基于治理視角下的公立醫院審計需求與服務模式完善

摘 要：本文首先從委托代理理論和利益相關者理論兩個方面對治理視角下公立醫院審計需求進行分析，然后從內外部治理層、審計模式以及審計種類內容三個方面分析當前公立醫院審計服務模式存在哪些問題，最后從審計目標、審計服務整合、審計報告服務以及審計信息服務平臺等方面詳細闡述治理視角下公立醫院審計服務模式的完善措施，為公立醫院審計人員提供參考。

關鍵詞：治理視角;公立醫院;審計需求;服務模式

公立醫院需要對財務、人員進行監管，所以需要使用審計的手段完成監管目標，審計是監督的主要手段之一。審計人員需要為公立醫院的人員和財務提供客觀的評價審計結果，為醫院治理人員提供參考。但是公立醫院的監督目標不斷升級，審計服務模式也必須隨之升級，否則難以滿足公立醫院的監督需求。

一、基于治理視角下的公立醫院審計需求分析

（一）委托代理理論下公立醫院財務審計需求分析

公立醫院指的是獨立核算財務報表的綜合醫院、專科醫院、中醫院及醫療門診和療養院，而一些城市社區衛生站以及更低一級的鄉鎮級醫療衛生機構則不需要獨立核算財務報表，這些衛生站及鄉鎮醫療機構不能屬于公立醫院，本文討論的公立醫院審計需求則只針對醫療門診和療養院以上級別的公立醫院。公立醫院在建立之初就確立了它需要承擔的社會責任，即使這些社會責任在如今看來并不完全屬于公立醫院，但是由于當時的經濟形勢這些社會責任只能由公立醫院承擔。所以公立醫院同時也受到了國家特殊政策的扶持，如投入補償機制。國家規定公立醫院應該按照核定收支、定向補助、超支不補、結余按規定使用的方式進行預算管理，公立醫院在這種機制下享有差額補貼政策，這也是導致公立醫院審計弊病出現的原因之一。公立醫院既不屬于公法人也不屬于私法人，而是處于二者的中間狀態，所以醫院的管理人員可能會出現因私損公的行為。公立醫院作為營利性組織，必然會通過一些管理政策為醫院謀求經濟效益，導致醫院審計弊病不斷加深。而政府對公立醫院的權利和責任重新劃分，導致醫院的權利相互分離，各個既得利益方之間信息不對等，導致委托代理出現沖突，因此公立醫院的審計需求應該重新分析[1]。

1.預算軟約束風險審計需求分析

預算軟約束是指公立醫院會受到政府的資金和政策扶持，所以公立醫院基本不可能破產，這就導致公立醫院不重視預算管理工作，導致醫院的經濟效益降低。正常的醫院受到政府的資金扶持較小，私立醫院就不會受到政策的救助和補貼，即使私立醫院面臨破產威脅，政府也不會對私立醫院進行救助，這就導致私立醫院非常重視預算管理，所以私立醫院的經濟效益能夠得到保障。而公立醫院恰恰相反，政策會通過各種方式填補公立醫院的虧空，所以公立醫院不重視預算管理工作。公立醫院清楚即使自己虧損比較大且面臨破產邊緣，政府也不會坐視不理。因此公立醫院存在預算軟約束的風險，公立醫院的預算管理約束能力不強，而且公立醫院多層次委托代理更是導致審計監管困難，公立醫院的審計需求必須從預算軟約束的角度進行分析。

2.預算松弛風險審計需求分析

預算松弛風險是指公立醫院的預算執行能力不足導致最終預算達不到最優預算的標準，這種情況在公立醫院中比較常見，所以公立醫院的預算管理制度是否有效值得考證。過去公立醫院的資金來源為政府全額撥款，但是如今政府通過各種政策資金扶持和項目補貼為公立醫院提供經費，而這些經費對保障公立醫院的開支貢獻了巨大力量。公立醫院審計的過程中會面臨著多報預算或者少報預算的問題，預算管理人員為了自身的績效考核會多報預算目標，防止預算額度不足;而公立醫院的管理人員可能會少報預算績效，防止有些季度的績效目標未能完成，而少報預算績效則可以平衡其他季度的績效考核指標，從而使公立醫院的全年度績效考核符合要求。這樣就對審計人員的工作帶來了難度，審計人員無法了解公立醫院的真實運營現狀，自然無法準確地核算出審計報告[2]。

3.盈余管理風險審計需求分析

盈余管理風險是指公立醫院通過財務部門調整收支結余，使醫院的財務報告達到收支平衡或者讓盈利為負，這樣就可以繼續向政策部門申請更多的資金補貼，從而提高公立醫院的經濟效益。盈余管理風險從根本上講就是將盈利的資金藏起來，然后繼續向政府尋求資金支持并且花費政府的資金，最后即可不斷提高公立醫院的盈利情況。但是這種盈余管理屬于用政府的錢辦公立醫院自己的事情，公立醫院的審計工作在這種情況下很難開展，審計人員無法得到醫院準確的盈余數據。所以基于治理視角下公立醫院審計人員必須得到準確的盈余數據，否則審計報表不具備實際意義。

4.誘導需求風險審計需求分析

誘導需求風險是指公立醫院通過多任務和多層次委托讓醫院的盈利不斷增加，但是這種盈利增加的方式無法得到約束，反而讓公立醫院內部充滿了誘導性行為。所以公立醫院存在誘導需求風險，導致審計工作更加復雜，審計人員需要評價公立醫院的經濟行為是否合理，還需要加強對公立醫院投資績效的審計管理。

（二）利益相關者理論下公立醫院治理層審計需求分析

利益相關者理論是指公立醫院不只需要為提供資金支持的政府服務，還要為其他的利益相關者進行服務，而所有利益相關者的經濟活動都需要進行審計，保證對各個利益相關者的經濟效益進行監管[3]。

1.醫院外部治理層監管目標審計需求分析

公立醫院外部治理層為財政、人事、組織以及醫療保險等部門，而這些部門的監督目標應該從經濟效益的角度進行考慮。人事部門和組織部門在人事調動和聘用上投入的資金比較多，所以審計人員應該考察這兩個部門對人員的管理是否合理，防止人事和組織部門對人員的調動存在風險。而財政部門直接對公立醫院的資金進行管理，所以對財政部門來說醫院外部治理層監管目標應該以資金使用狀況為中心。醫療保險是第三方支付醫療費用的主要手段，所以審計人員需要對第三方支付的真實性進行監管。

2.醫院內部治理層監管目標審計需求分析

公立醫院內部治理層監管目標為管理情況、運行情況、績效考核情況、財務情況等。審計人員有權利對這些目標進行監管，但是當前公立醫院的現狀是內部監事會、工會代表政府部門行使監督管理的職能，而審計工作人員的權利受到限制，導致審計人員的地位降低、作用弱化。政府為公立醫院的運營提供了大部分資金，所以政府必須要通過自身的部門對醫院進行監管，這就導致審計部門處在比較尷尬的地位。

二、基于治理視角下的公立醫院審計服務模式存在的問題

（一）過于重視內部治理層的服務導致外部利益相關方被忽視

治理視角下公立醫院審計服務模式對內部和外部的重視程度存在差異，當前公立醫院的審計服務模式比較重視對財務經費的審計，審計人員比較關心公立醫院的經濟狀況，這樣可以保證政府為公立醫院提供的資金被使用了正當位置。但是審計人員卻并沒有重視外部利益相關方的利益，一些為公立醫院提供小規模資金支持的投資人無法獲取醫院的經營信息，審計人員缺乏對這些方面的監管。

（二）過于重視財務合規審計導致績效審計被忽視

治理視角下公立醫院審計服務模式存在問題，醫院的委托人和代理人之間的關系復雜，審計人員對醫院財務活動的監管比較困難，導致醫院投資人更愿意投資回報率高的科室，部分科室存在資源浪費或者分配不均情況。審計人員過于重視合規審計，而忽略了對審計績效的問題，導致公立醫院看病困難而且治療費用高。

（三）過于重視審計的種類導致審計內容重復

治理視角下公立醫院審計服務模式比較重視審計的種類，這樣一來雖然審計活動比較全面，但是審計的內容重復率過高，導致審計資源被嚴重浪費。公立醫院的治理和監管比較混亂，很多醫院存在多個部門同時管理的情況，所以這些部門會同時聘請審計人員對醫院的財務和經濟情況進行監督和審查，最后多個部門聘請的審計人員職責重復，浪費了審計方面的資源和資金[4]。

三、基于治理視角下的公立醫院審計服務模式完善措施

（一）審計目標

公立醫院的審計目標必須進行轉變，傳統的審計工作是對公立醫院的財務、人員、組織、醫療保險等方面進行監管，查看這些方面是否存在經濟問題。但是這種審計基本只能對內部負責，無法對外部的其他利益相關者負責。所以當前公立醫院的審計目標應該考慮各項出資人的資金是否能夠保值和增值以及醫院管理是否符合經濟性和效率性，這樣才能完善公立醫院審計服務模式。

（二）審計服務模式整合

公立醫院審計存在重復及資源浪費的問題，所以公立醫院必須形成統一的管理和監督部門，并且由這些部門統一聘請審計人員對資源浪費和分配不均的情況進行監管，審計服務模式的整合是必需的，也是必要的。而審計人員還應該將審計工作分為工程審計和結果審計，分別對經費績效和財務報表進行審計，提高審計人員的工作效率，推動公立醫院審計服務模式的完善。

（三）審計報告的服務對象

公立醫院的審計報告服務對象必須明確，醫院財務審計報告不能只報送給醫院的管理部門，還應該對主要投資的政府和其他投資的外部利益相關人進行報送，內部投資人和外部投資人都有權利查看公立醫院的審計報告，尤其是對醫院首日監管幫助較大的部門。

（四）審計信息服務平臺的構建

公立醫院的審計信息服務平臺也應該進行構建，傳統的審計服務模式比較落后，而審計工作的效率和質量都比較低。如果通過審計信息服務平臺進行審計工作，不僅能夠提高審計工作的效率，還能降低公立醫院的預算軟約束、預算松弛及盈余管理等風險。

綜上所述，當前公立醫院審計服務模式存在諸多問題，審計人員可以通過對審計需求和審計服務模式存在的問題進行分析，然后從審計需求和審計服務模式問題的方向完善審計服務模式，并利用當前的科技手段構建完善的審計服務平臺，提高公立醫院審計服務的質量和效率，完善公立醫院的審計環境，共同推動公立醫院審計服務模式的優化和發展。

參考文獻：

[1]陳柳屏.公立醫院招標采購全過程跟蹤審計監督體系的構建[J].會計師，2020（13）：50-51.

[2]王曉婧.加強公立醫院內部控制與內部審計分析[J].財會學習，2020（20）：119-120.

[3]綦鶯.芻議大數據時代公立醫院內部審計的機遇及挑戰[J].財經界（學術版），2020（20）：217-218.

[4]黃瓊瓊.淺析公立醫院改革下如何加強內部審計工作[J].時代經貿，2020（19）：28-29.

作者簡介：梅爽（1972-），女，漢族，河南省鄭州市人，本科，河南中醫藥大學第一附屬醫院高級會計師。研究方向：審計與財務管理方向。