新收入準(zhǔn)則下企業(yè)收入確認(rèn)與計量的對策研究

范信莉

（天職國際會計師事務(wù)所（特殊普通合伙）重慶分所，重慶 401120）

在企業(yè)經(jīng)營發(fā)展中，當(dāng)產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)效益后，即可根據(jù)相關(guān)指標(biāo)進(jìn)行認(rèn)定，并融入至企業(yè)資產(chǎn)或者負(fù)債范疇中，同時在會計賬簿上也應(yīng)做好詳細(xì)記錄，并列入至?xí)媹蟊碇?，進(jìn)而完成企業(yè)收入確認(rèn)。在企業(yè)會計工作中，通過確認(rèn)收入，即可確定是否需將項目納入至財務(wù)報表中，在收入確認(rèn)方面，不僅需詳細(xì)的財務(wù)數(shù)字，同時還需文字記錄和說明。因此，企業(yè)收入確認(rèn)是會計行為中十分重要的內(nèi)容，只有保證確認(rèn)科學(xué)合理，才能夠準(zhǔn)確地反映出真實的會計信息，據(jù)此為企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員決策提供參考。在新會計背景下，收入確認(rèn)已發(fā)生一定變化，如果沒有及時據(jù)此對財務(wù)管理方式進(jìn)行調(diào)整，則不利于企業(yè)盈余管理，因此，亟須對新收入準(zhǔn)則下企業(yè)收入確認(rèn)與計量方式進(jìn)行深入探究。

一、新收入準(zhǔn)則對企業(yè)收入確認(rèn)的影響

（一）準(zhǔn)則適用范圍變化

通過對新收入準(zhǔn)則進(jìn)行分析，將收入準(zhǔn)則與合同準(zhǔn)則進(jìn)行整合處理，同時融入至企業(yè)收入確認(rèn)模型中，另外，對于企業(yè)租賃合同、回購協(xié)議、金融工具合同以及保險合同等相關(guān)權(quán)利以及義務(wù)沒有納入其中。通過對新收入準(zhǔn)則的調(diào)整形式進(jìn)行分析，收入確認(rèn)的界定方式更加明確，同時，對于企業(yè)與客戶之間的簽訂合同所產(chǎn)生的費用，也需進(jìn)行規(guī)范化管理。在2006版企業(yè)收入準(zhǔn)則以及建造合同準(zhǔn)則中，在收入確認(rèn)方面可能會受到主觀判斷因素的影響，比如，通過對建設(shè)合同進(jìn)行分析，在收入確認(rèn)方面往往很難界定，如果財務(wù)管理人員核對不明確，容易出現(xiàn)偏差，另外，在系統(tǒng)集成收入確認(rèn)方面，有些財務(wù)人員認(rèn)為，當(dāng)商品交付完成并投入使用后才能夠確認(rèn)收入，部分財務(wù)人員認(rèn)為，在系統(tǒng)集成方面，需以工程進(jìn)度為依據(jù)，據(jù)此對完工百分比收入進(jìn)行計算。因此，不同財務(wù)人員對業(yè)務(wù)模式和準(zhǔn)則的理解有一定區(qū)別，故容易選擇不同的收入確認(rèn)方式，進(jìn)而對企業(yè)財務(wù)數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性和可比性產(chǎn)生較大影響。在應(yīng)用新收入準(zhǔn)則后，在企業(yè)收入確認(rèn)方面，可應(yīng)用統(tǒng)一的模型，對企業(yè)與客戶合同所產(chǎn)生的收入進(jìn)行規(guī)范化管理和確認(rèn)，進(jìn)而為復(fù)雜經(jīng)濟(jì)交易事項管理提供參考。

（二）收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的改變

通過對現(xiàn)行準(zhǔn)則進(jìn)行分析，對于企業(yè)產(chǎn)品銷售中所得收入，在滿足一定條件后即可確認(rèn)為企業(yè)收入，對于項目建設(shè)合同以及勞務(wù)所得收入，要求在完工后根據(jù)百分百進(jìn)行計算。通過對新收入準(zhǔn)則進(jìn)行分析，對于多種收入類型無須明確劃分，可按照統(tǒng)一的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，并采用控制權(quán)轉(zhuǎn)移調(diào)整方式。另外，對于企業(yè)收入確認(rèn)，新收入準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則所規(guī)定的履約義務(wù)均相同。除此以外，根據(jù)新收入準(zhǔn)則中的要求，對于企業(yè)收入確認(rèn)過程，要求分為五個環(huán)節(jié)，具體包括合同識別、履約義務(wù)識別、確認(rèn)交易價格、分?jǐn)倖为毩x務(wù)，最后確認(rèn)收入。在企業(yè)銷售過程中，可利用新收入準(zhǔn)則中的五個步驟進(jìn)行收入確認(rèn)。由此可見，以新收入準(zhǔn)則為依據(jù)進(jìn)行收入確認(rèn)，能夠有效減少人為因素的影響，提高收入確認(rèn)的準(zhǔn)確性和可靠性。

（三）收入確認(rèn)的時點性和時段性

根據(jù)以往的收入準(zhǔn)則要求，對于銷售商品的收入，可在主要風(fēng)險以及報酬轉(zhuǎn)移的某個時間點確認(rèn)，而對于企業(yè)勞務(wù)以及建造合同收入，要求綜合考慮完工后百分百以及項目建設(shè)進(jìn)度，在某個時間段中確認(rèn)，因此企業(yè)收入的確認(rèn)時間有所不同。對于企業(yè)收入業(yè)務(wù)，財務(wù)人員根據(jù)歸屬類型不同，按照時間點以及時間段進(jìn)行確認(rèn)，主觀判斷影響比較大，沒有充足的客觀證據(jù)作為支持，很難保證企業(yè)會計信息質(zhì)量。在新收入準(zhǔn)則中，對于屬于某一時間點或者某一階段內(nèi)履約做出了明確規(guī)定，在某個時間點，當(dāng)履約義務(wù)完成后，當(dāng)購貨方可對產(chǎn)品進(jìn)行全面控制后，即可確認(rèn)收入。另外，對于某個時間段中履行的，應(yīng)確保能夠在時間規(guī)定范圍內(nèi)，對履約進(jìn)度進(jìn)行分析，據(jù)此完成收入確認(rèn)。由此可見，履約義務(wù)具有時段性特征，因此，新收入準(zhǔn)則與稅法規(guī)定的企業(yè)收入確認(rèn)方式有可能會有一定區(qū)別，在收入確認(rèn)方面要求及時做好調(diào)整。

二、新收入準(zhǔn)則對企業(yè)收入計量的影響

（一）公允價值的改變

根據(jù)新收入準(zhǔn)則中的要求，企業(yè)需對分?jǐn)偟礁鲉雾椀穆募s義務(wù)交易價格進(jìn)行分析，據(jù)此進(jìn)行收入計量，在此過程中，需對交易價格做好詳細(xì)說明。對于采用公允價值所規(guī)定的銷售產(chǎn)品收入金額，需根據(jù)交易價格進(jìn)行收入計量，但是公允價值容易受到各類因素影響，如果缺乏相關(guān)資料，則很難達(dá)到公允要求。相比之下，交易價格的可靠性比較強(qiáng)。在交易價格確定方面，可全面考慮各項影響因素，具體包括合同中的各類融資成分、可變對價等等。企業(yè)可根據(jù)日常經(jīng)營管理中的交易習(xí)慣，摒棄各類影響因素，然后再確定交易價格。如果具有可變對價，要求根據(jù)資產(chǎn)負(fù)債表，對需要計入至交易價格的可變對價進(jìn)行計算，另外，還應(yīng)該判斷可變對價是否出現(xiàn)變化，并及時做好優(yōu)化調(diào)整。如果出現(xiàn)重大融資成分，則當(dāng)企業(yè)獲得控制權(quán)時，應(yīng)付金額和合同對價之間有一定差異，要求綜合考慮利率法進(jìn)行合理攤銷。

（二）多重交易下價格的分?jǐn)?/h3>

合同中可能含有多種交易，但是在以往的收入準(zhǔn)則中，沒有明確需采用何種處理方式，通常情況下，需以總體價款為依據(jù)，據(jù)此對對收入金額進(jìn)行計算。如果發(fā)生多重交易，財務(wù)會計人員首先需確定合同價款總額，然后再分配至多個交易項目中，但是財務(wù)會計人員容易受到主觀因素影響，無法保證財務(wù)信息準(zhǔn)確性。根據(jù)新收入準(zhǔn)則規(guī)定，如果合同中有多重交易，則要求綜合考慮單項履約義務(wù)中所規(guī)定的商品單獨售價比例，將交易價格分?jǐn)傊炼鄠€項目履約義務(wù)中。另外，對于單獨售價能否獲得這一問題，新收入準(zhǔn)則也做出了明確規(guī)定，如果單獨售價能夠直接獲得，則可根據(jù)能夠獲得的單獨售價進(jìn)行計量，如果單獨售價不能直接獲得，則要求企業(yè)綜合考慮其他信息，在單獨售價估計方面，可采用市場調(diào)查法、余值法以及成本加成法等等。

（三）總額與凈額的區(qū)分

在新收入準(zhǔn)則中，增加了“主要責(zé)任人”以及“代理人”兩個概念。企業(yè)需判斷在對客戶轉(zhuǎn)讓產(chǎn)品前，是否獲得商品控制權(quán)，如果在轉(zhuǎn)讓產(chǎn)品前已獲得控制權(quán)，則企業(yè)為主要負(fù)責(zé)人，如果沒有則可作為代理人。對于主要負(fù)責(zé)人，需根據(jù)已收入商品價款確認(rèn)收入，而對于代理人，要求首先確定已收入對價總額，然后再扣除應(yīng)支付價款，最后即可確認(rèn)收入。

三、新收入準(zhǔn)則下企業(yè)收入確認(rèn)與計量對策

（一）合同談判

在新收入準(zhǔn)則的實際應(yīng)用中，企業(yè)各項銷售業(yè)務(wù)均需圍繞合同內(nèi)容，因此，企業(yè)需調(diào)整交易方式，保證產(chǎn)品銷售過程中合同的重要作用。通過對新收入準(zhǔn)則進(jìn)行分析，在收入確認(rèn)方面，應(yīng)將企業(yè)履約義務(wù)作為標(biāo)準(zhǔn)，因此，企業(yè)需對合同內(nèi)容進(jìn)行深入分析，詳細(xì)梳理與義務(wù)相關(guān)的內(nèi)容，并對企業(yè)履約情況進(jìn)行分析。在收入計量方面，需將交易價格作為重要基礎(chǔ)，對合同條款內(nèi)容進(jìn)行分析，綜合考慮可變對價、重大融資成分、應(yīng)付客戶對價等因素所產(chǎn)生的影響。另外，在新收入準(zhǔn)則中，還新增了合同資產(chǎn)概念以及合同負(fù)債概念等，由此可見，在新收入準(zhǔn)則中，合同管理至關(guān)重要。在企業(yè)銷售業(yè)務(wù)的執(zhí)行過程中，要求業(yè)務(wù)部門加強(qiáng)溝通，而財務(wù)部門則需對業(yè)務(wù)執(zhí)行情況進(jìn)行詳細(xì)記錄，企業(yè)各部門之間溝通交流不暢，而根據(jù)新收入準(zhǔn)則要求，企業(yè)需對合同中的各項條款進(jìn)行深入分析，同時綜合考慮以往交易的各項資料，據(jù)此對交易價格進(jìn)行計算。

（二）合同執(zhí)行階段

對于合同影響因素，需做好統(tǒng)籌管理，為了保證企業(yè)收入以及計量標(biāo)準(zhǔn)能夠達(dá)到相同標(biāo)準(zhǔn)的調(diào)控管理，在合同執(zhí)行過程中，要求對具體的實踐過程進(jìn)行判斷分析。其中，最為關(guān)鍵的是確定企業(yè)需在哪一時期履行合作合同以及合同執(zhí)行方式等，將其作為企業(yè)收入確認(rèn)以及計量的執(zhí)行生成指標(biāo)。在企業(yè)合作合同的執(zhí)行過程中，應(yīng)從計量角度出發(fā)，根據(jù)客戶實際需要選擇適宜的實踐方式，同時，還應(yīng)對收入確認(rèn)方式以及標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整。

（三）梳理企業(yè)的業(yè)務(wù)模式，“五步法”確認(rèn)和計量收入

在新收入準(zhǔn)則實行后發(fā)現(xiàn)，其與原有收入準(zhǔn)則之間有一定關(guān)聯(lián)，但是部分內(nèi)容不同，在新會計準(zhǔn)則的執(zhí)行過程中，需對企業(yè)各項業(yè)務(wù)模式、收入情況等進(jìn)行全面整理和分析。第一，在企業(yè)與客戶的合同分析中，需判斷合同各方是否批準(zhǔn)合同，并且承諾履行合同中所規(guī)定的義務(wù)；判斷合同雙方的權(quán)利以及義務(wù)；判斷支付條款是否明確；判斷商業(yè)實質(zhì)；判斷因轉(zhuǎn)讓商品而有權(quán)取得對價且對價。第二，對合同中的各項履約義務(wù)進(jìn)行判斷和分析。第三，對合同中的重大融資成分、可變對價、應(yīng)付客戶對價扥改進(jìn)型分析，據(jù)此對轉(zhuǎn)讓產(chǎn)品或者服務(wù)時所應(yīng)獲得的交易價格進(jìn)行計算。第四，在合同中，如果履約義務(wù)比較多，則要求將交易總額分配至各個義務(wù)中。第五，確定收入的確認(rèn)時間。

四、結(jié)束語

綜上所述，本文主要對新收入準(zhǔn)則下企業(yè)收入確認(rèn)和計量方式進(jìn)行了詳細(xì)探究。新收入準(zhǔn)則對于企業(yè)收入確認(rèn)方式的影響比較大，在新收入準(zhǔn)則出臺后，能夠為企業(yè)報表、稅收籌劃制定提供創(chuàng)新思路，進(jìn)而指導(dǎo)企業(yè)收入確認(rèn)以及計量。新收入準(zhǔn)則是在原收入準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上進(jìn)行補(bǔ)充和完善的，能夠促進(jìn)我國會計工作朝向國際化方向發(fā)展，同時對于企業(yè)收入和計量方式做出了明確規(guī)定。在企業(yè)收入確認(rèn)和計量方面，可將新收入準(zhǔn)則作為重要依據(jù)，能夠有效提升企業(yè)會計信息的可比性，促進(jìn)各部門溝通交流，保證企業(yè)收入確認(rèn)和計量的準(zhǔn)確性和可靠性。