政府會計制度對公立醫院財務管理的影響研究

閆紅麗

摘要：新的政府會計制度實施以來，公立醫院的財務管理發生了很大的變化，本文首先分析了新政府會計制度的特點，然后對新政府會計制度對公立醫院財務管理的影響進行了研究，最后提出了合理的建議來促進政府會計制度實施的進一步優化。

關鍵詞：政府會計制度 公立醫院 財務管理

為了提高政府會計信息質量，夯實財政管理基礎，提高財政管理的精細化水平，從而促進國家治理能力現代化，我國自2019年1月1日起施行了《政府會計制度》。新的政府會計制度實施以來，公立醫院財務管理的內容和范圍都發生了很大的變化。

一、政府會計制度的特點

（一）引入“雙基礎、雙分錄、雙報告”

政府會計制度充分的體現了“雙基礎”的平行核算模式，即在日常財務核算中，對發生的經濟活動或事項，分別從預算會計和財務會計兩個方面進行反映，在預算會計中以收付實現制為基礎，而在財務會計中以權責發生制為基礎。

這種預算會計和財務會計平行記賬的核算模式，要求對于納入部門預算管理的現金收支業務，都要在財務會計核算的同時進行預算會計核算，即“雙分錄”的核算方式。

（二）擴大政府資產負債的核算范圍

從資產類科目來講，增加了公共基礎設施、政府儲備物資、文物文化資產、受托代理資產等核算內容，能夠全面反映政府會計主體所能夠控制的各類資產。

從負債類科目來看，增加了預計負債、受托代理負債等核算內容，可以真實反映單位所承擔的現時義務。

從凈資產科目來看，按照主要來源分類為累計盈余和專用基金，并根據凈資產的其他來源設置了權益法調整、無償調撥凈資產等會計科目。

（三）強化了財務會計的核算

在財務會計中全面引進權責發生制，如按照權責發生制核算業務收支，自行研發形成的無形資產的成本確認，長期股權投資引入權益法核算等，強化財務會計功能，對于準確反映單位財務狀況和運行成本，科學編制權責發生制政府財務報告有著重要意義。

二、政府會計制度對醫院財務管理的影響

在我國，公立醫院由于其特殊的管理體制、財政補助方式及自身運營特點、經費來源情況，使其成為涵蓋醫療、科研、教學等多種行業特點的最為復雜的事業單位。而出于自身運營的需要，又非常接近企業運營的特點，因此醫院的財務核算較其他行業的事業單位更為復雜、精細。新的政府會計制度的實施對于醫院的財務管理有著重要的影響。

（一）會計核算方法發生變化

政府會計制度對會計核算提出了具備財務會計與預算會計雙重功能，既要反映政府財務狀況和運營績效信息，又要反映預算收支情況。二者要遵循“適度分離，相互銜接”的原則。具體來說，適度分離體現在“雙功能、雙基礎、雙報告”上，而相互銜接體現在財務會計和預算會計平行記賬，且月末需編制《本期預算結余與本期盈余差異調節表》，反映不同核算方式下產生的差異，揭示預算會計與財務會計的內在聯系。

政府會計制度中對于“雙基礎、雙分錄、雙報告”的核算要求，首次實現了財務會計與預算會計的分離，它分別從兩方面強化了會計核算的要求，一方面在財務會計中，進一步強化了權責發生制，如預計負債、資產的折舊攤銷、自行研發形成的無形資產的成本確認，長期股權投資引入權益法核算等，強化了財務會計功能;另一方面在預算會計中，則擴大了收付實現制的核算范圍，對于納入部門預算管理的現金收支業務，都要在財務會計核算的同時進行預算會計核算。政府會計制度還要求在雙基礎下分別編制財務報告與決算報告，同時編制《本期預算結余與本期盈余差異調節表》，來反映不同核算方式下產生的差異。由于醫院運營的特殊性，它的運營管理相比較一般的事業單位而言，更加類似企業的運營管理，醫院財務管理不僅僅側重資金收付的管理，更加要為醫院的運營效率、效益的提高提供有用的決策信息，發揮管理會計的功能。而且其業務也更為復雜，因此新政府會計制度的核算要求，對于公立醫院來說，會計核算的難度和復雜程度也更高，因此對會計人員也提出了更高的要求。

（二）提高了醫院的運行成本核算的準確性

過去的醫院會計制度是在一個會計系統中，按照不同經濟業務事項分別采用收付實現制和權責發生制來反映預算信息與財務信息，達到預算會計與財務會計相融合的一種核算方式。如在使用財政資金購置固定資產、無形資產時，為體現財政對醫院的補償機制，設置了“待沖基金”科目，以滿足在單系統中實現雙功能。但這樣核算的不足之處在于計提折舊、攤銷時僅沖減“待沖基金”，不計入“醫療業務成本”，即所謂的“虛提”折舊，違背了收支配比的原則，從而虛增醫療收支結余。

而新政府會計制度則規定：對于固定資產和公共基礎設施計提折舊時，全部計入當期費用，采取的是實提折舊的做法，這樣不僅可以反映出固定資產、公共基礎設施的原始成本，而且可以清晰的反映即時凈值，能夠真實的反映醫院位的運行成本。政府會計制度中明確規定反映行政事業單位運行成本的費用類科目，將這些成本類科目進行歸集，可以完整真實的反映醫院的履職運行成本，對于科學評價政府運營績效有著重要的意義。

（三）強化了資產管理的要求

政府會計制度實施以后，對于資產管理也提出了更高的要求。首先，資產的核算范圍擴大了，如增加了受托代理資產、公共基礎設施、政府儲備物資等，使得賬務處理難度有所增加。其次，政府會計制度尤其是對固定資產資產的折舊、無形資產攤銷作出了更加明確的要求，它要求單位更加準確的反應單位現有資產狀況，因此對于醫院資產管理也提出了更高的要求。

（四）對財務指標的影響

1.資產負債率的影響。政府會計制度“雙基礎、雙分錄”要求在財務會計中按照權責發生制核算，對科研課題收入的核算產生一定的影響。

隨著國家對科研工作的重視，重大專項課題不斷增多，投入也越來越多。由于科學研究的未知性和探索性，多數課題的研究周期超過一年。而科研行業主管部門在課題評審后，對中標課題大多數會按照課題任務書批準的預算金額一次性撥付至課題承擔單位，采用中期匯報課題進展情況，最后結題審計的管理模式進行管理。而過去的醫院會計制度則是按照收付實現制在收到經費撥款時，一筆確認為課題收入。

在政府會計制度中，要求財務會計按照權責發生制進行核算，即在收到科研課題撥款的時候計入“預收賬款”，再根據課題的進展情況分期確認收入。對于承擔課題多或承擔重大課題的醫院來說，預收賬款的金額會激增，相應引起資產負債率的較大增幅。

2.本期結余的影響。根據政府會計制度規定，由于財務會計下權責發生制的強化，一方面，對于固定資產或者無形資產計提折舊、攤銷時，全部計入當期費用，采取的是實提的做法，這樣能夠真實的反映醫院的運行成本，但對于財政性資金購置資產較多的公立醫院來說，醫院的成本加大，從而會使得醫院的本期結余較改革之前有較大的變動。另一方面，由于長期股權投資權益法的實施，醫院下屬子公司在當年產生的利潤，醫院應按照權益法進行賬務處理，相應調整長期股權投資，并計入投資收益，即下屬子公司利潤的變化會對醫院的本期盈余產生重大影響。

三、政府會計制度實施優化策略

（一）加快財務信息平臺建設升級

政府會計制度的“雙基礎、雙分錄、雙報告”核算規定，要求對于同一經濟業務，財務人員要分別在財務會計、預算會計下進行核算，編制“雙分錄”、“雙報告”。而醫院的業務量本身已經很大，雙分錄的要求無疑在很大程度上加大了會計人員的工作量，而目前的財務信息平臺在“平行記賬”方面還存在較大問題，往往需要手工錄入，因此亟需財務信息平臺的更新與升級。

（二）加強財務人員的專業培訓

政府會計制度的實施改變了傳統的醫院記賬方式，新的核算方式隔離了財務會計和預算會計，它要求公立醫院財務工作人員具有較高的專業水平，在工作中根據“平行記賬”需求，把同筆經濟業務根據兩大系統分別編制合適的財務分錄，從而符合公立醫院經濟管理的兩個報告體系，這在很大程度上提高了醫院財務工作人員的工作難度。這就要求醫院財務工作人員改變過去的財務理念，深入了解學習新舊制度的差別和關聯，因此需要不斷加強財務工作人員的專業技能培訓，提高財務人員的專業素質，使財務工作人員掌握平行記賬的方法，明確會計核算基礎和規范，在會計核算時按照不同核算要素進行平行記賬，提升醫院財務業務處理水平和效率。同時，通過財務人員的培訓，真正發揮財務工作人員的作用，從而為今后的財務管理工作提供保障。

（三）進一步加強資產管理

政府會計制度下需要醫院進一步強化資產管理，從而使其更好的與新會計制度銜接，因此公立醫院應重視資產管理體系的不斷完善。首先，政府會計制度實施后，在管理固定資產時財務會計的核算應以權責發生制為基礎，構建固定資產績效評價體系，明確資產投入與產出的效益之間的關系，確保資產會計信息的真實性，從而促使資產有效利用，提升單位資產管理水平。其次，重視資產折舊的核算，公立醫院應嚴格執行政府會計制度中關于資產折舊的方法及各類資產相關折舊年限的規定，為固定資產折舊核算提供依據。積極利用現代信息化技術對資產進行管理，提高資產計量的準確性，實現資產管理的精細化，提高會計信息質量。

總之，政府會計制度的實施對醫院的會計理念和行為產生了重大影響，公立醫院應將政府會計制度與財務管理行為有機結合，從而不斷推動醫院的財務管理規范化、科學化發展。

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作者單位：中國中醫科學院眼科醫院