況下一定程度的預(yù)算松弛是必要的。預(yù)算松弛可以提供一種資源緩沖，是規(guī)避不確定性的重要方式，預(yù)算責(zé)任人可以從容化解意外變化、應(yīng)對風(fēng)險。面臨復(fù)雜的外部環(huán)境時，預(yù)算彈性可以更好地應(yīng)對復(fù)雜變化的環(huán)境。根據(jù)權(quán)變理論的觀點來看，松弛的預(yù)算賦予經(jīng)理人有效應(yīng)對變幻莫測的經(jīng)營環(huán)境的能力。對進(jìn)功型戰(zhàn)略或者差異化戰(zhàn)略的公司而言，預(yù)算松弛是為公司應(yīng)對不確定性而提前準(zhǔn)備的資源“緩沖帶”，可以緩解來自預(yù)算目標(biāo)的壓力，發(fā)揮預(yù)算執(zhí)行者的潛能和主觀能動性，提高公司的業(yè)績。實踐證明，適度的預(yù)算松弛，有利于充分發(fā)揮教學(xué)院系、研究機(jī)構(gòu)的主觀能動作用和開拓創(chuàng)新作用，提高院系機(jī)構(gòu)在面臨環(huán)境變化及時調(diào)整對策的應(yīng)變能力和創(chuàng)新能力，對高校部分目標(biāo)管理的實現(xiàn)有促進(jìn)作用[15，21，28]。

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作者簡介：

呂晶晶（1988—），女，吉林延吉人，長沙民政職業(yè)技術(shù)學(xué)院財務(wù)處，注冊會計師，研究方向：高校財務(wù)管理。

基金項目：

國家社科基金項目“我國碳會計制度設(shè)計與運行機(jī)制研究” （項目編號：13BFX048） 、湖南省社科基金項目“可持續(xù)發(fā)展觀下的管理會計創(chuàng)新研究：一個理論框架及應(yīng)用”（項目編號：08YBB016）。