長期股權投資核算方法的轉換與投資收益分析

摘要：所謂的長期股權投資主要是指投資方可以對被投資方進行控制，或者共同控制，或者具有較大影響的權益性投資，長期股權在持有過程中常常受到各方面因素的影響，會造成其核算方式需要從某種形式轉換成為其他形式，這樣就會對當期投資收益造成不同的列式，這也是長期股權投資核算最為關鍵的部分。本文主要闡述長期股權投資核算方法的轉換以及相應投資收益的相關內容，希望能夠對相關人士有所幫助。

關鍵詞：長期股權投資;核算方法轉換;投資收益

中圖分類號：F832?文獻識別碼：A?文章編號：2096-3157（2020）19-0172-02

一、引言

長期股權投資是指企業投資的期限在1年以上（不含1年）的各種股權性質的投資，包括股票投資和其他股權投資等。股票投資是指企業以購買股票的方式對其他企業進行的投資，企業購買并持有股份公司的股票后，即成為該公司的股東，投資企業有權參與被投資企業的生產經營管理，并根據股份有限公司經營的好壞按持股比例分享利潤、分擔虧損。對于長期股權投資會計核算來說，長期股權投資核算方法轉換始終是長期股權投資的重點和難點，若是沒有準確處理就容易造成操控利潤等問題。所以為了更好地適應市場經濟發展的需求，提升企業財務報表質量以及透明度，財政部對于長期股權投資的相應內容進行了完善，頒布了《企業會計準則第1號—存貨》等38項具體準則。完善后的長期股權投資會計處理方式理解性更強，并且和國際會計準則相匹配。但是總的來說，長期股權投資核算時要進行不同方法的轉換，這就會造成當期投資收益不同的列式，容易對利潤空間進行操控，因此要對核算方法的轉換和投資收益情況進行分析，確保財務報表的準確性。

二、新會計準則下長期股權投資會計核算方法優點

1.細化了相關科目的規范對象

新會計準則是舊會計準則的補充和完善，充分凝聚了財務界的研究成果。對于準則規范的對象劃分一直是會計工作的重點內容，只有進行精確定位，才能保證準則在實行時具有針對性和有效性。例如，在新準則中引入金融工具這一概念，并進行了細致的劃分，同時對不同的劃分內容制定了相應的規范。這些細化的相關科目為會計核算的精確性和實用性提供了有效的幫助。

2.簡化了長期股權投資的核算

首先，新會計準則降低了由于長期股權投資加大引起持股比例增加而進行核算方法的變更造成的復雜計算。其次，新會計準則去除了“股權投資差額”的明細項目，這一改動在很大程度上降低了權益法核算的復雜度，并且對股權投資差額的攤銷和分配進行了有效規避。

三、長期股權投資核算成本法轉換為權益法分析

1.對于個別財務報表分析

對于成本法轉換為權益法來說，其剩余股權不用以公允價值進行重新計量，所以針對此種情況的個別財務報表來說，在進行會計處理時按照如下方式進行：先要確定出賣出部分的處置損益，就是指將賣出所得實際價款和賣出部分原有長期股權投資賬面價值差額計入投資收益，之后對于剩余長期股權投資當作從獲取日就利用權益法實施核算。

具體操作時，先要對剩余部分賬面價值S以及按剩余持股比例計算、原購買日能夠辨認凈資產的公允價值份額G進行比較，如果S>G那么無需調整，如果S

例如，A公司在2017年1月取得了B公司100%股權（成本法核算），但是在2019年6月賣出了其中的70%（權益法核算），那么具體的會計處理表示為：

借：長期股權投資—扣除已經發放和已經宣告發放的現金股利之后，從2017年1月到2019年初被投資方獲取的凈利潤中應享有的份額

貸：盈余公積

利潤分配——未分配利潤

借：長期股權投資——2019年初到2019年6月被投資方獲得的凈利潤中應享有的份額

貸：投資收益

2.對于合并財務報表分析

在成本法轉換成為權益法時也要充分考量合并財務報表的會計核算內容。對于合并財務報表來說，需要計入轉換當期的投資收益金額=賣出部分所得價款+剩余部分在處置日的公允價值-按照賣出前持股比例計算享有的原子公司從購買日開始計算的所有者權益份額-原購買子公司時確認的商譽金額。對于上述案例來說，從2017年1月到2019年6月投資方賣出之前所有持股比例所享有的、按照權益法調整之后的凈利潤份額都要計入到留存收益當中。

在實際操作中可以將轉換日之前全部持股比例分成兩部分，分別為“賣出部分”以及“剩余部分”。

第一，賣出部分合并報表會計處理。對于個別財務報表來說，其賣出部分根據權益法調整需要增加的部分收益并沒有從轉換日當期投資收益中轉出到盈余公積以及未分配利潤中，所以要對其實施必要調整為：

借：投資收益——B公司從2017年1月到2019年初所得凈利潤以及其他綜合收益之和×70%

貸：留存收益

其他綜合收益

另外，因為成本法轉換為權益法之后，合并財務報表中跨越了會計處理界限，因此賣出部分對應的其他綜合收益也要相應的轉出。

第二，剩余部分合并報表會計處理。剩余部分相應的份額已經跨越了會計處理界限，因此需要將剩余部分轉換成為公允價值計量，差額需要轉換成為當期投資收益，同時要結轉其他綜合收益。在此過程中需要注意的是，只有被合并方可以轉入損益的其他綜合收益部分才可以轉入投資收益。

總的來說，在經過相應調整之后賣出部分相應的其他綜合收益沒有發生改變，因此可以對兩個分錄進行合并，成本法轉換為權益法在合并報表中的處理可以表述為：

借：長期股權投資——剩余股權在失去控制日的公允價值

貸：長期股權投資——個別報表調整之后按照剩余持股比例計算所得賬面價值

投資收益（差額）

借：其他綜合收益——剩余部分相對應的能夠計入投資收益的部分

貸：投資收益

借：投資收益——賣出持股比例所對應的部分

貸：留存收益

四、長期股權投資轉為公允價值計量

1.成本法轉換為公允價值計量

投資方由于處置某些權益性投資而失去了對被投資方控制時，處置之后剩余股權無法對被投資方進行共同控制或者具有較大影響時，需要按照《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》的相應規定實施會計處理，就是指在失去控制日的公允價值和賬面價值之間的差額要計入當期損益。長期股權投資轉換為可供出售金融資產或者公允價值計量并且其變動計入當期損益的金融資產。

例如，某科技集團公司經過董事會審批后，2013年1月其下屬A公司和B公司分別以出資2000萬元和8000萬元的形式共同設立投資公司C，其中A公司控股20%，B公司控股80%。當年的12月該集團公司董事會審批下屬子公司B利用協議轉讓的方式將所持C公司60%的股權轉讓給D公司（27億元），將20%股權（9億元）轉讓給E公司，并且簽署了正式的股權轉讓協議，股權轉讓價格參考中介機構提供的報告并且經三方協商同意。此次股權轉讓在當年11月正式獲批。該科技集團公司下屬B公司在轉讓了所持C公司的80%股權之后，C公司不再納入到該科技集團公司合并范圍內，并且對于其所持有的剩余20%C公司股權要按照科技集團公司失去對C公司控制權日的公允價值重新進行計量，其中公允價值和原始投資成本的差額8.98億元計入當期收益。從此案例可知，2013年的投資收益35.92億元已經實現，科技集團之后又按照其失去對C公司的控制權日公允價值重新進行計算，所得差額也同樣確認為當期投資收益。雖然當年并不存在現金流入，但是因為長期股權投資核算方式的轉換就被列入到了當年的利潤表當中。

2.權益法轉換為公允價值的計量

投資方由于處置某些權益性投資而失去了對被投資方控制時，處置之后剩余股權無法對被投資方進行共同控制或者具有較大影響時，需要按照《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》的相應規定實施會計處理，就是指在失去控制日的公允價值和賬面價值之間的差額要計入當期損益。原有股權投資由于采取權益法核算方式而確認的其他綜合收益，需要在終止權益法核算時采取和被投資企業直接處置相關資產或者負債同樣的基礎實施會計處理。需要將能夠出售的金融資產或者公允價值計量計入到當期損益的金融資產轉換為長期股權投資。

例如，2017年6月8日A公司以400萬元獲取了B公司20%股權，B公司屬于非上市公司，所以A公司完成此次投資后可以對B公司施加重要影響。在獲取投資日能夠辨認B公司凈資產為1000萬元。在獲取投資日到2017年12月31日，B公司經營凈利潤為100萬元，并且沒有其他凈資產變動。2018年2月8日A公司以300萬元售出了B公司10%股權之后對于B公司的持股有所下降，失掉了對B公司的重要影響權利。A公司對于剩余投資進行分類到可供出售金融資產進行核算。具體為：

第一，2017年6月8日投資時A公司分錄：

借：長期股權投資400萬元

貸：銀行存款400萬元

第二，2017年12月31日A公司分錄：

借：長期股權投資20萬元

貸：投資收益20萬元

第三，2018年2月8日A公司分錄：

借：銀行存款300萬元;

貸：長期股權投資210萬元

投資收益90萬

借：可供出售金融資產300萬元

貸：長期股權投資210萬元

投資收益90萬元

從中可知，雖然當年并無現金流入，但是長期股權投資核算方式的轉換產生了相應的投資收益。

五、結語

在進行企業報表審計過程中一定要特別注意利潤表中投資收益的形成過程，尤其是長期股權投資核算防止轉換所形成的投資收益，能夠判斷出是否通過核算方式轉換實現利潤操控，以此來準確判定企業的利潤和現金流情況。

參考文獻：

[1]祝文宇.長期股權投資核算方法轉換研究——基于減資的視角[J].現代商業，2019，（15）：162～163.

[2]吳梅.長期股權投資核算方法的轉換及投資收益分析[J].中國注冊會計師，2016，（12）：97～99.

[3]孫金文.基于風險變化的長期股權投資后續核算方法轉換新解[J].財會研究，2016，（04）：36～38+52.

[4]高虹;王連國.新長期股權投資準則下核算方法轉換問題探討[J].商業會計，2015，（16）：23～25.

作者簡介：

丘翠華，供職于廣州安勤會計師事務所有限公司，金融經濟師，注冊會計師。