政府審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)聯(lián)動(dòng)機(jī)制研究

黨亞晨

引言

如今隨著國(guó)家反腐政策的嚴(yán)厲展開，作為與反腐緊密聯(lián)系的政府審計(jì)，其地位也變得越來越重要，然而由于單純地依賴政府審計(jì)存在一定的缺陷，故應(yīng)該尋求政府審計(jì)與內(nèi)部審計(jì)有機(jī)結(jié)合的方法，做到最大程度杜絕腐敗，確保國(guó)家政治經(jīng)濟(jì)和諧發(fā)展。本文旨在研究政府審計(jì)與內(nèi)部審計(jì)的協(xié)同路徑，具體表現(xiàn)在三個(gè)方面：首先，政府審計(jì)可以利用內(nèi)部審計(jì)的審計(jì)成果和資源，尤其是在政府審計(jì)在資源不足的情況下，通過借助內(nèi)部審計(jì)力量，可以有效解決政府審計(jì)機(jī)關(guān)需要進(jìn)行審計(jì)的對(duì)象繁多卻資源不足的問題。其次，將內(nèi)部審計(jì)工作融入到政府審計(jì)工作中，將兩種審計(jì)力量擰成一股繩，形成兩種審計(jì)主體的聯(lián)動(dòng)機(jī)制，發(fā)揮審計(jì)合力，提高審計(jì)效率和效果。最后，經(jīng)常性、及時(shí)性、全面性的內(nèi)部審計(jì)不僅可以有效地提高企業(yè)的自我控制能力和經(jīng)營(yíng)管理水平，還可以彌補(bǔ)政府審計(jì)因不熟悉企業(yè)狀況而導(dǎo)致審計(jì)困難的缺陷，為開展政府審計(jì)提供良好的基礎(chǔ)條件。

一、政府審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)的主要特點(diǎn)與作用

（一）政府審計(jì)

政府審計(jì)是我國(guó)從法律層面賦予的，職能范圍覆蓋各行各業(yè)和各個(gè)地區(qū)的審計(jì)。因此其同樣具備了國(guó)家政府機(jī)關(guān)所具備的權(quán)威性，宏觀性以及綜合性的特點(diǎn)。政府審計(jì)的強(qiáng)制執(zhí)行力體現(xiàn)其權(quán)威性，而審計(jì)方面各項(xiàng)政策和法規(guī)的更新改進(jìn)，財(cái)政資金審計(jì)規(guī)定的不斷細(xì)化，更是強(qiáng)化了政府審計(jì)的權(quán)威性。而政府審計(jì)的宏觀性則體現(xiàn)在不局限于單一的單位或地區(qū)，它甚至可以介入關(guān)乎國(guó)計(jì)民生的經(jīng)濟(jì)項(xiàng)目或是事關(guān)國(guó)家安全的重大項(xiàng)目，亦或者經(jīng)濟(jì)政策的執(zhí)行情況。政府審計(jì)完成后所得到的綜合性評(píng)估體現(xiàn)了政府審計(jì)系統(tǒng)、全面的綜合性，這種充分體現(xiàn)了政府審計(jì)綜合性特征的評(píng)估應(yīng)當(dāng)對(duì)領(lǐng)導(dǎo)人經(jīng)濟(jì)責(zé)任的是否切實(shí)履行予以確保，并且對(duì)被審計(jì)單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)是否合規(guī)、有效予以準(zhǔn)確的評(píng)價(jià)，從而發(fā)揮出政府審計(jì)的職能作用。

（二）內(nèi)部審計(jì)

內(nèi)部審計(jì)具有以下三大特點(diǎn)：內(nèi)向性、及時(shí)性以及增值性。就內(nèi)向性和及時(shí)性而言，內(nèi)部審計(jì)與政府審計(jì)大不相同。內(nèi)部審計(jì)作為對(duì)單位內(nèi)部運(yùn)營(yíng)、風(fēng)險(xiǎn)控制進(jìn)行管理的內(nèi)部職能部門，需要不定期、經(jīng)常性并具有針對(duì)性地對(duì)特定項(xiàng)目展開審計(jì)活動(dòng)。因?yàn)閮?nèi)部審計(jì)對(duì)本單位的了解更具體、更全面，可以通過本單位的運(yùn)營(yíng)活動(dòng)，結(jié)合單位的政策管理與組織文化，從內(nèi)部找到潛在的問題，更好地消除風(fēng)險(xiǎn)隱患，即所謂的內(nèi)向性和及時(shí)性的體現(xiàn)。正因?yàn)橛袃?nèi)部審計(jì)部門對(duì)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的監(jiān)督，保證經(jīng)濟(jì)活動(dòng)合規(guī)合法進(jìn)行，才能更好的促進(jìn)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的正常進(jìn)行，從而進(jìn)一步實(shí)現(xiàn)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)的增值。此外，在解決信息不對(duì)稱方面，內(nèi)部審計(jì)在各方利益關(guān)系中，起著協(xié)調(diào)與治理的作用，可以更好地提供更為科學(xué)的決策與服務(wù)給組織內(nèi)部。

二、政府審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)之間的關(guān)系

首先，由內(nèi)部審計(jì)與政府審計(jì)各自的特點(diǎn)可以看出，內(nèi)部審計(jì)的目的是為組織的管理者服務(wù)，旨在為提高經(jīng)濟(jì)效益而進(jìn)行審計(jì)。而政府審計(jì)的宗旨為維護(hù)國(guó)家利益，其工作目標(biāo)是服務(wù)于政府，二者的出發(fā)點(diǎn)是不同的。其次，由于政府審計(jì)服務(wù)于政府，因此它的審計(jì)建議不會(huì)像內(nèi)部審計(jì)一樣受到本單位領(lǐng)導(dǎo)的限制，政府審計(jì)的獨(dú)立性體現(xiàn)在政府審計(jì)的審計(jì)結(jié)果受到法律強(qiáng)制力的保障，一旦發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位有違法違規(guī)的行為，可以無條件命令其整改甚至實(shí)施處罰。最后，因?yàn)閮?nèi)部審計(jì)與政府審計(jì)性質(zhì)不同，內(nèi)部審計(jì)作為內(nèi)部職能部門能夠更及時(shí)地跟進(jìn)了解單位的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)運(yùn)營(yíng)全過程，從而可以獲取更全面、更豐富的審計(jì)資料，而政府審計(jì)的審查范圍并不能像內(nèi)部審計(jì)一樣憑借其獨(dú)特的內(nèi)部?jī)?yōu)勢(shì)面面俱到。也正是因?yàn)檎畬徲?jì)與內(nèi)部審計(jì)在審計(jì)職能、審計(jì)效果等方面存在差異，并且在上述方面政府審計(jì)與內(nèi)部審計(jì)在不同方面各自都具有一定程度上的優(yōu)越性，故政府審計(jì)與內(nèi)部審計(jì)應(yīng)該是相互協(xié)作而非相互替代的。

三、政府審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)的現(xiàn)階段聯(lián)動(dòng)協(xié)同

（一）含有國(guó)有成分的經(jīng)濟(jì)組織應(yīng)發(fā)揮兩種審計(jì)力量的協(xié)同作用

實(shí)現(xiàn)良好的國(guó)家治理、擁有穩(wěn)健的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)主要取決于國(guó)家的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)是否能夠健康有序地發(fā)展，而我國(guó)以公有制經(jīng)濟(jì)為主體，國(guó)有經(jīng)濟(jì)在國(guó)民經(jīng)濟(jì)中占主導(dǎo)地位，故國(guó)有成份的資源資產(chǎn)無疑在我國(guó)的經(jīng)濟(jì)、社會(huì)等各個(gè)領(lǐng)域發(fā)揮著舉足輕重的作用。

隨著中國(guó)特色社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，我國(guó)國(guó)有企業(yè)開始通過上市、進(jìn)行大型基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)等方式向社會(huì)融資，試圖以新的形式與社會(huì)資本展開合作。在這樣的新形式帶動(dòng)下，作為關(guān)系到國(guó)計(jì)民生的重要經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)的國(guó)有企業(yè)，就更需要發(fā)揮兩種審計(jì)力量的協(xié)同作用，確保我國(guó)經(jīng)濟(jì)的健康運(yùn)行。

根據(jù)《中華人民共和國(guó)審計(jì)法》規(guī)定，政府審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)國(guó)有資本控股或占主導(dǎo)地位的經(jīng)濟(jì)組織和建設(shè)項(xiàng)目負(fù)有審計(jì)職責(zé)。由此可見，政府審計(jì)在公司治理中體現(xiàn)了國(guó)家意志，它應(yīng)當(dāng)依法對(duì)國(guó)有經(jīng)濟(jì)組織進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督，以確保企業(yè)經(jīng)營(yíng)合法合規(guī)，并通過特定事項(xiàng)的審計(jì)、對(duì)主要負(fù)責(zé)人的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)等來確保企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中并沒有故意或無意的違規(guī)行為。即便發(fā)現(xiàn)了違規(guī)行為，也可以根據(jù)審計(jì)證據(jù)獲取線索，并于第一時(shí)間進(jìn)行延伸調(diào)查，對(duì)違規(guī)行為進(jìn)行處理處罰，維護(hù)宏觀經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)的秩序。

而國(guó)有經(jīng)濟(jì)組織依照法規(guī)要求所設(shè)置的內(nèi)部審計(jì)部門，則可以通過對(duì)加強(qiáng)內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)以及對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理的全面、及時(shí)的監(jiān)控，從內(nèi)部促進(jìn)企業(yè)完善控制和公司治理，并降低管理風(fēng)險(xiǎn)，將國(guó)有經(jīng)濟(jì)組織的審計(jì)監(jiān)督變得更為常態(tài)化，成為企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理的第三道防線。

（二）兩種審計(jì)力量利用彼此的工作，有效發(fā)揮審計(jì)的整體作用

政府審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)二者之間既存在差異，又相輔相成，只有在審計(jì)過程中資源共享、協(xié)同互助，才能避免重復(fù)審計(jì)、提高審計(jì)效率、發(fā)揮審計(jì)職能。

當(dāng)政府審計(jì)對(duì)國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的過程中對(duì)特定事項(xiàng)進(jìn)行審計(jì)時(shí)，政府審計(jì)就可以對(duì)內(nèi)部審計(jì)的工作成果質(zhì)量進(jìn)行評(píng)估的基礎(chǔ)上，利用其審計(jì)成果，節(jié)約審計(jì)資源，提高審計(jì)效率，增強(qiáng)審計(jì)效能。由于內(nèi)部審計(jì)人員更為熟悉企業(yè)情況，在大型審計(jì)項(xiàng)目中，政府審計(jì)就可以充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)在政府審計(jì)項(xiàng)目中的作用，并利用社會(huì)中介組織的力量，共同完成審計(jì)任務(wù)，從而實(shí)現(xiàn)最終審計(jì)目標(biāo)——審計(jì)“全覆蓋”。

于此同時(shí)，內(nèi)部審計(jì)還可以借助政府審計(jì)的綜合性國(guó)家視角，對(duì)其所揭示的普遍性問題進(jìn)行專項(xiàng)研究。這有不僅利于內(nèi)部審計(jì)及時(shí)發(fā)現(xiàn)內(nèi)部問題并督促整改，改進(jìn)本企業(yè)的內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理，更有利于內(nèi)部審計(jì)與政府審計(jì)的統(tǒng)籌協(xié)作，為形成審計(jì)合力提供了思路。

由此可見，在實(shí)際的審計(jì)過程中，審計(jì)力量往往是相輔相成、缺一不可的，這樣相互促進(jìn)、互為增長(zhǎng)的審計(jì)方式，可以使得我國(guó)審計(jì)體系更好地發(fā)揮出其整體性的作用，為更好的企業(yè)運(yùn)營(yíng)、經(jīng)濟(jì)發(fā)展和國(guó)家治理貢獻(xiàn)出審計(jì)力量。

（三）兩種審計(jì)力量協(xié)作共同服務(wù)于國(guó)家治理

自所有權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)兩權(quán)分離出現(xiàn)了經(jīng)濟(jì)受托責(zé)任，信息不對(duì)稱和代理問題也隨之產(chǎn)生，為了解決信息不對(duì)稱和代理問題從而促進(jìn)公司的良好治理，就出現(xiàn)了內(nèi)部審計(jì)的制度性安排。各類企業(yè)組織和非營(yíng)利組織，作為整個(gè)社會(huì)的細(xì)胞，構(gòu)成了整個(gè)行業(yè)、地區(qū)乃至國(guó)家這一復(fù)雜的體系。而內(nèi)部審計(jì)的制度性安排，正是為了幫助這些微觀組織實(shí)現(xiàn)從微觀到宏觀的跨越，只有他們?cè)诮F(xiàn)代企業(yè)制度，完善市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體系方面發(fā)揮出良好的作用，才能更有效地改善公司治理，在整體上為國(guó)家治理做出貢獻(xiàn)。

而從宏觀上來說，促進(jìn)微觀企業(yè)治理水平的提升，完善宏觀治理，可以更好地為社會(huì)個(gè)體的組織提供健康發(fā)展的保障。政府審計(jì)作為完善相關(guān)法律法規(guī)與制度體系、防止?jié)撛趩栴}與風(fēng)險(xiǎn)的規(guī)范職能部門，通過對(duì)政府公共部門以及國(guó)有企、事業(yè)單位進(jìn)行經(jīng)濟(jì)監(jiān)督，并開展經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)、國(guó)家重大政策落實(shí)情況跟蹤審計(jì)等創(chuàng)新型審計(jì)，使政府變得更加廉潔高效透明，實(shí)現(xiàn)服務(wù)型政府，推動(dòng)國(guó)家的良治，是政府審計(jì)義不容辭的職責(zé)。

四、政府審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)的進(jìn)一步協(xié)同路徑探究

(一)完善制度規(guī)定，鼓勵(lì)相互協(xié)作和利用不同審計(jì)成果

我國(guó)現(xiàn)如今在審計(jì)工作的方面還在不斷的推陳出新，力求完善，而要想做到全方面的覆蓋，就必須要其他審計(jì)工作，相互利用不同的審計(jì)成果?！吨腥A人民共和國(guó)國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則》第98 條中，規(guī)定了政府審計(jì)機(jī)關(guān)在利用內(nèi)部審計(jì)人員的工作結(jié)果之前，應(yīng)先進(jìn)行適當(dāng)?shù)呐袛?。我?guó)內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則《內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)的協(xié)調(diào)》中，也界定了內(nèi)部審計(jì)和政府審計(jì)機(jī)關(guān)在審計(jì)工作中的溝通和合作。

總體上來說，利用其他審計(jì)成果進(jìn)行更加全方位的審計(jì)，會(huì)隨著我國(guó)審計(jì)制度的發(fā)展，實(shí)現(xiàn)更好的完善與利用，而對(duì)政府審計(jì)成果進(jìn)行利用的相關(guān)規(guī)定，也一定會(huì)盡快完善并加以應(yīng)用。由于可以互相利用其它審計(jì)成果，審計(jì)成本就可以得到節(jié)約，在優(yōu)化政府審計(jì)資源投入和注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)收費(fèi)的同時(shí)，也可以提高組織自身內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量。

(二)加強(qiáng)不同審計(jì)主體行業(yè)主管部門的交流合作

如前文所述，我國(guó)是以公有制經(jīng)濟(jì)為主體的經(jīng)濟(jì)體制，國(guó)有資金在經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)上的營(yíng)運(yùn)舉足輕重，而我國(guó)國(guó)有資金的分配調(diào)度和營(yíng)運(yùn)使用由財(cái)政部進(jìn)行調(diào)控管理。因此，財(cái)政部門與政府審計(jì)審計(jì)機(jī)關(guān)有效結(jié)合必然有利于政府審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)之間的協(xié)作聯(lián)動(dòng)，而各審計(jì)主體都有相應(yīng)的主管和監(jiān)管部門，所以不妨以這些主管和監(jiān)管部門作為橋梁，加強(qiáng)審計(jì)主體之間的聯(lián)系與協(xié)作，相互利用有效的審計(jì)成果、豐富審計(jì)經(jīng)驗(yàn)、提高審計(jì)效率、增強(qiáng)審計(jì)效果，使政府審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)既能完全發(fā)揮各自的作用，又能互為借鑒共同進(jìn)步。

(三)建立審計(jì)主體間信息溝通網(wǎng)絡(luò)，共享數(shù)據(jù)信息

在科學(xué)技術(shù)飛速發(fā)展的信息化時(shí)代，“互聯(lián)網(wǎng)＋”已然成為了國(guó)家治理戰(zhàn)略中至關(guān)重要的環(huán)節(jié)。因此，如果政府審計(jì)能夠在建設(shè)國(guó)家級(jí)的審計(jì)信息庫(kù)中充分利用大數(shù)據(jù)，發(fā)揮大數(shù)據(jù)審計(jì)的作用，獲得包括企業(yè)或機(jī)構(gòu)所擁有的行業(yè)數(shù)據(jù)及交易與賬戶信息等在內(nèi)的特定主體的數(shù)據(jù)支持，政府審計(jì)將會(huì)獲得極大的優(yōu)勢(shì)，審計(jì)效率也會(huì)獲得極大的提升。

如果可以充分利用開放的大數(shù)據(jù)環(huán)境，進(jìn)一步完善信息系統(tǒng)審計(jì)體系，將審計(jì)技術(shù)方法與審計(jì)模式信息化，建設(shè)信息化審計(jì)平臺(tái)，那么企業(yè)不僅可以運(yùn)用信息系統(tǒng)審計(jì)進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)工作，還能加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)信息系統(tǒng)與政府審計(jì)信息系統(tǒng)之間的良好交互與協(xié)同，更有利于內(nèi)部審計(jì)在大數(shù)據(jù)的環(huán)境下更好地發(fā)揮作用。

此外，政府審計(jì)往往需要就某些特定事項(xiàng)進(jìn)行延伸審計(jì)，而這些延伸審計(jì)有時(shí)是跨地區(qū)的，相比于分布廣且對(duì)審計(jì)企業(yè)情況和當(dāng)?shù)亟?jīng)濟(jì)社會(huì)狀況熟悉的社會(huì)中介組織，政府審計(jì)人員付出的時(shí)間與人力成本都比較大，且效率更低。為此，如果能夠建立社會(huì)中介組織的信息網(wǎng)絡(luò)，讓經(jīng)由認(rèn)證的當(dāng)?shù)厣鐣?huì)中介組織，將企業(yè)的背景情況、實(shí)際控制情況、實(shí)際生產(chǎn)狀況等信息一一核對(duì)檢查并進(jìn)行反饋，則會(huì)大幅度提高政府審計(jì)的審計(jì)效率和審計(jì)效果。