環境會計在包裝物經營管理中的應用研究

盧春梅（廣西現代職業技術學院 廣西河池 547100）

一、引言

環境是人們賴以生存的基礎，隨著經濟的快速發展、人民消費方式的改變，快遞包裝垃圾引發的環境問題日益嚴峻。國家郵政局公布的2019年郵政行業數據顯示，2019年全國快遞服務企業業務量累計完成635.2億件，同比增長25.3%；若按照每個包裝箱0.2公斤估算，這些包裹會產生1 200多萬噸包裝垃圾。2019年11月，環保組織綠色和平、擺脫束縛與中華環保聯合會聯合發布的《中國快遞包裝廢棄物產生特征與管理現狀研究報告》顯示：2000年到2018年間，在中國特大城市中，快遞包裝垃圾增量已經占到生活垃圾增量的93%，部分大型城市則為85%至90%。除了電商行業帶來的快遞包裝垃圾，線下其他行業的各種包裝物也充斥著企業生產和人們生活的各個角落。包裝垃圾作為城市新增垃圾主力，不管是以填埋方式處理，還是以焚燒方式處理，均加大了環境承載壓力，造成環境污染。近年來，我國出臺了多項環境保護法律法規及政策措施，并要求企業披露環境信息，以規范企業行為，加強環境保護。但由于生態環境的公共屬性，僅有少數企業結合自身業務特點實施了環境會計，大部分企業未將環境保護納入到企業發展戰略中，在經營過程中未承擔環境保護責任，生態環境的優劣對企業生存發展并未產生實質性影響，造成生態環境的不斷惡化。

在會計領域，環境與會計的結合促使環境會計產生。近年來，環境會計已被我國越來越多的學者認識和關注，學者們紛紛對環境會計的理論發展、應用情況、信息披露等方面進行研究，以期為我國實施環境會計提供借鑒和參考，指導企業實踐。何敏琪（2009）從環境會計制度堅持的成本效益原則、責任明晰原則、環境成本效益配比原則，以及完善環境成本分類及科目設置、探尋環境會計信息披露模式等方面對日本富士通公司環境會計的具體實施情況進行了介紹，提出我國要健全環境會計相關法律法規、加強政府監督、增大環境會計理論與方法研究的力度、建立適合中國國情的環境會計披露模式等建議。賽娜（2013）從IS0 14001的全社會推行、環境會計的導入、環境審計的展開、員工環保意識的培訓等方面闡述了環境會計在東芝集團的應用。黃素源（2019）采用統計分析方法，對興發集團2013—2017年間的環境會計信息披露情況進行了分析，并提出優化環境會計信息披露的對策。作為一門新興學科，環境會計內容復雜，涵蓋領域廣泛，然而目前我國尚未形成統一、成熟的環境會計理論及制度，導致無法在企業中統一實行環境會計規范。

由以上分析可以看出，包裝物造成的環境污染和破壞越來越嚴重，將企業的包裝物經營管理納入環境會計領域、監管企業的環境行為、提高環境保護力度，對環境會計的發展、環境保護和企業發展都具有十分重要的意義。

二、我國企業包裝物經營存在的問題

（一）企業未承擔包裝物經營帶來的環境負擔及污染成本

目前，我國很多企業將利潤作為經營活動的最終目標，以是否盈利以及盈利多少作為各項經濟活動的決策依據，認為將生態環境納入企業經營發展戰略會增加企業的成本負擔，降低經濟效益，影響企業發展，致使企業的包裝物經營行為未與環境會計相結合，包裝物帶來的垃圾和由此引發的環境污染成本由全社會共同承擔，單個企業并未直接承擔包裝物使用和處置帶來的垃圾和環境污染成本，環境污染防治費用未影響企業的財務報表數據和經營效益。

按照現行企業會計準則，會計核算中將包裝物價值轉移計入“生產成本”，進而轉入產成品成本，或通過“管理費用”“銷售費用”“其他業務成本”“其他業務支出”等損益類科目直接進入利潤表，企業僅記錄、計量包裝物在各環節的直接價值轉移?，F實中包裝物垃圾在生活垃圾中所占比重越來越大，其處置費用亦不小，以2018年為例，填埋138.13萬噸快遞垃圾需垃圾處理費用9.74億元，其中土地占用成本5.22億元、運營與基建費用2.79億元、清運費用1.61億元、環境污染成本1 265萬元。企業未承擔包裝物造成的環境污染成本給環境保護工作帶來了困難，同時使很多企業在經營過程中忽略了其經營行為給生態環境帶來的破壞。

（二）企業利用包裝賺取高額附加收益

包裝物作為企業生產經營中最常見的一種輔助性物資，除了能保護產品、為顧客提供便利外，還兼具美觀和藝術性，同時能宣傳和提升企業形象，在企業經營中發揮了重要作用。但市場中不少企業利用包裝物來提高產品價格，謀取暴利，過度包裝成為各企業利用包裝物賺取暴利的常見方式之一。這種行為不僅損害了消費者利益，同時也對環境構成威脅，造成了資源的嚴重浪費。據報道，全國每年平均生產襯衫12億件，包裝盒用紙量就達24萬噸，相當于砍掉了168萬棵碗口粗的樹。

為了限制商品過度包裝，保護商品生產經營者和消費者的正當權益，倡導合理消費，保護環境，節約資源，2008年國家質檢總局發布的《限制商品過度包裝條例（征求意見稿）》規定：“商品包裝空隙率不得大于 55%”“除初始包裝外，商品包裝層數不得多于3層”“除初始包裝成本之外，商品包裝成本不得超過商品銷售價格的15%”等，以此約束企業的包裝行為，然而仍無法遏制企業的過度包裝行為。

（三）企業不重視包裝物管理，使用較為隨意，回收體系不健全

由于包裝物具有取得成本低、數量大等特點，使得企業對于包裝物的管理不如對原材料、庫存商品、固定資產等的管理嚴格。很多企業僅通過建立臺賬對包裝物進行簡單管理，部分企業甚至不建立臺賬，在取得包裝物時，直接計入損益類科目，無明細收發存記錄，購置、使用均比較隨意，管理較為松散。如在快遞行業，用大體積的包裝物包裝小體積產品，以及包裝里層塞滿各種填充塑料袋（氣泡袋/氣泡柱）進行輔助包裝的現象已司空見慣。在飲食行業，有些企業因為包裝物價值低、對損益幾乎沒有影響，所以不管客戶是否真正需要，均在銷售產品時搭配上層層包裝袋，沒考慮因此給環境帶來的負擔。

在包裝物處置后的回收管理方面，各企業做法不一，但總體回收比例較低。有些企業將收集處置后的包裝物，打包賣給廢舊回收站；有些企業根據自身業務特點，將包裝物回收再利用；有些企業則直接將包裝物作為垃圾處理，無任何回收措施。各企業處置、回收方式較為隨意，缺乏有效的回收管理體系，不僅造成資源的浪費，更給環境帶來了較大負擔。據統計，在快遞廢棄物塑料類包裝材料中，只有泡沫箱得到較多回收，回收率約為70%—80%；而質量占比約95%的快遞塑料包裝袋因為回收價低，且粘貼了塑料膠帶和運單，現有的回收渠道無法處理，只能和生活垃圾一起被焚燒或填埋。

三、我國企業包裝物核算的改進建議

（一）加強環境會計研究，細分和擴充環境會計子系統

環境會計在我國起步較晚，目前尚未有統一規范的環境會計制度，環境會計的具體內容和構成子系統也未明確細化，難以結合企業業務實際實施環境會計。我國學者對環境會計的研究大多集中在自然資源領域、環境會計信息披露、碳排放和碳交易權、自然資源資產負債表的編制以及企業與環境直接相關的經營行為等方面，未能進一步細化和深入。為此，需要在國家層面引導各行業、部門、專家從相關概念界定、會計要素、各業務對應的核算內容、方法、科目設置、報表編制、信息披露、監管措施等方面對環境會計理論、實踐機制進行深入研究，加大環境會計研究的資金投入力度，健全環境會計制度建設，制定合理的激勵機制，切實推動環境會計建設。

（二）將包裝物經營與環境保護相結合，探索基于環境會計視角下的包裝物賬務處理

在現行會計準則下，對于包裝物的賬務處理僅按包裝物的賬面價值轉入產品成本或期間費用等損益類科目，對企業財務報表影響較小，企業未能反映出包裝物行為帶來的環境污染和生態惡化，企業也未承擔由此引起的處理成本。為此，需要將企業的包裝物經營與環境保護相結合，從包裝物生產、銷售、使用、回收、處置及環境影響等環節分析包裝物經營的業務模式，并結合會計特點，探索環境會計視角下包裝物的會計處理，在企業層面反映包裝物經營給環境帶來的負擔以及企業需要承擔的環境成本等，以合理衡量企業的經營行為，加強環境保護。

（三）多措并舉，規范企業包裝物經營

針對企業無視其經營行為給環境帶來的影響問題，除了從環境會計視角研究包裝物的會計處理外，還應結合稅費繳納、企業信用評級、財政補助、企業貸款、稅收優惠、廢棄包裝物立法等，多措并舉，進一步規范企業的包裝物經營行為。比如在稅費繳納方面，我國曾有學者提出開征包裝物污染稅的建議和構想。此外，我們也可以參考國外在包裝物污染防治方面的做法，以減少包裝廢棄物對環境的影響。比如，比利時法律規定，凡食品直接接觸的紙類包裝免繳稅金，如果有證據說明飲料罐容器重復使用過7次的免交稅金，其他的都要交“生態稅”。為了提高包裝物回收積極性，美國各州政府根據企業包裝回收利用率的高低適當免除企業相關的稅收。當然，我們在借鑒國外經驗的同時，需結合我國國情，根據我國市場特征、企業經營特點、企業文化、公眾行為等制定出適合我國的措施。同時結合包裝物在市場流轉中涉及的多方、多業務、多環節，積極溝通和探索，獎懲并舉，規范企業包裝物經營，使企業切實履行環境保護的社會責任。

（四）加強宣傳，轉變經營理念，提高企業的環保意識

要想讓企業真正將環境保護責任由外在壓力轉變為內在動力，還需企業切實轉變經營理念，規范自身行為，自覺履行環境保護責任，進一步促進企業生產和生態的協調發展。因此要加大宣傳力度，提高企業的環境保護意識，引導企業在經營中節約資源，提高利用效率，不可因包裝物成本低而隨意使用和浪費，給環境帶來負擔和污染。在宣傳方式和手段上，可以通過張貼宣傳海報、宣傳標語等方式，也可以利用發達的網絡信息技術等，提高宣傳效率和效果，讓企業真正認識到在包裝物經營中履行環境保護責任的必要性和緊迫性，為生態環境的改善做出努力。