企業對外提供財務擔保的會計處理問題思考

陳少莉

（四川景云祥通信股份公司，四川 成都 610000）

企業對外提供財務擔保，會涉及財務擔保合同，而所謂的財務擔保合同，指的是保證人與債權人之間的約定；如果債務人未能對相對應的債務履行，那么保證人需根據約定對債務或者承擔責任的合同給予履行。值得注意的是，企業對外提供財務擔保涉及的會計處理風險問題較多，以上市企業為例，其與子公司、關聯企業之間，會形成復雜且煩瑣的擔保網絡關系，當關系網中的某一個企業出現紕漏，則會發生“連鎖反應”，使企業經營受到嚴重影響[1]。考慮到企業對外提供財務擔保的會計處理工作效率、質量及安全性得到有效提升，因此本文圍繞“企業對外提供財務擔保的會計處理問題”進行分析研究具備一定的價值意義。

一、企業對外提供財務擔保的內涵及特征概述

（一）內涵

企業對外提供財務擔保，指的是企業以相關法律法規，或者雙方之間的協約為依據，為保證借貸合約如實履行，并保障債權人合法權益，為債務企業所提供的償債擔保合同。從企業對外提供財務擔保的本質層面來看，即相當于對被擔保企業出借自身信用。首先，擔保方與被擔保方屬于民事法律關系的范疇，企業對外提供財務擔保的構成要件有三個，即為主體、客體、內容。其次，企業對外擔保屬于特殊的民事法律關系，在擔保類別不同的情況下，擔保法律關系主體確認也存在差異，與常規的民事法律關系主體確認比較更加復雜；從擔保法律關系客體層面來看，代償主債務金錢給付行為以及具體合約履行行為為其主要的體現[2]。此外，由主債務的實際履行，進而衍生出來的擔保合同雙方企業之間的權利義務關系，為擔保法律關系的核心內容，需引起充分重視。

（二）特征

基于《擔保法》層面來看，擔保的類型有5類，即為：1．保證；2．抵押；3．質押；4．留置；5．定金。對于當中的“保證”來說，指的是保證人和債權人之間簽訂的某種約定，如果債務人未能對相應的債務履行，那么保證人則需履行債務人的債務，或者承擔相對應的責任。而對于金融機構來說，通常采取“保證”與“抵押”這兩種擔保方式；同時，證監會明確上述企業不能采取“個人擔保”的方式，因此針對企業對外提供財務擔保的會計處理問題，通常在上市公司與其相關的子公司及關聯企業中發生，針對其面臨的會計處理問題，有必要深入分析，尋求應對之策，從而使企業對外提供財務擔保的風險得到有效預防控制。

二、企業對外提供財務擔保的會計處理問題分析

如前所述，對企業對外提供財務擔保的內涵及特征有了一定程度的了解。而現狀下，在企業對外提供財務擔保的會計處理工作實際開展過程中，也面臨一些有待解決的問題。總結起來，具體問題如下：

（一）基于預期信用損失的減值處理項目范圍及方法問題

基于預期信用損失的減值會計處理與以往或有事項準則下的企業對外財務擔保會計處理之間存在較大的差異。在金融工具減值核算項目當中，減值處理項目的范圍包括：其一，以攤余成本計量的金融資產與以公允價值計量的債務工具投資；其二，租賃應收款；其三，《企業會計準則第14號——收入》定義的合同資產；其四，企業發行的貸款承諾與適用金融工具準則的財務擔保合同；在會計處理方法方面，將預期信用損失作為基礎，然后實行減值會計處理，進一步確認損失準備[3]。值得注意的是，在2019年之后，如果上市企業對外提供財務擔保，并且擔保合同適用于新金融工具準則，那么需要符合新金融工具準則的有關規范條例，如前所述需將預期信用損失作為基礎，然后采取減值會計處理方式，然后確認損失準備，而不能采取傳統的優勢向準則的有關規范條例，以此避免基于預期信用損失的減值處理項目范圍不明確及方法不正確等問題的出現。

（二）企業對外提供財務擔保信息的內容及標準問題

對于企業而言，需保證對外提供財務擔保信息內容及標準的適用性及合理性。但是，如果企業對外提供財務擔保信息的內容及標準潛在紕漏或問題，則易引發信用損失。所謂的信用損失，指的是對外財務擔保合同應收現金流量和預期之間存在偏差，進而引發現金短缺的折現值。如果財務擔保企業需對被擔保企業向銀行代償債務，則便會產生賠償與訴訟費用的折現值，此類折現值便是信用損失。所以，為了規避此類問題，便需要對被擔保企業向銀行借款的違約風險進行合理評估，并對被擔保企業的償債能力財務指標及現實相關信息進行判斷，比如資產總額、負債總額、凈資產、資產負債率等等，做好風險預控，使信用損失風險問題得到有效防控。

（三）會計處理方法實際應用爭議性問題

倘若企業所提供擔保，在預計負債金額不明確的情況下，首次確認之后一年便會計提一定額度的信用損失準備。但是，由于不具備歷史成本數據作為支撐，如果后面持續確認預期信用損失及計提信用損失準備，或者擔保到期后轉回，因金額偏高，易出現會計信息質量的人為波動及失真等問題出現[4]。因此，有必要深入了解此類問題，針對對外財務擔保合同金融工具會計處理方法不斷優化、改進，避免此類問題的發生。

三、企業對外提供財務擔保的會計處理建議分析

結合上述分析，不難發現企業對外提供財務擔保的會計處理問題較多，而從該項工作效率、質量及安全性提升角度考慮，則需正視問題，提出并實施有效解決建議。總結起來，具體建議如下：

（一）重視新金融工具準則的推廣及應用

從目前來看，新出臺的新金融工具準則的推廣運用仍存在很大的進步空間，考慮到企業會計實操工作人員可以準確地應用這一金融工具，進一步保證企業對外提供財務擔保的會計處理工作效率及質量得到有效提升，對于財政主管部門來說，有必要制定并實施真實、易懂的對外財務擔保會計處理配套操作指南，明確新金融工具準則與傳統準則之間的差異，使相關工作人員能夠自如地應用這一金融工具，使企業對外提供財務擔保的會計處理問題得到有效解決。值得注意的是，為了提高會計實操工作人員的實踐應用能力，在新金融工具準則推廣過程中，可采取案例分析法，對新金融工具準則的實際應用進行詳細解釋、展示，以此使會計實操工作人員的實踐能力水平有效提高。

（二）規范企業對外提供財務擔保信息的內容及標準

傳統模式下，或有準則下擔保企業，大部分采取預計負債金融難以明確的理由，對相關擔保事項的確認計量以“逃避”的方式處理，而對于信息披露只基于會計報表附注當中模糊提到。但是，在新金融工具準則實施背景下，對于會計處理原則的解釋更加清晰，而在信息披露方面則沒有強制性的要求，這樣易導致出現財務擔保會計信息披露不夠清晰、標準的問題。因此，對于市場監管部門來說，需規范企業對外提供財務擔保信息的內容及標準，針對一些有違法違規擔保行為的企業，則采取嚴厲的懲罰措施，并進行懲罰內容公開透明化，提高其他企業的警惕性及約束性[5]。此外，需構建完善的信息披露長效約束機制，對相關擔保企業強制性會計信息披露的要求進行明確規范，同時企業對外提供財務擔保信息的內容及標準也需明確規定，以此保證企業對外提供財務擔保的會計處理工作的規范性及科學性。

（三）優化對外財務擔保合同金融工具會計處理方法

對于擔保企業來說，需對相關會計處理風險盡可能地規避，同時需保證自身企業今后的收益達到最佳值，并進一步做好對外提供財務擔保會計處理方面的工作，以此保證自身企業的可持續發展。而這些目標的實現，脫離不了優化對外財務擔保合同金融工具會計處理方法，具體優化方法包括：

1．對公允價值會計原理及新金融工具準則的核心要點加以掌握，通過合理、科學的方法，對企業對外財務擔保合同金融工具會計處理涉及的問題加以解決。例如：如果被擔保企業在信用方面潛在顯著的風險問題，或者擔保合同存在很大程度風險；那么，在確認預期信用損失工作中，便需保持嚴謹的工作態度，保證計提的信用損失準備能夠將有關違約風險引發的不良后果有效覆蓋或解決，使“實質大于形式”的會計處理原則得到有效發揮[6]。

2．重視合理科學的減值估算模型的應用，保證違約風險權重及新應用損失加權平均值得計算更加準確，符合精準公允標準；同時，利用現代化會計處理技術方法，使會計信息質量得到有效提升；此外，重視企業風險控制及運營管理制度的實施，使企業管理會計質量得到全面提升，進一步使會計風險得到有效預防控制。

四、結語

綜上所述，企業對外提供財務擔保的會計處理問題較多，比如基于預期信用損失的企業對外財務擔保減值會計處理問題、會計處理方法缺失問題等等。因此，有必要對新金融工具準則的推廣及應用加以重視，并規范企業對外提供財務擔保信息的內容及標準，優化對外財務擔保合同金融工具會計處理方法，以此使企業對外提供財務擔保的會計處理工作的效率及質量得到有效提升，使會計處理風險有效預防控制，進一步為企業的長遠、可持續發展提供有效保障。