管理會計的探索與實踐
——科學事業單位全面預算管理工具應用案例

張 瑩

2014年財政部發布《關于全面推進管理會計體系建設的指導意見》（財會〔2014〕27號），提出“全面推進管理會計體系建設，是建立現代財政制度、推進國家治理體系和治理能力現代化的重要舉措；是推進行政事業單位加強預算績效管理、決算分析和評價的重要手段；是財政部門更好發揮政府作用，進一步深化會計改革，推動會計人才上水平、會計工作上層次、會計事業上臺階的重要方向”，明確指出事業單位要應用管理會計。會計改革與發展“十三五”規劃綱要也明確提出要推進管理會計廣泛應用。2016年《管理會計基本指引》（財會〔2016〕10號）發布，為管理會計工作提供基本指南，明確了管理會計的目標、管理會計活動、應用的環境、工具方法和信息報告；2016年年末《管理會計應用指引第100號——戰略管理》等22項管理會計應用指引征求意見稿及起草說明發布，為單位應用管理會計工具方法提供了明確依據，可操作性非常強。

2015年起新修訂的《預算法》正式實施，2016年中共中央辦公廳、國務院辦公廳印發《關于進一步完善中央財政科研項目資金管理等政策的若干意見》（中辦發〔2016〕50號），都對科學事業單位預算提出了新的要求，《管理會計應用指引第200號——預算管理》的公布，為實現管理目標提供了依據和方法，特別是全面預算管理工具方法，它是管理會計的重要管理工具，通過全面預算管理工具的應用，可以有機融合財務與業務活動，在單位規劃、決策、控制和評價等方面發揮其重要作用。某科學事業單位H研究所應用全面預算管理工具，對部門預算和科研項目預算進行管理，取得了良好成效。

一、H研究所基本情況和預算管理中急需解決的問題

（一）單位基本情況

H研究所是該學科領域新中國建立最早的科研單位，是國家級專業研究所之一。研究所擁有該學科領域最早成立的國家重點實驗室和行業唯一的安全實驗室，擁有一個獨資公司和股份有限公司。研究所在我國該行業發展的不同歷史時期，均為國家提供了決策支持和技術支撐，其主要收入來源是科研項目經費、機構運行費和事業收入，單位基本支出財政撥款一直有缺口，做好資源配置成為研究所運行發展的關鍵。

（二）研究所發展中需要解決的問題

1.預算管理模式無法適應當前財政改革的需要。隨著財政政策不斷更新，預算管理體制也迎來一次重大變革，財政支出績效評價辦法出臺，預算管理要求進一步提升。

2.預算管理模式無法適應研究所的戰略目標、業務規劃和年度目標。近兩年，研究所科研項目預算編制、執行、調整逐步規范，項目預算績效評價已逐步開展?；局С鲑Y金雖然比重較大，但資金預算管理較弱。預算編制過程中，各部門編制的本部門下年度支出預算直接由財務部門匯總，按照預算總額進行同比例調減，達到收支平衡，沒有按照費用分類由歸口部門根據戰略規劃和年度目標任務去統籌排序安排預算，無法充分考慮業務活動對財務活動的影響。預算管理機構的設置、職責權限和工作程序與研究所的管理不協調，導致預算編制不夠科學。預算執行由財務部門集中控制，各類支出的預算調整統籌性較弱。原有的預算管理模式已經無法保證研究所目標的實現，實行全面預算管理勢在必行。

3.預算管理模式不利于資源配置。研究所搬入新所區后，公用支出增幅更大。同時，按照科技部、財政部落實50號文件精神要求，研究所近兩年加大了科技成果轉化收入獎勵力度，人員支出大幅增加。如何平衡人員支出與公用支出，如何判斷支出對于研究所的價值大小，單純從財務角度已經無法按照平衡原則進行決策，不利于全所角度的資源配置。

4.預算管理體系制度不健全。研究所原有的預算管理模式只考慮了預算編制與執行，忽視了對預算執行結果的考核。在各部門眼中預算編制就是財務上的事，財務部門要控制所有支出，這便導致了業務與財務脫節，凡事都需要反復溝通，降低了工作效率，預算管理手段無法發揮應有作用。與此同時，研究所原有的預算制度、內控制度不夠健全，因此必須建立含有預算執行結果考核的全面預算管理體系并完善相關制度。

5.預算控制系統已經無法滿足預算管理需要。研究所原預算系統是財務軟件的預算管理模塊，預算編制、預算審批及調整無法在系統內完成，歸口部門無法參與到預算控制環節，導致預算與業務脫節，預算管理效率相對較低。

二、應用全面預算管理會計工具方法的目標、內容和總體思路

（一）應用全面預算管理工具的目標

1.落實戰略規劃。通過制定權責一致、管理科學的全面預算，規范單位內部經濟和業務活動，強化對內部權力運行的制約，保證資產安全和使用有效；控制開支，優化資源配置，提高資源使用效率；加強各部門協調，優化溝通；提高單位公共服務效能和內部管理水平，為落實研究所戰略規劃提供有力支撐；提升管理會計水平，提高單位內部信息質量，強化單位內部管理。

2.優化資源配置。通過使用全面預算管理工具，促進單位提高預算編制、執行、控制、分析、報告、考核的水平，及時監督預算執行和項目進度，深入開展預算執行結果管理、決算分析與評價，及時發現預算執行中存在的問題并提出改進意見和建議，促進財務與業務間的融合、溝通及協調，提高資源配置效率。

3.平衡內部管理。通過使用全面預算管理工具，平衡研究所長期目標與短期目標、平衡整體利益與局部利益、平衡收入與支出、平衡支出結構、平衡結果與動因等，促進研究所可持續發展。

（二）應用相關管理會計工具方法的內容

全面預算管理是以科學事業單位戰略發展目標為導向，以預算管理流程為線索，通過對預算編制、預算執行、預算調整、預算結果、預算反饋、經費分配各環節進行協調、控制，使整個過程形成周而復始的良性循環，作用于科學研究、科研管理、經費管理各方面，從而達到提升整體能力的一種管理機制。全面預算管理從全局出發，以“全員、全程、全額”為宗旨，各環節相互牽制，各部門彼此監督，不僅能夠改善傳統預算管理各環節脫節的問題，還能夠促進各環節的整體提升。

混合式教學完全符合現代職業教育理念，被認為是未來教學的主要形式，早期學者研究與實踐也提供了可供操作的方案和流程，但在實際教學中應用的并不理想，那么，制約混合式教學應用的根本原因是什么呢？是觀念需要轉變，還是缺少混合式教學的設計能力？是時間投入的吝嗇？還是其他什么原因？需要廣大教育者認真思考。

（三）應用相關管理會計工具方法的總體思路

按照戰略導向原則、融合性原則、適應性原則和成本效益原則，充分考慮科研單位的特點，以及研究領域的發展情況，對研究所的組織架構、管理模式、資源保障、信息系統等因素進行分析，確定全面預算管理的流程（見圖1）。

三、全面預算管理會計工具的應用過程

一是全員培訓、統一思想、樹立觀念。領導高度重視，通過會議培訓等形式，全員樹立預算觀念。

二是制定全面預算管理實施方案。實施方案的主要制定人要系統學習管理會計知識，理論聯系實際，保證方案科學、有效、可行。

圖1 以戰略目標為指引的全面預算管理流程圖

三是搭建預算組織機構，明確機構成員的責任義務。為做好全面預算管理，根據單位組織架構基本情況和職能，明確管理會計專門組織機構及參與部門（包括牽頭部門和配合部門）和人員。研究所成立預算管理委員會，全面負責預算編制、預算審核、預算審批、預算下達、預算執行、監督控制，批準上報預算的調整，并對預算的考核予以監控。所班子負責從研究所戰略和年度工作重心提出預算編制要求，并對報送的預算提出修改建議，并最終批準預算。財務部門負責按照所班子要求制定預算編制方案，從財務制度角度出發，審核預算的合規性及分類標準，并匯總預算。紀檢監察部門負責預算的監督。各預算牽頭部門負責人對牽頭費用負責，具體落實各項費用責任到人或責任到崗（見圖2）。

圖2 預算管理委員會組織機構圖

四是按照實施方案進行財務和業務流程改造。以規劃為指引，以業務計劃為主導，專業部門做專業事。

（1）預算編制

A.明確編制依據：依據研究所的發展戰略、各項業務規劃及年度工作重點，全員參與，各負其責，落實全面預算管理，優化支出結構，提高資金使用績效，優化資源配置。

B.明確編制內容：每年6月份，各科研創新團隊按照財政要求編報財政項目三年規劃和部分項目下年度預算。每年10月份，職能部門、服務支撐部門和需要使用研究所資金的科研創新團隊根據工作計劃編報部門預算，采用“二上二下”程序，形成研究所基本支出部門預算。每年11月份，科研部門根據“一下”控制數編報財政項目預算。

C.預算編制程序：預算編制是預算管理的起點，是預算執行與評價的基礎，預算編制質量決定后續工作是否能順利實施。每年6月份，科研創新團隊按照財政要求編報財政項目三年規劃和部分項目下年度預算，每年10月份，職能部門、服務支撐部門和需要使用研究所資金的科研創新團隊根據工作計劃編報部門預算。人員費、勞務費、培訓費由人事部門牽頭匯總；水、電、暖、物業費、維修費由物業管理部門牽頭匯總；出國費、創新團隊經費需求由科研管理部門牽頭匯總；會議費、電話費由辦公室牽頭匯總；基本建設費用由基建部門牽頭匯總；學術活動收入、技術收入預算由科研管理部門提供預算；各獨立核算服務支撐部門預算本部門的收入支出情況；其他收入由財務部門匯總。各牽頭部門審核匯總后由財務部門進行整體匯總，所班子召開預算申報會議，由各部門、各牽頭匯總部門匯報預算編制的具體情況和申請經費的必要性，財務部門匯報總體預算情況，提出收支差異，由所班子明確預算調整方向，提出預算調整要求，各部門按照要求進行二輪調整。財務部門對調整后數據匯總并達到收支平衡，相關支出滿足“三公”經費、設備購置等符合相關政策要求。修改后的預算經所班子會通過后，由財務部門按照上級部門要求上報部門預算。

（3）預算調整：如果有重大緊急任務，應嚴格按照研究所調整程序進行預算調整。預算調整需要經手部門提出申請，經主管所領導審批，費用牽頭部門審查，財務部門審核。預算調整金額低于5萬元的調整事項不需要所領導審批，調整事項屬于“三重一大”事項，需要經過所黨政班子聯席會過審。

（4）預算考核：年度結束，預算管理委員會要進行預算考核工作。各部門、各牽頭部門、財務部門匯報年度預算工作并提交預算執行分析報告，所領導對各部門預算工作、各牽頭部門工作進行考核打分，考核應遵循科學、客觀、公正的原則，考核指標以定性與定量考核相結合的原則設定。開始階段以定性指標為主，通過實踐逐漸探索掌握規律，逐步減少人為主觀因素影響，增大定量比重，并將該部分納入系統進行預算考核。預算考核結果與年末績效掛鉤，充分調動各部門積極性?？己吮砣绫?所示。

表1 預算結果考核表

財政項目的預算執行考評按照國家的相關制度和項目經費管理辦法執行。

四、應用相關管理會計工具方法的總結及成效

研究所以全面預算管理為主線，以內控管理為手段，形成以全面預算管理工具為依托，以組織體系為框架，以全面預算管理與戰略目標為方向的管理模式。財政項目資金加強預算績效評價，以預算績效評價推動全面預算管理。非財政資金預算以戰略目標為導向，以研究所年度工作重心為依據，增強預算編制的全局性、科學性和準確性，加強預算執行的過程控制，強調預算調整的規范性，降低預算執行差異。設計預算結果考評指標，加強預算結果考評，預算考核結果與年度績效掛鉤，充分調動各部門積極性，確保預算管理效果。

通過使用全面預算管理工具，平衡了研究所的長期目標與短期目標，平衡了整體利益與局部利益，平衡了收入與支出，平衡了支出結構，平衡了結果與動因等，提升了研究所管理決策準確性，促進了研究所可持續發展。