出口退稅合規要點剖析

文/王永亮 編輯/章蔓菁

>>> 出口退稅操作涉及海關、稅務等多個領域的法律法規，如何確保出口退稅的合規性，成為不少外貿企業面臨的挑戰。

出口退稅有助于外貿企業提升其商品在國際市場的競爭力，為外貿企業的高質量發展提供助力。與此同時，出口退稅操作涉及海關、稅務等多個領域的法律法規，如何確保出口退稅的合規性，也成為不少外貿企業面臨的挑戰。特別是近年來國家相關部門不斷加大對虛開增值稅發票、騙取出口退稅行為的打擊力度，不少企業由于對出口退稅合規性的重視不足，被認定為存在騙取出口退稅行為并遭遇行政處罰。鑒此，厘清出口退稅合規操作要點，對外貿企業而言具有重要的實踐意義。

案情回顧

某外貿公司接到某外貿中間商提供的業務信息，稱有外商在國內采購的貨物需要辦理出口，希望外貿公司能以其自身名義幫助外商辦理出口收匯，再以外貿公司的名義申請出口退稅，并在收到出口退稅款之前能為外商墊付稅款；相應的回報是，每出口一美元，外貿公司可收取八分錢人民幣的代理手續費。其后，該外貿公司與該中間商介紹的上游生產企業簽訂了合作協議，由上游生產企業向外貿公司開具增值稅專用發票，外貿公司以自營出口的名義申報出口退稅。外貿公司的主管稅務機關在辦理該筆出口退稅期間，向上游生產企業的主管稅務機關函調，求證上游生產企業的業務和開票情況是否正常，在上游生產企業主管稅務機關回函表示一切正常后，向外貿公司發放了近3000萬元的出口退稅款。該外貿公司在扣掉事先已約定的提留費用后，將剩余款項支付給上游生產企業。

然而，在其后四部門（國家稅務總局、公安部、海關總署、中國人民銀行）聯合打擊虛開增值稅發票、騙取出口退稅的專項行動中，該外貿公司卻被其所在地的主管稅務機關認定為存在騙取出口退稅的行為，主要理由是：（1）外貿公司存在“四自三不見”的行為。所謂“四自三不見”，是指外貿企業在不見出口產品、不見供貨貨主、不見外商的情況下，允許中間商自帶客戶、自帶貨源、自帶匯票和自行報關。本案中，稅務機關認為，上游生產企業和外商均為中間商所控制，旨在實施騙稅行為，而外貿公司沒有見過外商，允許中間商自帶客戶，因而構成了“四自三不見”。（2）外貿公司存在“假自營真代理”行為。本案中，稅務機關認為，已有的合同資料無法證明外貿公司是貨物的所有權人，但外貿公司卻以“自營出口”的方式申請出口退稅，從而構成了“假自營真代理”。（3）備案單證信息有誤，具體體現在兩個方面：一是報關單與提單的品名不一致，報關單申報的是“棉布”，提單申報的是“滌綸布”。二是提單上顯示的貨主為外貿公司，而稅務機關從公安機關得到的貨主信息是外商，稅務機關因此認為，真正的貨主是外商，而非提單所顯示的外貿公司。（4）上游生產企業虛開增值稅專用發票。本案中，外貿公司與上游生產企業之間并無真實的貨物交易，外貿公司所取得的增值稅發票為無貨虛開發票。（5）出口地與付匯地不一致。本案中，貨物出口地點為沙特，付匯地點卻為中國香港。基于上述原因，稅務機關對外貿公司做出了退回已獲出口退稅款的稅務處理決定，以及停止該外貿公司出口退稅權二年的稅務行政處罰決定，并將申請退稅的資料作為犯罪線索移送給上游生產企業所在地的公安機關。公安機關對上游生產企業虛開增值稅專用發票的犯罪行為立案偵查，并將外貿公司納入調查范圍，以涉嫌虛開增值稅專用發票和騙取出口退稅為名，扣押了外貿公司賬上的部分資金。對此，該外貿公司表示不服，認為自身并沒有騙取出口退稅，并就稅務機關停止其出口退稅權二年的稅務行政處罰決定提起行政訴訟。

案例啟示

雖然該案尚在等待最終判決結果，但無論勝訴還是敗訴，該外貿公司的生產經營都已受到了較大影響。對于廣大外貿企業而言，與其花費高額成本來進行事后的訴訟維權，不如未雨綢繆、提前預防，完善自身出口退稅操作流程，確保其合規性。結合上述案例，外貿企業在辦理出口退稅時應重點注意以下六個方面的問題。

一是要充分認識“四自三不見”的法律風險。“四自三不見”的提法，最早出現在《國家稅務局、經貿部關于出口企業以“四自、三不見”方式成交出口的產品不予退稅的通知》（國稅發〔1992〕156號）中，指出口企業在“客商”或中間人自帶客戶、自帶貨源、自帶匯票、自行報關和出口企業不見出口產品、不見供貨貨主、不見外商的情況下進行交易。實踐中，一般具備“四自三不見”特征的交易，都極有可能被認定為騙取出口退稅。而在具體判斷標準上，企業往往只要觸到了其中某幾項指標，便會被稅務機關認定存在“四自三不見”。例如在本案中，稅務機關認為外貿公司未見到外商、未見到出口貨物，即存在“四自三不見”。因此，外貿企業應高度重視對“四自三不見”風險的防范。實務中，除了惡意騙稅的情況外，也有一些是上游工廠出于對外貿企業“跳單”的擔憂，而不讓外貿企業接觸外商和客戶。但即便如此，外貿企業也應該盡己所能做好考察工作和相關證據留存，包括就自身見過出口產品、見過供貨貨主、見過外商等，通過攝像或者公證的方式予以記錄；否則，一旦面臨稅務機關調查，外貿企業將因沒有足夠的證據而無法推翻稅務機關的“四自三不見”的認定。

二是要注意申報出口退稅的方式。本案中，外貿公司被認定是以“假自營真代理”的方式申報出口退稅。所謂“假自營真代理”，是指生產企業不符合出口退稅的條件，通過與外貿企業簽訂轉移貨物所有權的合同，由外貿企業按自有貨物以自營出口的方式申請出口退稅，出口退稅款打到外貿企業賬戶。實務中，“假自營真代理”現象在行業中普遍存在，但外貿企業不可僥幸將“法不責眾”作為免除騙稅責任的理由。按照現行的法律規定，目前只有外貿綜合服務企業可以將他人貨物以自營出口的方式進行申報；如果外貿企業要以自營出口的方式申報出口退稅，則必須證明自身對出口的貨物擁有所有權。這就要求，除了貨物買賣合同之外，運輸憑證、驗收憑證、入庫憑證以及會計賬簿之間，也要能夠相互印證；否則，外貿企業只能以代理出口的名義進行申報，稅款則會退到其所代理的企業賬戶。

三是要重視出口退稅備案資料的合規。在許多情況下，出口退稅的風險并非發生在出口退稅的當時，而是發生在出口退稅完成之后。尤其是在“放管服”改革的背景下，越來越多的項目由原先的事前審批變為事后備案。體現在稅務領域，納稅人“自行判斷、申報享受、有關資料留存備查”變成了普遍的模式。這就要求外貿企業要高度自律，即便出口退稅相關材料在當期不需要報送稅務機關審批，也應當做好資料的歸集和保管工作，特別是要注意資料的真實性和同一事項在不同資料中的一致性。如果在歸集和保管過程中出現問題，應及時和主管稅務機關溝通協調。然而在實際操作中，一些企業往往是將退稅款到賬作為考核標準，認為只要退稅完成了，資料的歸集和保管也就可以畫上句號了，加上日常工作中企業關務人員和財務人員的變動，許多材料往往未能保管到位。在這種情況下，一旦稅務機關上門檢查，便可能因無法提供法定的留存備查資料而被稅務機關要求退稅。

四是對上游企業開具增值稅專用發票的審查。增值稅專用發票是辦理出口退稅不可或缺的資料，也是出口退稅中的一大風險高發點。《國家稅務總局關于異常增值稅扣稅憑證管理等有關事項的公告》（國家稅務總局公告2019年第38號，下稱“38號公告”）第三條第（二）項規定，“增值稅一般納稅人取得的增值稅專用發票列入異常憑證范圍的，應按照以下規定處理：尚未申報出口退稅或者已申報但尚未辦理出口退稅的，除另有規定外，暫不允許辦理出口退稅。適用增值稅免抵退稅辦法的納稅人已經辦理出口退稅的，應根據列入異常憑證范圍的增值稅專用發票上注明的增值稅額作進項稅額轉出處理；適用增值稅免退稅辦法的納稅人已經辦理出口退稅的，稅務機關應按照現行規定對列入異常憑證范圍的增值稅專用發票對應的已退稅款追回”。由此可見，一旦上游企業開出的增值稅專用發票被認定為異常憑證，即便外貿企業本身并非故意使用該憑證，也有可能受到上游企業的牽連，使自身的出口退稅辦理受到影響。對此，外貿企業應當加強對上游生產企業開票的合規審查。具體而言包括兩個方面：一是通過各種渠道審查發票的真實性，如通過國家稅務總局的發票綜合服務平臺進行查詢驗證等。二是通過各種審查避免發票虛開的風險，如了解上游生產企業的產能與開票金額是否匹配、主營業務與開票名稱是否一致、資信情況是否良好等。對于納稅信用等級較高的外貿企業而言，還應當注意用好申請核實的權利，也就是在接到異常憑證認定后，要求稅務機關進行復核的權利。38號公告第三條第（四）項規定，“納稅信用A級納稅人取得異常憑證且已經申報抵扣增值稅、辦理出口退稅或抵扣消費稅的，可以自接到稅務機關通知之日起10個工作日內，向主管稅務機關提出核實申請。經稅務機關核實，符合現行增值稅進項稅額抵扣、出口退稅或消費稅抵扣相關規定的，可不作進項稅額轉出、追回已退稅款、沖減當期允許抵扣的消費稅稅款等處理。納稅人逾期未提出核實申請的，應于期滿后按照本條第（一）項、第（二）項、第（三）項規定作相關處理”。

五是注意出口地與付匯地的一致問題。現行的法規明確要求“誰出口誰收匯、誰進口誰付匯”，但并未明確規定出口地必須與付匯地保持一致。然而，在出口退稅實踐中，一些稅務機關仍然把出口地與付匯地是否一致作為判定是否存在騙取出口退稅的因素之一。而在實務中，由于商業交易的復雜性，出口地與付匯地的不一致較為常見：（1）如果外貿企業是向某國中間商供貨，而某國中間商背靠背將單證轉售給了第三國的最終買方，則是由第三國的最終買方直接向外貿企業付匯。這種情況下，報關單上的出口地就會與實際付匯地不一致。（2）在跨國公司采購中，可能是集團設在某國的子公司采購貨物，但貨款由集團設在其他國家的采購中心或者財務公司支付，此時也會出現出口地與付匯地不一致的情形。（3）當出口地存在外匯管制時，也可能出現付匯地與出口地不一致的問題。例如貨物的出口地為伊朗，而由于伊朗實施外匯管制，買方無法從伊朗直接付匯，只能通過設在其他國家或地區的第三方公司來付匯。因此，外貿企業在辦理出口退稅過程中，如果出口地與付匯地不一致，要及時準備資料，根據交易的真實背景，向稅務機關做出合理的說明，同時附上必要的交易單證和往來信息作為佐證。必要時，應當主動聯系稅務機關溝通匯報，以避免稅務機關產生誤判。

六是要重視海關合規問題。實務中，不少外貿企業的出口退稅出現問題，都與海關手續未辦妥有關。本案中，提單和報關單的品名不一致，就是稅務機關的質疑點之一。根據《中華人民共和國海關進出口貨物報關單填制規范》第三十五條第（一）項的規定，“商品名稱及規格型號應據實填報，并與進出口貨物收發貨人或受委托的報關企業所提交的合同、發票等相關單證相符”。然而在實務中，由于報關單上的商品名稱是海關根據歸類規則確定的，而提單上的商品名稱則是船東確定的，因此外貿企業對于兩者的一致性，相對而言缺少足夠的控制力。對此，企業要及時跟進，一旦發現提單與報關單上的商品名稱不同，應及時向主管稅務機關解釋說明，闡明不一致的客觀原因，避免事后因此被認定違規。

實務中，除了相關單證品名不一致的問題外，商品編碼的準確確定也會影響出口退稅。同一張報關單上，只要有一項貨物的商品編碼填寫錯誤，其他項貨物的商品編碼即使填寫正確，也有可能無法辦理出口退稅。例如，某張報關單上共申報了20項貨物，其中一項貨物價值200美元，其他19項貨物價值20萬美元，如果該200美元貨物的商品編碼填報錯誤，則其余20萬美元貨物即使商品編碼是正確的，外貿企業也有可能被要求返還出口退稅。因此，外貿企業一方面要正確選擇商品編碼；另一方面，對于商品編碼存疑的貨物可以考慮單獨填制報關單并進行申報，以免影響其他貨物的出口退稅。