固定資產全流程標準化管控和智慧監督的探索
——從固定資產確認計量與實物管理問題出發

謝敏華（深圳市鹽田港集團有限公司 廣東深圳 518081）

2006年財政部發布的《企業會計準則第4號——固定資產》（財會[2006]3號）取消了原固定資產概念中的“單位價值較高”的條件，且未確定單位價值標準。目前，在固定資產確認計量方面仍存在一些疑惑有待厘清，如企業是否可自行設置固定資產單位價值標準？此外，國有企業固定資產實物管理中仍然存在采購環節不合規和效率低、賬實不符、產權不清、報廢程序不到位等問題，如果處理不當或不采取措施加以控制，可能會造成侵占、挪用或國有資產流失。本文將從固定資產確認計量和實物管理中存在的問題出發，探索解決問題的思路，并基于長遠角度探索固定資產標準化管控和智慧監督的路徑。

一、因地制宜確定固定資產價值確認標準

《企業會計準則第4號——固定資產》規定，固定資產是指為生產商品、提供勞務、出租或經營管理而持有且使用壽命超過一個會計年度的資產，但是，這并不表明具備上述兩個特征的有形資產都需要確認為固定資產。例如，企業辦公用的小型打印機，具備固定資產特征且同時滿足確認條件（經濟利益流入、成本可靠計量），但是否計入固定資產要視各企業具體情況而定。對于資產總額上百億、利潤總額上億元的大型企業來說，原值以千元計的打印機等小型設備對企業整體報表利潤的影響微乎其微，基于會計核算的成本效益原則，若全部納入固定資產核算并進行后續計量，將大大增加核算的繁雜度、降低財務管理效率。另外，為緩解企業的資金壓力、增強稅收繳交在時間跨度上的靈活性，《關于固定資產加速折舊稅收政策有關問題的公告》（國家稅務總局公告2014年第64號）規定，自2014年1月1日起，單位價值不超過5 000元的固定資產允許一次性稅前扣除；《關于設備、器具扣除有關企業所得稅政策的通知》（財稅[2018]54號）規定，2018年1月1日至2020年12月31日新購的單位價值不超過500萬元的設備、器具允許一次性稅前扣除。但是，如果利潤總額只有2萬元的小微企業選擇采用單位價值不超過5 000元的固定資產一次性稅前扣除政策，為保持稅會一致，會計上也將該類固定資產一次性計入成本費用，利潤總額可能由正轉負、轉盈為虧，會計信息將嚴重失真。而同樣地，若某大型企業參照新購設備器具單位價值不超過500萬元的一次性稅前扣除政策，該類設備購買當年一次性計入成本費用，并不能反映其經濟利益消耗方式，也不能真實反映企業的經營成果。

為準確計量固定資產，筆者認為，首先，對于集團型企業，固定資產確認計量應避免“一刀切”，各下屬企業可以因地制宜，確定固定資產核算標準并嚴格執行，避免出現同一企業同一標準下同類資產會計處理卻不同的情況。其次，各類企業要正確看待稅會差異，考慮會計處理與稅務政策一致對會計信息真實可靠性的影響，如果在固定資產價值確認時，不考慮會計信息的真實可靠程度，單純追求稅會一致、操作簡便，將會悖離基本會計準則的要求，也可能會誤導使用者。基于上述考慮，企業固定資產確認計量標準應在忠于會計基本原則的基礎上，參考稅前抵扣標準，在核算效率和會計信息真實可靠之間取得平衡。

二、合理計提固定資產減值準備

根據《企業會計準則第8號——資產減值》要求，企業應當于期末對固定資產進行減值測試。在進行減值測試時，應計算固定資產的可收回金額，可收回金額取銷售凈價與未來現金流量現值兩者之中的較高者。如果可收回金額低于賬面金額，則應按賬面金額與可收回金額的差額計提減值準備；如果可收回金額高于賬面金額，則不需計提減值準備。在實際工作中，減值測試主要存在以下問題：第一，對于有些固定資產，尤其是更新換代迅速的電子設備，市場已下架，售價難以獲取，計算銷售凈價存在困難。第二，未來現金流量的現值的計算，需要會計人員對固定資產在使用壽命內的未來現金流量進行估算，還需要預測貨幣市場變化以確定折現率。不管是未來現金流量的預測還是折現率的確定，都有賴于會計人員的專業判斷。如果會計人員的職業素養不高，最終計提的固定資產減值準備與實際的資產減值將存在較大出入。

針對上述問題，可以考慮依據資產評估判斷固定資產是否減值，但是大型集團型企業固定資產種類繁多，如果對每一項固定資產都進行評估，耗時、費財費力，實際操作難度大；而且，如果對減值的各單項固定資產一一計提減值并調整計提折舊，財務核算工作量將大大增加。筆者認為，要解決固定資產減值測算和計提的難題，需要“抓重點”。在測算前，判斷固定資產是否存在減值跡象。如果固定資產市價大幅下跌，所處行業的技術、市場、經濟環境發生重大變化等，說明存在減值跡象，此時要分類對待，保證固定資產減值計提兼具可行性和準確度。對受所處行業的技術、市場、經濟環境直接影響的重要固定資產或者其減值將對財務報表產生重大影響的固定資產重點對待并進行減值測試，如有必要，可借助專業力量對該類固定資產進行專項評估；對不受所處行業的技術、市場、經濟環境直接影響的重要固定資產或其減值對財務報表產生重要影響的固定資產，可計算可收回金額，并將可收回金額與賬面價值進行比較，判斷是否減值；對小型固定資產或其減值對財務報表影響甚微的固定資產，其原值本身就小或已近使用壽命，可采用抓大放小的方式對待。

三、加強固定資產報廢或處置管理，避免國有資產流失

固定資產可能因已達使用壽命、設備老化、運行緩慢、不可逆故障等啟用報廢程序并申請預算重新購置。財務上轉入清理報廢的固定資產實物要么作為垃圾處理，要么留待備用。對于作為垃圾處置的固定資產報廢，部分國有企業要求垃圾出售需經多家報價比選進行處置，以防范國有資產流失。隨著近年來人工成本飛漲，對于厚重的設備垃圾，垃圾清退人工費可能超過設備垃圾出售價格，因此，部分企業由清潔人員免費拉走設備垃圾而導致內部控制執行不力。要想實現現實可行性和內部控制有效性的平衡，企業需根據實際情況修訂制度，如經初步評估處置凈收益微小或為負可視情況直接處置。對于已達年限、留待備用的固定資產，財務上已作報廢處理，但仍存在實物并由個人保管，為實現固定資產全面規范化管理，需對所有固定資產（含已達年限的賬外資產）建立備查簿并定期清查盤點。

四、有效揭示、控制賬實不符問題

從部分國有企業固定資產清查發現的問題來看，主要集中在賬實不符、產權不清，具體體現為：資產未入賬；已竣工驗收、達到可使用狀態或已投入使用，未及時提交申請、辦理轉固手續；同一個資產重復入賬；部分賬上資產產權證遺失或長期未辦理產權證。固定資產賬實不符說明企業固定資產日常管理混亂、盤點程序控制不到位。究其原因，一是采購與驗收、驗收與出入庫登記、保管與出入庫登記等不相容職務未分離，固定資產出借與調撥未實行嚴格的登記手續、人員變動未進行資產交接登記，資產使用部門、資產歸口管理部門和資產綜合管理部門缺乏溝通與協調機制；二是固定資產盤點程序缺失或盤點流于形式，盤點措施不到位或異地資產未現場盤點，保管使用與盤點核對不相容職務未分離等。筆者認為，要想有效控制固定資產賬實不符問題，不僅需要從賬務到實物、從賬務到產證進行盤點，還要從實物到賬務、從產證到賬務、從實物到產證進行全面清查，結合相關產權證清單編制實物清單，并進行現場勘察，定期核對財務賬、資產實物賬、產權證清單，如有差異，分析原因，及時入賬、轉固或辦理產權證，確保賬實相符、賬證相符、證實相符。

五、提高固定資產采購效率，促進招標采購智能化

（一）企業層面：兼顧固定資產采購效率與采購規范公正。大型企業的固定資產，小到小型辦公設備，大到運輸設備和房屋建筑物，可能涉及成千上萬種。為提高采購效率，筆者認為，對于超過公開招標金額標準的固定資產采購，應按法律法規要求進行公開招標；而在公開招標金額標準以下的固定資產采購，企業可根據實際情況設定幾個檔次，分門別類確定采購方式，在防控采購風險的同時簡化流程。比如，對于市場價格不透明、技術參數復雜的固定資產采購，應充分進行市場調研，采用多家報價比選或邀請招標的方式合理設置評標方法，體現采購競爭性，有效實現采購價格和質量的有機平衡。對于單項合同估算價不超過一定金額（根據企業實際情況確定）的，可通過電商平臺采購，這將在合理保證采購程序規范、采購價格公開透明的基礎上，有效提高采購效率。

（二）政府層面：加強電子招投標系統建設。目前，固定資產非公開招標項目大多采用線下招標，固定資產公開招標項目雖然基本實現無紙化，但大量工作仍依賴人為操作，智能化程度和采購效率有待提高，具體表現在以下三個方面：第一，工程建設項目的公開招標，基本實現了無紙化，且評委也是通過系統自動抽取，但是評標時，雖然評委是在系統線上操作，但是所有評委還是需要在線下集合并在同一物理空間內完成，在一定程度上降低了招投標的效率、增加了人員的時間成本。第二，大多數情況下，國有企業固定資產非公開招標項目（含邀請招標項目、多家報價比選項目等）仍然采用傳統招標的方式線下邀標、投標、評標，采用紙質招、投標文件，既耗費時間、影響效率，又提高了招、投標企業的成本。第三，雖然電子信息技術和互聯網技術已應用于電子招投標領域，但現階段電子招投標系統智能化程度并不高，仍依賴于招標人進行資質審查、身份核查等，需要企業培養招標采購專業人才，實現人管招標。

要提高招標采購效率和智能化程度，各級政府可從全流程電子化、標準文件嵌入、系統智能化三個方面統籌電子招投標系統建設。首先，全流程電子化。2018年4月8日，《招標采購代理服務規范》正式立項，將全流程電子招標采購作為行業發展趨勢。除了招標公告、投標過程電子化、固定資產公開招標項目線上公開透明外，還需要普及全流程及全品類電子招投標，貫徹“電子開評標室”的概念，實現固定資產招投標時間與空間在線上完美的統一。其次，標準文件嵌入。2018年1月，國家發改委會同工信部、住建部等部委（局）共同編制的《標準設備采購招標文件》等5個標準招標文件開始實施。這些標準招標文件需要嵌入到電子招投標系統中，既加強文件的宣貫，又實現招標文件編制的標準化、審核的標準化，有效提高招標采購效率。再次，系統智能化。隨著信息技術的發展，智能化將是包含固定資產招標采購在內的招投標行業的發展趨勢。比如，采購一臺35萬元的生產機器，在招投標前期，招標人需要對潛在投標單位的資質進行審查，并在開標時對委托代理人的身份進行核查，評標時對評委身份予以確認。如果招投標系統能利用生物識別等智能化技術，自動查驗錄入投標單位的營業執照、資質文件、授權委托書、法定代表人或委托代理人信息，核查投標單位之間是否存在關聯關系，提醒招標人關注圍標、串標風險；利用人臉識別技術匹配委托代理人的身份信息并結合已建立的評委身份指紋庫確認評委身份；利用大數據信息自動分析各投標單位報價產品的產能和型號等，將大大提高招標效率并有效防控風險。

六、形成標準化體系，提高固定資產管理效率

企業為提高固定資產管理效率，需要進行全面梳理，將固定資產管理分為固定資產采購、固定資產確認與計量、固定資產日常管理、固定資產處置等四個模塊，將各模塊的風險點、控制點和合規及制度要求進行提煉，編制ISO程序文件和標準化模板并形成標準化體系，作為操作指南或備忘錄予以宣貫和培訓，并嵌入至企業OA辦公系統中，實現業務流、控制流的統一。各層級、各部門、各崗位、各人置于固定資產內控業務流程中，層層把關，層層控制，在提高管理效率的同時，將大幅降低合規成本。

七、加強信息化建設，實現智慧監督

（一）建立大數據中心。企業應充分利用物聯網和區塊鏈技術，建設數據權威及時、管理科學規范、技術安全可靠的大數據中心，將資產管理系統、財務系統、招標系統、預算系統予以集成，將固定資產采購預算、固定資產招標采購情況、財務確認及計量情況、固定資產管理情況（含調撥、出借、處置、抵押等）等數據集中到數據中心，充分實現信息共享。通過大數據中心，實時掌握企業固定資產現狀，及時進行數據提取、數據勾稽，迅速形成固定資產分析報告。

（二）完善智能綜合運營管理平臺。企業可充分利用數據中心的數據，通過融合、碰撞分析，及時掌握固定資產配置水平及管理狀況，實現全面可視化，作為制定或調整固定資產預算的依據；通過系統互聯，快速完成資產預算、招標、購置、賬務處理等一系列智能提示；通過數據分析，及時發現固定資產購置超預算、計量不準確、未入賬、長期閑置等一系列管理問題；通過數據融合，及時進行固定資產調撥，提高資產使用效益；通過經營分析，實時了解固定資產配置及使用中存在的問題，調整固定資產投資及經營方向。

（三）構建智慧監管平臺。目前，地方國資委已建立智慧國資、智慧國企建設三年行動計劃，將建設一體化的在線國資監管平臺，實現監管制度化、程序化、信息化，促進業務協同和閉環管理。按國資委要求，企業將在現有信息化項目的基礎上，構建智慧監管平臺，統一歸集所有監管信息。在該智慧監管平臺上，固定資產招標采購信息、處置信息、抵押擔保信息等將一一歸集，作為各業務監管部門確定監管重點的依據和窗口。

八、結語

固定資產確認計量與固定資產實物管理是固定資產管理非常重要的兩個方面，確認計量影響實物管理過程，實物管控結果有時需通過會計確認計量來予以記錄和反映。總的來說，規范固定資產確認計量和實物管理，需要從以下三個層面發力：第一，政府層面，應加強電子招投標系統建設，強化系統智能化，同時建立良好的監管環境，規范固定資產招標采購。第二，企業層面，從健全內部控制的角度出發，完善固定資產管理制度，梳理固定資產采購、確認與計量、日常管理、處置等全流程風險點和控制點，形成程序文件和標準化模板，作為事前防范、事中控制、事后監督糾正的手段和工具，并加強內控信息化建設、實現系統集成、數據共享、綜合運營。第三，個人層面，不管是企業財務人員還是內部審計人員，都需要加強業務交流與學習，建構包含財務與稅務在內的全方位知識架構，正視稅會差異，忠于會計基本原則，堅持職業操守，提高財務管理素養和業務水平。