關(guān)于我國(guó)審計(jì)輪換制度的思考

李芳菲

【摘? 要】21世紀(jì)初以來(lái)，從安然事件到世通破產(chǎn)，從施樂(lè)造假到雷曼兄弟倒閉，這些財(cái)務(wù)舞弊案件的審計(jì)機(jī)構(gòu)之于上市公司都有很長(zhǎng)的審計(jì)任期。為了扼制財(cái)務(wù)舞弊，實(shí)施審計(jì)輪換制度就顯得尤為重要。論文針對(duì)我國(guó)審計(jì)輪換制度實(shí)施過(guò)程中存在的一些問(wèn)題，提出關(guān)于我國(guó)審計(jì)輪換制度的優(yōu)化建議。

【Abstract】From Enron to WorldCom， Xerox to Lehman Brothers， auditors of financial frauds have had long tenure at public companies since the early 2000s. In order to curb financial fraud， the implementation of audit rotation system is particularly important. In view of the problems existing in the implementation of audit rotation system in China， this paper puts forward some suggestions on the optimization of audit rotation system in China.

【關(guān)鍵詞】審計(jì)輪換制度;問(wèn)題;優(yōu)化建議

【Keywords】audit rotation system; problems; suggestion on optimization

【中圖分類(lèi)號(hào)】F239.4? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?【文獻(xiàn)標(biāo)志碼】A? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?【文章編號(hào)】1673-1069（2020）07-0080-02

1 實(shí)行審計(jì)輪換制度的內(nèi)在必要性

審計(jì)輪換制度是限制會(huì)計(jì)師事務(wù)所為同一家企業(yè)審計(jì)的期限，到期必須更換的制度。審計(jì)輪換制度可以促進(jìn)審計(jì)師謹(jǐn)慎執(zhí)業(yè)，以此來(lái)提升審計(jì)質(zhì)量。審計(jì)輪換制度包括會(huì)計(jì)師事務(wù)所輪換和注冊(cè)會(huì)計(jì)師輪換，前者是限定事務(wù)所為某公司從事審計(jì)業(yè)務(wù)的期限，而后者是限定注冊(cè)會(huì)計(jì)師為客戶(hù)進(jìn)行審計(jì)服務(wù)并且在報(bào)告中簽字的期限。目前而言，實(shí)行審計(jì)輪換制度是十分必要的，它有以下作用。

1.1 實(shí)行審計(jì)輪換制度有利于審計(jì)的形式獨(dú)立

實(shí)行審計(jì)輪換制度可以使審計(jì)人員更加公正、客觀。我國(guó)審計(jì)輪換制度規(guī)定，簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師、審計(jì)項(xiàng)目負(fù)責(zé)人持續(xù)為同一家公司進(jìn)行審計(jì)業(yè)務(wù)，不能多于5年。而且，審計(jì)師在不同事務(wù)所持續(xù)為同一單位進(jìn)行審計(jì)業(yè)務(wù)的年限應(yīng)該加和。如果簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師已經(jīng)持續(xù)為同一單位進(jìn)行5年的審計(jì)服務(wù)，則在2年之內(nèi)，不能再在單位進(jìn)行審計(jì)服務(wù)。因此，實(shí)行審計(jì)輪換制度保證了審計(jì)形式上獨(dú)立。

1.2 實(shí)行審計(jì)輪換制度有利于審計(jì)的實(shí)質(zhì)獨(dú)立

當(dāng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所長(zhǎng)期供職于同一家公司時(shí)，雙方會(huì)逐漸建立起一種異乎尋常的親密關(guān)系，這種親密關(guān)系使審計(jì)人員喪失了實(shí)質(zhì)獨(dú)立性。如果不實(shí)行審計(jì)輪換制度，長(zhǎng)期服務(wù)于同一個(gè)客戶(hù)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師傾向于做出有利于客戶(hù)的審計(jì)判斷，致使注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，使得審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)提升。因此，實(shí)行審計(jì)輪換制度有利于審計(jì)的實(shí)質(zhì)獨(dú)立性。

1.3 實(shí)行審計(jì)輪換制度有利于塑造“交接”意識(shí)

實(shí)行審計(jì)輪換制度可以塑造審計(jì)師的交接意識(shí)，這樣有利于割斷審計(jì)雙方的親密關(guān)系。如果會(huì)計(jì)師事務(wù)所長(zhǎng)期供職于一家公司，兩者就會(huì)產(chǎn)生復(fù)雜的利害關(guān)系，這樣，簽字會(huì)計(jì)師就喪失了應(yīng)有的獨(dú)立性。對(duì)于一些非首次審計(jì)業(yè)務(wù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師常常由于思維定勢(shì)而失去敏銳的職業(yè)判斷，可能把全面審視轉(zhuǎn)變成重點(diǎn)關(guān)注，從而加大審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，甚至導(dǎo)致審計(jì)失敗。實(shí)行審計(jì)輪換制度可以避免審計(jì)失敗。對(duì)于在任審計(jì)師而言，其工作要受到下任審計(jì)師的檢查，在任審計(jì)師將會(huì)審慎執(zhí)業(yè)，而下任審計(jì)師也會(huì)更加客觀地審視公司業(yè)務(wù)。

1.4 實(shí)行審計(jì)輪換制度提升審計(jì)團(tuán)隊(duì)整體素質(zhì)

當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師長(zhǎng)時(shí)間供職于一家公司時(shí)，也許會(huì)因?yàn)樗季S定式而忽略掉一些問(wèn)題，這樣不利于審計(jì)人員個(gè)人素質(zhì)的提升。進(jìn)行定期輪換后，后任審計(jì)師基于思維方式的不同，可以發(fā)現(xiàn)一些新問(wèn)題，從而更加獨(dú)立、客觀地發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)。而且，實(shí)行審計(jì)輪換制度之后，可以讓審計(jì)師涉足多行業(yè)，變得更加“見(jiàn)多識(shí)廣”，進(jìn)而提升審計(jì)團(tuán)隊(duì)的整體素質(zhì)。

2 當(dāng)前審計(jì)輪換制度存在的問(wèn)題

2.1 對(duì)審計(jì)期限的規(guī)定不夠完善

現(xiàn)行的審計(jì)輪換制度僅對(duì)連續(xù)審計(jì)年限做出了規(guī)定，并未限定累計(jì)的審計(jì)年限，存在簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師連續(xù)為同一家企業(yè)審計(jì)滿(mǎn)5年后，經(jīng)過(guò)2年冷卻期后，重新上任為同一家企業(yè)進(jìn)行審計(jì)的情況。應(yīng)該重點(diǎn)關(guān)注重新上任簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性問(wèn)題。從經(jīng)濟(jì)角度看，重新上任的注冊(cè)會(huì)計(jì)師容易與客戶(hù)形成一種“經(jīng)濟(jì)依賴(lài)性”，這嚴(yán)重?fù)p害了審計(jì)的獨(dú)立性。從文化角度看，會(huì)計(jì)師事務(wù)所和客戶(hù)長(zhǎng)期合作的過(guò)程，也是不同企業(yè)文化相互交流和碰撞的過(guò)程。雙方合作時(shí)間越長(zhǎng)，企業(yè)間“函化”程度越深，這樣雙方價(jià)值取向?qū)u漸趨于同化。當(dāng)事務(wù)所與公司在文化層面達(dá)到一種“默契”的程度時(shí)，就會(huì)影響審計(jì)獨(dú)立性。

2.2 公司管理層危害審計(jì)獨(dú)立性

在實(shí)行審計(jì)輪換之后，審計(jì)市場(chǎng)的競(jìng)爭(zhēng)更加激烈。當(dāng)前，企業(yè)往往由管理層代行審計(jì)委托權(quán)，公司管理層決定會(huì)計(jì)師事務(wù)所的聘任和解聘，這樣管理層勢(shì)必會(huì)影響審計(jì)獨(dú)立性。從經(jīng)濟(jì)角度上看，作為有限理性經(jīng)濟(jì)人的會(huì)計(jì)師事務(wù)所偏袒客戶(hù)，甚至和客戶(hù)合謀就成為一種理性選擇。對(duì)審計(jì)師而言，利益取向是其無(wú)法回避的軟肋。會(huì)計(jì)師事務(wù)所往往想要留住客戶(hù)，就傾向于給出有利于管理層的審計(jì)意見(jiàn)，從而導(dǎo)致審計(jì)的獨(dú)立性下降。

2.3 強(qiáng)制輪換掩蓋公司欺詐行為

得到“不清潔”審計(jì)意見(jiàn)的公司趨向于通過(guò)更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所來(lái)購(gòu)買(mǎi)“清潔”的審計(jì)意見(jiàn)。因此，強(qiáng)制輪換也許會(huì)掩蓋公司的欺詐行為。首次審計(jì)失敗的審計(jì)師多數(shù)是被公司蓄意欺騙的，并不是與客戶(hù)合謀。經(jīng)過(guò)調(diào)查表明，大量公司通過(guò)更換事務(wù)所來(lái)達(dá)到其“購(gòu)買(mǎi)會(huì)計(jì)原則”的意圖。獲得“不清潔”意見(jiàn)的公司認(rèn)為，現(xiàn)任注冊(cè)會(huì)計(jì)師是基于對(duì)訴訟風(fēng)險(xiǎn)的考慮，具有不合理的穩(wěn)健水平，因此，管理層產(chǎn)生了解聘動(dòng)機(jī)，并且尋找具有合理穩(wěn)健水平的后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師。

3 關(guān)于我國(guó)審計(jì)輪換制度的優(yōu)化建議

審計(jì)師需要保持實(shí)質(zhì)獨(dú)立和形式獨(dú)立，在某種程度上說(shuō)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師與客戶(hù)間的良好關(guān)系可以提升審計(jì)的效率，但是這種良好關(guān)系越過(guò)一定界限后，將損害審計(jì)獨(dú)立性，尤其體現(xiàn)于非首次審計(jì)業(yè)務(wù)中。因此，為了確保審計(jì)獨(dú)立性，審計(jì)輪換制度應(yīng)運(yùn)而生。我國(guó)審計(jì)輪換制度的實(shí)施能夠打破注冊(cè)會(huì)計(jì)師與企業(yè)之間的函化關(guān)系，從而提高審計(jì)的獨(dú)立性。我國(guó)現(xiàn)行的審計(jì)輪換制度還存在優(yōu)化的空間，對(duì)此，論文提出關(guān)于優(yōu)化我國(guó)審計(jì)輪換制度的幾點(diǎn)思考。

3.1 增加累計(jì)審計(jì)期限的限定

現(xiàn)行的審計(jì)輪換制度僅對(duì)連續(xù)審計(jì)年限做出了規(guī)定，并未限定累計(jì)的審計(jì)年限，存在簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師連續(xù)為同一家企業(yè)審計(jì)滿(mǎn)5年后，經(jīng)過(guò)2年冷卻期后，重新上任為同一家企業(yè)進(jìn)行審計(jì)的情況。這樣的制度漏洞嚴(yán)重?fù)p害了審計(jì)輪換制度的效果。因此，我國(guó)應(yīng)該對(duì)累計(jì)審計(jì)年限進(jìn)行規(guī)定。當(dāng)同一個(gè)審計(jì)人員在間隔期后繼續(xù)審計(jì)的，那么應(yīng)該累計(jì)計(jì)算輪換期限，審計(jì)人員達(dá)到累計(jì)的審計(jì)期限后，終身不能再為同一家企業(yè)進(jìn)行審計(jì)業(yè)務(wù)。

3.2 構(gòu)建新型的審計(jì)委托制度

要構(gòu)建新型審計(jì)委托模式，在董事會(huì)下建立一個(gè)完全以獨(dú)立董事為成員的審計(jì)委員會(huì)，由其決定聘用和解聘事務(wù)所。審計(jì)委員會(huì)代為執(zhí)行公司股東的委托權(quán)，可以有效保護(hù)投資者權(quán)益。在新型委托制度下，審計(jì)關(guān)系從會(huì)計(jì)師事務(wù)所、管理層兩方關(guān)系發(fā)展成審計(jì)委員會(huì)、會(huì)計(jì)師事務(wù)所、管理層的三方關(guān)系，從而消除了管理層對(duì)審計(jì)獨(dú)立性的不良影響。我國(guó)應(yīng)當(dāng)進(jìn)一步改革公司的治理結(jié)構(gòu)，把審計(jì)委托制度和獨(dú)立董事制度結(jié)合起來(lái)，制定出一個(gè)適合我國(guó)國(guó)情的審計(jì)委托制度。

3.3 強(qiáng)化上市公司的信息披露

為了防止公司通過(guò)強(qiáng)制輪換來(lái)達(dá)到“購(gòu)買(mǎi)會(huì)計(jì)原則”意圖的欺詐行為，應(yīng)該要求公司詳細(xì)披露變更理由。對(duì)于未到審計(jì)規(guī)定任期的非正常輪換，則應(yīng)加強(qiáng)信息披露，防止上市公司打著輪換的名義，行著購(gòu)買(mǎi)審計(jì)意見(jiàn)的勾當(dāng)。尤其對(duì)于短期內(nèi)頻繁更換事務(wù)所的客戶(hù)，應(yīng)當(dāng)要求其對(duì)變更原因作出詳細(xì)披露。對(duì)此，監(jiān)管部門(mén)應(yīng)完善審計(jì)輪換的相關(guān)披露制度。中國(guó)證監(jiān)會(huì)應(yīng)當(dāng)要求公司明確變更原因以及變更發(fā)起方，若存在分歧，應(yīng)該由事務(wù)所說(shuō)明發(fā)生分歧的原因。此外，如果存在上市公司內(nèi)控缺陷、管理層的聲明書(shū)缺乏可靠性、審計(jì)范圍受到限制等問(wèn)題，均應(yīng)進(jìn)行披露。

3.4 健全審計(jì)監(jiān)管和懲罰機(jī)制

首先，在我國(guó)建立政府監(jiān)管為主、行業(yè)自律為輔的監(jiān)管機(jī)制。在我國(guó)政府具有行使監(jiān)管職責(zé)的天然權(quán)力，政府監(jiān)管應(yīng)該發(fā)揮主要作用。而我國(guó)的行業(yè)自律組織能夠?qū)崿F(xiàn)“內(nèi)部監(jiān)督”，起到一種事前懲戒、事后教育的軟約束，行業(yè)自律的警示作用可以作為輔助的監(jiān)管機(jī)制。然后，要健全違反審計(jì)輪換制度的懲罰機(jī)制，加強(qiáng)約束可以遏制會(huì)計(jì)師事務(wù)所的違規(guī)行為。增強(qiáng)對(duì)違規(guī)行為的懲罰力度，應(yīng)當(dāng)建立注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)上市公司的民事賠償機(jī)制。在訴訟的主體上，應(yīng)當(dāng)建立便于廣大中小投資者的訴訟制度，大力鼓勵(lì)民事訴訟，讓眾多投資者自發(fā)成為監(jiān)督證券市場(chǎng)的自律性力量。

【參考文獻(xiàn)】

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