往來賬款審計方法改進研究

徐鯖（蘇州經貿職業技術學院會計與國貿學院）

往來賬款的審計概述

（一）往來賬款的內容

往來賬款是企業生產經營過程中因發生供銷產品，提供或接受勞務而形成的債權，債務關系。具體包括應收、應付、預收、預付、其他應收、其他應付款。按其它的本質也可歸屬為應收類和應付類。往來賬款在企業資產負債表上列式也是重要的組成部分，同時也一直是企業財務管理的重要內容。但伴隨著經濟的不斷發展及企業經營業務范圍的擴寬,再加上可能企業財務以及經營管理上的受諸多因素影響,許多其他經濟內容也會滲透于往來賬款,使其業務形成項目雜、內容多、發生頻繁的特點,這就使得往來賬款的內容更加復雜化，同時企業承擔的風險也會更大。在往來賬款中常發生的錯弊有：虛增企業利潤，虛增銷售收入，入賬金額不真實，偷逃收入、稅金等問題。

（二）審計往來賬款的重要性

在對被審計單位進行審計也可以發現，公司若要進行財務舞弊也大多數在往來賬款中來進行財務舞弊。比如利用關聯交易來虛增收入、調整價格;貨物退款不及時入賬;壞賬計提不正確等等原因。再加上往來賬款本身內容復雜也繁瑣，并且也便于進行財務隱藏。常會給會計人員進行舞弊的一個的好機會。而且審計單位很多審計失敗的案例大多也是因為往來賬款審計的失誤。這也提示我們往來賬款的審計的重要性。同時往來賬款一直是企業的重要財務數據，所以往來賬款審計在審計的地位中也顯得格外重要。

目前往來賬款審計中常用方法及手段

（一）函證法在審查往來賬款余額中的應用

對往來賬款的余額的審查中，審計的重點主要集中在審查應收賬款和應付賬款領域上。這是因為企業會為了搶占市場先機與擴大銷售規模時，未對客戶的償債能力、經營狀況和信用程度進行良好的評估，同樣進行銷售。因此會導致長期收不回賬款，而企業又不進行處理，會導致賬面余額不符。更有甚者，企業會虛列銷售、虛偽合同。這樣會導致往來賬款的真實性不能確定。對此，我們須對往來賬款的余額進行函證。

（二）審閱核對法在審查往來賬款發生額中的應用

對于往來賬款發生額的審查，主要核查賬務處理是否正確、及時、合法。在往來賬款的發生額中常見有人為的舞弊行為、虛擬銷售合同等行為。因此我們對往來賬款發生額的審計中，我們主要采用審閱核對法，對其往來賬款的借貸方進行審閱核對。我們依據這些強有力的憑證，可以為賬實不符、進行簽訂虛假合同等錯弊行為提供強有力的審計證據。

（三）復算法在審查往來賬款重點領域中的應用

往來賬款的重點領域有：應收賬款的壞賬準備、進行商品促銷的折扣、為提前收回賬款所貼現的金額等。而這些可能由于會計人員在處理會計資料時，由于工作上的疏忽而發生計算上的差錯，進而影響有關數據、指標的真實性、正確性。此外，在計算中故意錯記數字，也常是舞弊的重要手段之一。因此在審計中，對有重大數據懷疑的應進以復算。同樣，在往來賬款上會計人員舞弊、私挪公款、私設小金庫也是有的。以上三種方法在目前往來賬款的審查中應用最為廣泛，它們存在著一些不足的地方。如：函證法在實際的工作中并不能保證回函的效力與回函的質量；審閱核對法的關注點多在于現有憑證，未能關注現有憑證的真偽與可能未入賬的憑證上有所關注。復算法未能關注會計準則與實際工作的計算方法的出入等一些問題。

對往來賬款審計方法的改進建議

（一）改善函證法的回函效力

在往來賬款中，對于金額較大的項目、賬齡較長的交易項目、交易頻繁但期末余額較小的項目等。注冊會計師為證明被審計單位所記錄的事項會向第三者發出函證，來驗證事項的真實性。因此，函證法是審查往來賬款的重要的審計方法之一。但由于各種原因導致現在函證法的效果未能達到理想狀態。對函證法進行改進，主要應針對以下兩方面入手：

1.被函證單位

在對被審計單位進行函證時，往往回函率都較低。這一部分原因來自于國家沒有對被函證單位對注冊會計師進行函證時，必須回函進行要求。這導致很多被函證單位的會計人員有“多一事不如少一事”的態度。對此，往往回函效果都會較低。還有一部分原因，若是對于應收賬款的函證，被函證單位的會計人員心理上會對回函存在顧慮，擔心會被老板受訓，也擔心會受制與人。因此，對待回函的效率更加不可能。基于種種原因，我們必須對此進行改進。比如，我們國家可以建立回函責任追究制度，來加強會計人員回函的責任感與義務，同時，會計人員也不會有所顧慮與擔憂，這樣必會大大提高回函率。對于被審計單位與其函證的單位存在著關聯關系時，而函證的內容因為關系著雙方的共同利益，對于被函證的單位，往往會不加以確認函證內容，直接給予蓋章。或者被審計單位與客戶存在著不正當的交易關系。被審計單位與客戶通常會事先溝通好函證的內容與金額。因此，得到的回函往往不真實、不合法。對此，我們國家可以建立惡意回函的懲罰力度，同時，提到會計人員素質修養。來保障回函的質量。

2.會計事務所

在往來賬款某些項目需要進行函證時，有些審計人員在對其函證時往往趨于形式化，有時甚至在審計工作快要結束時才發出函證，而當函證陸續到達時，不管回函結果怎樣，審計報告已將做出。而且，函證必須由審計人員親自發出，回函必須送達所在的會計事務所。但由于有些審計人員為了方便，直接讓其回函至被審計單位，這樣就喪失了函證的獨立性與嚴謹性。對此，我們應該加強審計人員的時間觀念與職業素質。在對往來賬款進行審計，不可能對所有的往來賬款內容所進行函證。對此，就運用審計抽樣的方法來進行抽取。但在實際的抽樣中，有的審計人員只是為了應付審計程序，隨意抽取一些項目進行函證，并不能對往來賬款的金額進行真實性的函證。對于那些交易復雜、內容繁瑣的交易事項，有些審計人員覺的過于浪費精力與時間，對此避而不查。反而選擇內容簡單、交易金額小的項目進項函證。對于此類做法，往往是查不出潛在的錯弊的。對于這些種種原因，雖進行了函證，但又達不到理想的效果，無疑也是資源的浪費，增加審計成本。所以，審計人員應該做好審計的合理抽樣、選擇交易金額大且容易發生錯弊的賬戶進行函證。用以提高函證的效果。

（二）加強憑證審閱核對的范圍和重點

對于憑證的審計是審計業務中最根本、最基礎的審計工作。正因為所有的審計業務都離不開憑證，所以對于憑證的審查工作是重中之重。而基于這種原因，被審計單位的會計人員進行舞弊時，必會篡改憑證的內容。再加上有些單位對于憑證的獲取、審核、管理制度不嚴格，更加為單位的會計人員進行舞弊提供的條件。因此，憑證的真實性、合法性都無法得到保證。所以，審計人員不光要檢查憑證上的日期、簽字、金額，也應對憑證的真實性加以關注。在對憑證的審查時，審計人員的容易將目光放在現有的憑證上來對其審計。因此，容易忽略未入賬憑證。就容易忽略一些錯弊。如：竊取他人的空白收據來收入現金、對于銷售商品等一些收入而不入賬、偷取空白支票來進行支出或轉入自己賬戶。這些行為都會造成不入賬行為，造成企業資產的流失等不合法行為。因此，審計人員也應關注會有不入賬行為的可能性。

在對憑證進行審查時，由于憑證的范圍太廣，不可能對所有的憑證都進行審閱核對。對此，審計人員需要先把憑證的審計重點領域給先確定下來，也應合理運用審計抽樣的方法進行抽取憑證來進行審計。而不應審計人員隨意進行抽取憑證、毫無頭緒的圈出審計區域，對其進行審計。因此，對于憑證的抽查范圍要合理確定，來保證往來賬款的審計結果。

（三）關注會計準則與實際工作中計算方法的出入

在實際的工作當中，因為企業的會計準則的實施需要企業會計人員的配合，這可能由于企業會計人員以前年度使用的是舊準則，突然使用新準則可能不太熟練，仍繼續使用舊準則，不配合新準則的實施。或者由于會計準則的更換，會計人員沒有跟上信息的傳達仍繼續使用原來準則。也可能由于企業的會計人員的職業素養偏低，不理解新準則實行的意義，會覺得更加繁瑣，更加增大成本，本著為企業著想的初衷，有意阻礙準則的應用。因此，我們在審閱核對憑證時，也要進行復算一下，看看計算方法是否有出入。

（四）突擊檢查加觀察法

由于現在被審計單位對于審計的工作的程序也有一定的了解，導致現在的突擊檢查發現賬外資金的情況的機會也越來越小。同時，往往在實際的審計中，審計人員為了減少時間與人力，會提前告知將要前往審計，讓被審計單位資料的提前準備好。因此，發現不正常的資金機會更加降低。同時，雖然憑證上記載著各種產品材料的購買、生產成本、銷售收入等。其他一系列項目的資金來龍去脈，但這也可能是會計人員的虛假記載或修改憑證內容。對此，為了保證審計的質量，審計人員應在審計實施前，親自到被審計單位的經營場所及經營環境，先做突擊檢查，對被審計單位做出一個事前評價。而觀察法在審計中同樣也不應忽視，審計人員可以根據觀察法來觀察出企業的資金流動是否合理化，來對往來賬款的審計重點審計范圍提供依據。

往來賬款是資產負債表上的重要組成部分，也是公司財務的重要內容。故此，往來賬款的審計也尤為重要。但目前的往來賬款審計方法存在著些許不足的地方。對此，結合了往來賬款審計方法在實際工作的運用，提出了一些改進建議。同時，我相信在往來賬款審計工作當中經驗越久，善于思考與積累的人，會提出更多且更加合理的方法建議。