新政府會計制度下事業單位會計核算若干問題探討

摘要：2019年1月1日起實施的新《政府會計制度》將“權責發生制”增加為政府事業單位會計核算的基礎，建立“雙會計核算”模式，新制度的實施對政府及事業單位的會計核算和財務報告工作提出了更高的要求。本文通過對新《政府會計制度》實施后政府事業單位工作內容的改革和過渡階段銜接問題的探討，分析新制度給政府事業單位財務人員帶來的影響和變化，希望能夠為讀者提供一些參考。

關鍵詞：新政府制度;權責發生制;會計制度改革

會計核算體系是記錄經濟業務發生的完整、連續、系統的一個整體方法體系，政府會計是其中的一個重要分支。政府會計的工作內容主要是對政府及事業單位的財務狀況、預算執行等經濟信息進行核算、記錄、監督并生成報告。新《政府會計制度》實施前，我國以“收付實現制”作為政府財政報告的主要核算基礎，以預算會計核算數據作為編制決算報告的依據，反映年度預算的收支結余，監督預算執行。

一、新制度實施的背景和重要意義

（一）制度背景

新《政府會計制度》實施前我國主要以“收付實現制”作為政府財政報告的核算基礎，并作為編制決算報告的數據基礎，反映年度預算的收支結余，監督預算執行。但是隨著我國經濟社會的發展，決算報告已經不能準確、全面、完整地反映政府事業單位預算使用情況[1]。對于政府事業單位資產負債情況、成本費用的使用、如何降低單位行政辦公成本、有效提升財政撥款使用效率及政府化資產耗用情況等信息在決算報告中的體現并不清晰。基于此，對政府事業單位會計核算體系的改革勢在必行。

（二）重要意義

2013年11月中共十八屆三中全會通過的《中共中央關于全面深化改革若干重大問題的決定》要求“政府編制綜合財務報告需要建立權責發生制”，并明確指出此制度作為政府事業單位財務核算體系改革重要戰略部署。新《政府會計制度》的實施對于科學、完整、全面、準確反映政府事業單位的資產負債、收入費用、行政成本、現金流量等會計信息，提升財政撥款使用效率，提高事業單位財務管理水平，促進事業單位會計信息公開透明，更好地發揮財政作為國家監督手段，實現現代化監管治理體系具有深遠的意義。

二、新制度對事業單位會計核算工作的調整

（一）制度主要創新變化

新《政府會計制度》的實施顛覆了事業單位傳統的會計核算模式，重新調整了原來的政府會計工作職能及和會計核算環節。按照新《政府會計制度》的要求，事業單位將采用“預算會計+財務會計”的雙重會計核算模式，兩種模式在實際工作中既要適度分離，又要相互銜接，以便能更加全面、清晰地反映政府預算職能及財務信息。為協助政府事業單位加強資產負債會計管理、信用評級、改善績效監督考核標準、防范監控風險等工作的開展提供有力的支持[2]。

（二）雙模式下的適度分離

“預算會計+財務會計”的雙重核算能力主要體現在三個方面，既“雙功能”“雙基礎”和“雙報告”。“雙功能”由“預算會計+財務會計”構成會計核算單位。預算會計對政府事業單位的預算信息通過預算收入+預算支出+預算結余這三要素來反映;財務會計則通過資產、凈資產、負債、收入、費用這五要素對政府事單位的各項經濟業務進行核算。“雙基礎”是將“收付實現制+權責發生制”作為會計基礎。收付實現制為預算會計核算使用，權責發生制為財務會計核算使用。兩種會計基礎既能夠反映財務預算收支和執行等資金流動信息，又能反映固定資產、短期負債等資產負債的存量信息。“雙報告”是指政府事業單位需要同時編制“決算報告+財務報告”。決算報告以收付實現制為基礎，依據預算會計核算生成的數據進行編制，財務報告以權責發生制為基礎，采用財務會計核算生成的數據進行編制。

（三）雙模式下的相互銜接

執行新《政府會計制度》的行政事業單位，對于已經納入事業部門財務預算的現收現支業務，預算會計和財務會計同時進行會計核算，對于現金以外的業務，只需要財務會計進行核算即可。

三、新制度下事業單位會計核算若干問題探討

（一）會計科目變化較大對新舊制度有效銜接的影響

新《政府會計制度》對將一級會計科目增加49個。涉及資產類科目“固定資產”“存貨”“銀行存款”“其他應收款”“長期投資”等科目，并且有關凈資產類科目的變化內容也比較多。新制度實施后事業單位設立新賬，需要同時登記原有預算結余科目余額和新增加的財務會計科目余額，新增加的會計科目對原有的會計科目產生替換變更，例如，會計期末結轉科目余額時，按照新會計制度的規定，需要將原有預算會計科目的具體核算內容進行分析結轉后納入新對應的財務科目的科目余額。因此在制度實施初期，需要事業單位財務工作人員對新《政府會計制度》進行全面、清晰的解讀，并迅速結合到工作中，對會計主體的財務人員的業務能力要求較高。

（二）會計核算方式發生變化財務確認有差異

新《政府會計制度》實施后，收付實現制和權責發生制都作為政府會計的基礎，但是兩種核算方式的基礎有區別。收付實現制和權責發生制確認收入、支出的時間點及范圍不一致。因此在使用兩種會計基礎分別進行核算時，財務數據存在差異，讓事業單位財務人員對經濟業務活動進行賬務處理時覺得有困難，制度初期出錯的可能性被提高，因此要求財務人員迅速調整職業習慣和業務能力[3]。

（三）平行登記法增加核算工作工作量

新《政府會計制度》通過預算會計和財務會計兩種核算模式，兩種模式所包含的會計核算科目不同。當經濟業務活動發生時，首先需要財務人員對經濟業務活動進行分析，確定該項經濟業務活動的性質，確認科目和歸類，然后根據業務類型分別在預算會計和財務會計兩個財務核算模式下進行會計登記。也就是說，如果當前發生的經濟業務活動同時關聯預算會計和財務會計中的不同科目時，就必須由財務人員在兩個模式下平行登記會計分錄，登記賬簿。預算會計和財務會計需要同時處理各自的財務工作，登記前需要先通過人為判斷，后進行登記處理，相對增加財務人員會計科目處理工作量。

（四）雙報表對報表信息質量和運用提出更高要求

新《政府會計制度》要求政府事業單位需要同時編制“決算報告+財務報告”。決算報告以預算會計生成數據為依據，收付實現制為會計基礎;財務報告以財務會計生成的數據為依據，權責發生制為會計基礎。因為數據和核算基礎不同，所以會出現決算報告和財務報告中存在數據差異，需要編制“本期預算結余與本期盈余差異調節表”進行調節。差異的主要原因是預算會計和財務會計采用的核算數據不同，因此依據核算數據產生了“本年預算結余數”（本年預算收入-本年預算支出）和“本年盈余數”（本期收入-本期費用）之間的差異。這就對編制報表的財務人員提出了更高的要求，需要其對單位的經濟業務非常熟悉，了解核算時產生的暫時性或永久性差異的原因，對應會計科目進行填列，正確反映預算會計與財務會計之間的內在聯系。對于事業單位會計人員習慣采用收付實現制進行核算的工作習慣來說，具備比較大的挑戰。

四、新制度對事業單位會計核算工作的影響

新《政府會計制度》將“權責發生制”加入財務會計核算中，在預算合算的同時，強化財務核算工作中財務會計的職能。新制度實施后對于一級會計科目新增加49個，增加后的會計科目總計103個，其中包含預算會計的26個科目，財務會計的77個科目，細化資產、負債的核算。例如：將固定資產科目分解，新增加固定資產、公共基礎設施、文物文化資產、保障性住房等科目，并對資產進行計提折舊、累計攤銷，對資產及使用效益情況進行全面詳細的核算;負債類增加預計負債、受托代理負債等科目，對單位所承擔的現時義務進行全面詳細反映。新科目的細化和增加，更準確地反映了資產負債的會計信息，讓政府事業單位的“家底”更清晰明了，同時規范事業單位各項經濟業務預算執行，使報告使用者進行經濟決策時所參考的會計信息更加有效。

新《政府會計制度》的雙模式，提高了政府會計信息質量要求，使會計信息質量要求的可靠性、全面性、相關性、可理解性等方面在會計核算中都得到了充分的體現。例如：固定資產確認折舊和累計攤銷的增加，如實反映會計的計量要求，保證了會計信息的真實性可靠，內容完整;單位會計核算不僅要核算資產、政府儲備物資等，還要確認負債，全面地反映政府事業單位會計信息，提升了信息全面性;收付實現制與權責發生制相結合，有助于財務報告使用者對政府事業單位的過去、現在和將來做出評價和預測，反饋真實的價值相關性信息;財務報告采用決算報告和財務報告合并方式進行編制，提高單位會計信息質量，既保證了財報信息的真實、準確，又清晰、明了，便于理解[4]。新《政府會計制度》將各類政府及事業單位會計制度進行統一，一個政府會計主體，相同經濟業務，采取一致會計政策;不同政府會計主體，相似經濟業務，也采用一致的會計政策，不得隨意變更，確保政府會計信息的一致。

五、結語

新《政府會計制度》的實施對政府事業單位的會計核算工作進行了深入推進和調整，整合事業單位會計制度的內容，統一事業單位的會計制度，提高了各部門、各單位之間會計信息的可比性，統一會計科目、統一會計基礎、統一會計報表，為政府綜合財務報告使用權責發生制編制奠定堅實的核算基礎。新《政府會計制度》確立了我國政府事業單位改革綜合財務報告制度的指導思想，加快政府會計體系改革的推進速度，提升政府及事業單位的財務管理水平。對于事業單位的財務從業人員來講是挑戰與機遇并存，新《政府會計制度》的實施大力提升了事業單位會計主體部門財務人員的工作水平和業務能力，推進會計核算信息系統的開發和升級改造，促進政府事業單位財務人員與財務工作的管理水平并提高財務監督體系的可持續發展。對于政府事業單位來說，還應該在未來的工作中清晰明確自身的業務范圍，以此為基礎加強財務工作的核算與監督管理職能，讓事業單位未來的發展大步向前，協助推進國家治理能力與監管體系現代化。

參考文獻：

[1]劉波.新《政府會計制度》下事業單位會計核算問題探討[J].財經界，2019（12）.

[2]李如城.新《政府會計制度》實施對行政事業單位會計核算的影響[J].行政事業資產與財務，2019（17）.

[3]王文斌.論新政府會計制度對事業單位會計核算影響[J].財會學習，2019（26）.

[4]李如城.新政府會計制度實施對行政事業單位會計核算的影響[J].行政事業資產與財務，2019（17）.

作者簡介：黃彩云（1987—），女，廣東河源人，中級會計師，本科，主要從事事業單位財務管理研究。