香港稅收營商環(huán)境優(yōu)化的法治邏輯與經(jīng)驗借鑒*

◆侯 歡

內(nèi)容提要：法治是優(yōu)化稅收營商環(huán)境的重要突破口。香港納稅指標排名始終名列前茅甚至一度高居榜首，這既得益于香港傳統(tǒng)簡單、穩(wěn)定的低稅制設(shè)計，又惠益于香港政府持續(xù)加強支援服務、精簡流程和應用訊飛科技等全方位優(yōu)化稅收營商環(huán)境的措施。該舉措彰顯了香港稅收營商環(huán)境優(yōu)化的納稅便利品格，其落實又倚重我國憲法授權(quán)的財政自治且以稅收法定為控權(quán)邊界。香港優(yōu)化稅收營商環(huán)境措施背后的政府因素、納稅便利品格和稅收法治思維對我國內(nèi)地稅收營商環(huán)境的優(yōu)化具有一定的借鑒意義。

一、問題的提出

改革開放以來，中國持續(xù)優(yōu)化營商環(huán)境并于2013年正式將其提升至國家發(fā)展戰(zhàn)略高度。法治是最好的營商環(huán)境。《外商投資法》和《優(yōu)化營商環(huán)境條例》相繼施行表明我國優(yōu)化營商環(huán)境戰(zhàn)略正邁入法治軌道。稅收營商環(huán)境系營商環(huán)境的重要組成部分，根據(jù)世界銀行《營商環(huán)境報告（2008—2020）》（以下簡稱DB2008—2020），我國“納稅”的全球排名持續(xù)攀升，已躍升63位，位居全球第105位，①雖然DB2006開始出現(xiàn)納稅指標，但DB2008年才開始出現(xiàn)納稅排名，彼時中國納稅排名為第168位。《營商環(huán)境報告（2006—2020）》。表明我國稅收營商環(huán)境持續(xù)向好。但是，納稅指標仍是我國得分相對落后的指標之一，難免有稅費負擔、稅收信息化程度、納稅服務能力等方面的法律詬病。法治保障無疑是我國稅收營商環(huán)境優(yōu)化的優(yōu)選路徑和前景目標，是激發(fā)市場活力、營造公平競爭法治市場環(huán)境的必然要求，是促進稅制改革、推動全面開放新格局形成的關(guān)鍵舉措，是推進我國稅收治理體系和治理能力現(xiàn)代化的重要基石。因此，以法治作為優(yōu)化稅收營商環(huán)境的突破口和保障制度具有重要的學術(shù)價值和應用價值。

《營商環(huán)境報告》是一項時間和動態(tài)研究（a Time-and-motion Study）。稅制改革始終是各經(jīng)濟體的優(yōu)先事項。納稅指標雖首次亮相于DB2006，但早在世界銀行的首份報告（DB2004）中就有關(guān)于納稅的描述且明確將其作為新增的六個議題之一被納入該報告的時間表。香港一直是最理想的營商地之一，被世界銀行譽為“表現(xiàn)最穩(wěn)定的改革者之一”，其營商環(huán)境排名持續(xù)躋身前列，最新報告中香港在便利營商排名榜位列全球第三。納稅指標方面，香港的全球排名始終位列前四，甚至在DB2019一度躍升至榜首。本文擬以香港稅收營商環(huán)境優(yōu)化的法治措施為主線，詮釋香港稅收營商環(huán)境優(yōu)化的納稅便利品格，論證上述法治措施的財政自治保障，進而探尋對我國內(nèi)地稅收營商環(huán)境優(yōu)化的借鑒與啟示。

二、香港稅收營商環(huán)境優(yōu)化的實踐演進

香港政府歷來重視改善營商環(huán)境。首任行政長官董建華先生在其首份施政報告中指出：“我和特區(qū)政府全體人民必定竭盡所能，致力改善本港工商業(yè)的營運環(huán)境。”①GovHK香港政府一站通：《行政長官1997年施政報告》[2020-12-12].https://www.policyaddress.gov.hk/pa97/chinese/pa97_c.htm。1998年，財政司司長辦公室工商服務業(yè)推廣署開始將推行方便營商計劃②該項計劃的主要目標，是削減繁瑣規(guī)則和取締過分規(guī)管、評估和減輕各有關(guān)方面遵從規(guī)管的負擔、在適當?shù)氖袌銮闆r下把某些公營服務轉(zhuǎn)為私營，以及提供嶄新和改良的服務，以支援商界營商。GovHK香港政府一站通：《1998年施政報告之施政方針》[2020-12-12].https://www.policyaddress.gov.hk/pa98/chinese/objc.htm。作為施政方針。2006年1月起，財政司司長正式成立方便營商咨詢委員會③負責推行前經(jīng)濟及就業(yè)委員會及其轄下方便營商小組促進營商的工作。方咨會成立后，一直致力提供具建設(shè)性的意見，務求革除繁瑣的規(guī)則、消除不必要的規(guī)管障礙、提高規(guī)管的效率，以及降低商界的遵規(guī)成本，從而協(xié)助提升本港營商環(huán)境的競爭力。方咨會也為政府及商界提供平臺，就規(guī)管建議進行咨詢，并商討如何實施新訂或建議規(guī)例。GovHK香港政府一站通[2020-12-12].https://www.gov.hk/sc/theme/bf/advisory/intro/。（以下簡稱“方咨會”），2007年初推行“精明規(guī)管”計劃④目的是通過規(guī)管檢討以及提高香港商業(yè)牌照服務的效率、透明度和方便營商度，以降低業(yè)界的遵規(guī)成本和優(yōu)化發(fā)牌程序，從而提升香港的長期競爭力。該計劃目前涵蓋400多個商業(yè)牌照，涉及29個決策局/部門。GovHK香港政府一站通[2020-12-12].https://www.gov.hk/sc/theme/bf/smart/index.htm。且每年定期向方咨會匯報最新計劃進展。2008年9月，在“香港政府一站通”入門網(wǎng)站設(shè)立營商咨詢電子平臺，提供政府在方便營商所作措施的概覽，加強同商界的溝通。

自世界銀行DB2006首次出現(xiàn)納稅指數(shù)至今的15年歷史中，可以發(fā)現(xiàn)香港整體的稅收營商環(huán)境呈現(xiàn)持續(xù)向好的趨勢。即使期間因納稅指標計算方法的調(diào)整使排名或有變動，納稅排名依然長期位列世界前四，DB2019排名一度位居首位（見表1）。細究其中的各子指標，納稅次數(shù)自DB2011起就由4次降為3次且維持至今。納稅時間在DB2006至DB2012為80小時每年，DB2013至DB2015減少了2個小時，DB2016至DB2017為74個小時，DB2018為72小時，DB2019陡降至34.5小時，DB2020稍微回升至35小時。總稅收和繳費率從2007年計算方法更新后至今共下降2.2個百分點。報稅后指數(shù)得分穩(wěn)定呈上升趨勢。上述納稅指數(shù)持續(xù)向好的趨勢，一方面得益于香港作為自由港，簡單、穩(wěn)定和高效的低稅制所奠定的堅定基礎(chǔ)；另一方面也惠益于香港政府持續(xù)的全方位優(yōu)化稅收營商環(huán)境的措施。

首先，香港簡單、穩(wěn)定的低稅制是全球最有利于營商的稅制之一。香港現(xiàn)行稅種共13種⑤直接稅3種：物業(yè)稅、薪俸稅和利得稅。間接稅10種：差餉、應課稅品、印花稅、博彩稅、酒店房租稅、飛機乘客離境稅、商業(yè)登記稅、車輛稅、專利稅及特權(quán)稅、海底隧道通過稅。，僅薪俸稅、利得稅中公司利得稅和應課稅品符合納稅指標中企業(yè)所得相關(guān)稅、勞動相關(guān)稅、消費稅等3個主要衡量稅項。特別是作為消費稅的應課稅品在香港僅及于飲用酒類、煙草、碳氫油和甲醇四類⑥香港法例第109章《2018年應課稅品（修訂）條例》第三條，香港特別行政區(qū)2018年第10號條例。，屬于狹義性的選擇型消費稅。另外，香港沒有增值稅。香港宏觀稅負和名義稅率較低。按照統(tǒng)計數(shù)據(jù)測算，香港的宏觀稅負率約為14%⑦2019年香港的GDP總量為28453億港元，2018—2019財政年度財政收入總額約為3891億港幣。《2019年版香港統(tǒng)計年鑒》。，在微觀上，主要稅種實行比例稅率且名義稅率不超過16.5%。加之，香港稅制和稅收法規(guī)簡便穩(wěn)定。這些就使得香港在制度基礎(chǔ)上相較其他經(jīng)濟體而言，優(yōu)勢明顯。

表1 香港納稅相關(guān)數(shù)據(jù)

其次，香港持續(xù)改善營商環(huán)境舉措提升了香港競爭力。PT2016在前言中總結(jié)，從2004年到2009年，最常見的改革是減少利潤稅。從2010年到2014年，最常見的改革是引入和改進電子系統(tǒng)。香港稅收營商環(huán)境改善措施亦主要集中于降低稅率和引入電子系統(tǒng)這兩類。為履行方便營商的施政承諾，包括香港稅務局在內(nèi)的29個參與“精明規(guī)管”計劃的決策局和部門每年不遺余力的制定并完成方便營商措施，按照性質(zhì)可將各項措施分類為精簡流程、改善牌照申請指引、加強支援服務、更新規(guī)管要求及應用資訊科技等五種。①GovHK香港政府一站通：“精明規(guī)管”計劃 方便營商措施[2020-12-12].https://www.gov.hk/sc/theme/bf/smart/AAP/index.htm。通過表1的觀察可知，香港納稅指數(shù)中改進較大是納稅時間、總稅收和繳費率這兩個二級指標。結(jié)合表2的措施進行分析，香港自2010年4月為企業(yè)推出以電子方式填報利得稅報稅表后，陸續(xù)加強網(wǎng)上申領(lǐng)有效商業(yè)登記證復本的服務、雇主的電子報稅服務、研發(fā)并試行電子印花征費系統(tǒng)、接受以“轉(zhuǎn)數(shù)快”繳費等電子稅務系統(tǒng)，且納稅人可以在稅務局的官方網(wǎng)站上進行申報、繳稅。這樣，依據(jù)納稅的計算方法，納稅次數(shù)將電子申報考慮其中，申報和支付可以完全電子化，納稅可按照一年一次來計算。而讓數(shù)據(jù)多跑路，讓納稅人少跑路的電子系統(tǒng)，隨著技術(shù)的成熟和技術(shù)成本的下降，極大地降低了納稅的時間，這也是香港納稅時間減少45個小時的重要因素。這也得到最新研究成果的肯定“精心設(shè)計和有效實施的電子系統(tǒng)可以大大減少企業(yè)履行納稅義務所需的時間和精力。”②Pwc Global:《Paying Taxes2020》，p11。

表2 香港制定的稅收營商便利措施

三、香港稅收營商環(huán)境優(yōu)化的納稅便利品格

香港實時對標與溝通世界銀行《營商環(huán)境報告》納稅指標而采取的旨在優(yōu)化稅收營商環(huán)境措施的實踐表明，該行為確實有利于優(yōu)化納稅指標下的各個子系數(shù)，增強香港的納稅便利度。上述各項措施在運行的過程中既有利于稅務機關(guān)效率的提高，又有助于納稅人享受真誠的納稅服務，這事實蘊含了方便且有利于納稅人的納稅便利原則。概言之，無論是因應納稅指標變化還是回應征納雙方訴求變動，香港所實施的一系列優(yōu)化稅收營商環(huán)境的舉措均彰顯了納稅便利品格。

（一）作為評價指標的納稅便利

納稅指標是衡量國內(nèi)中小型企業(yè)在哪里更容易開展商業(yè)活動的納稅評價，它獨特之處在于其從國內(nèi)企業(yè)的角度衡量世界稅收制度，遵守每個經(jīng)濟體的不同稅收法律和法規(guī)。具言來說，納稅指標是基于對一家國內(nèi)中型有限責任公司在運營第二年所涉稅費的假設(shè)而作出的分析研究。該一級指標下設(shè)4個二級指標：納稅次數(shù)、納稅時間、總稅收和繳費率及報稅后程序指數(shù)。以PT2008①選擇PT2008的原因有二：一是該版本第一次詳細描述所假設(shè)案例情形，二是至最新的PT2020版，該案例研究的基本要素沒有變化，只是有些許語句表述的差異。所使用的案例企業(yè)為例，對標香港稅制（見圖1），結(jié)合香港稅收營商環(huán)境的改革成果作簡單分析。

圖1 案例公司在香港的涉稅情況

首先，關(guān)于納稅次數(shù)。納稅次數(shù)指標所反映的是該公司應繳納的稅款和派款總數(shù)、支付方法及頻率、申報頻率及所涉及的機構(gòu)數(shù)量。根據(jù)圖1所示，這家從事非外貿(mào)的陶瓷花盆生產(chǎn)與零售公司在港所需要負擔的稅費共計4項，包括公司利得稅、薪俸稅、印花稅和差餉，分別對應標準稅項中的公司稅、勞工稅和其他這三大類。就支付方法而言，稅務局提供多種繳費方法方便納稅人交稅，包括電子付款（電話、銀行自動柜員機或互聯(lián)網(wǎng)）、親臨付款或郵寄付款。在當下香港，案例中公司采用電子支付稅款的可能性較大，原因在于香港稅務局格外重視應用資訊科技。早在2000開始，29,000名雇主以電子方式（磁帶或磁碟）提交約156萬名雇員薪酬資料，②中華人民共和國香港特別行政區(qū)政府稅務局：《2000至2001年度稅務局年報之資訊科技板塊》[2020-12-12].https://www.ird.gov.hk/chs/ppr/are01_02.htm。2001年推行“公共服務電子化計劃”并持續(xù)改進該計劃，后被并入2008年1月投入使用的“稅務易”納稅人服務平臺，該平臺能夠讓納稅人透過單一網(wǎng)站使用整套為納稅人而設(shè)的個人電子服務。就頻率講，其中公司利得稅、薪俸稅一般情況下每一納稅年度分兩期繳納應稅稅款，印花稅按次繳納，差餉每納稅年度分4次繳納。但依據(jù)計算方法，如果申報和支付可以完全電子化，即使企業(yè)很頻繁的進行申報和支付，那么該稅也只計算為每年一次。就征稅所涉及的機構(gòu)而言，公司利得稅、薪俸稅和印花稅由稅務局征收，差餉由差餉物業(yè)估價署負責征收。觀察PT2007—2020的納稅次數(shù)情況，可知自PT2011年始，香港納稅次數(shù)由4次降為3次，其中公司稅與勞工稅的次數(shù)沒有變化，其他稅的次數(shù)由2次變?yōu)?次。原因在于稅務局2008年1月起將電子印花稅服務遷移至“稅務易”。這樣，印花稅就可以與公司稅項中相關(guān)內(nèi)容合并，使用電子印花稅證明書加蓋印花即可，由此，其可并入公司稅項中，但因為政策的施行時間與當年《納稅報告》統(tǒng)計時間的誤差，該項政策的影響在2009年才體現(xiàn)出來，是故在PT2011年始其他稅次數(shù)就為1次。

其次，關(guān)于納稅時間。納稅時間指標所衡量的是準備、申報和繳納公司稅、勞工稅和消費稅的時間，以每年的小時數(shù)為記錄。根據(jù)圖1所示，香港在該指標下僅需要計算公司稅和勞工稅，即企業(yè)利得稅和薪俸稅的時間，總納稅時間指數(shù)為二者之和的簡單相加。電子繳稅越來越受歡迎，電子歸檔和支付系統(tǒng)自動化程度的逐漸提高，直接關(guān)系納稅時間的長短。根據(jù)PT2018，電子稅務系統(tǒng)通過在線提供所有涉稅信息使納稅人的納稅準備、申報和納稅更加容易。這節(jié)省了時間，同時降低了處理、儲存和處理報稅表等業(yè)務成本而減輕了稅務機關(guān)的工作量，由此征納雙方均從中獲益。①Pwc Global:《Paying Taxes2018》，p14。香港稅務局始終秉承服務納稅人的理念，不斷更新和提升資訊科技基礎(chǔ)設(shè)施，配合運作需要及提高工作效率。稅務局建立了一套完備的綜合資訊科技設(shè)施，包括各類型的電腦應用系統(tǒng)及平臺。其中，“先評后核”系統(tǒng)將評稅工作自動化；數(shù)據(jù)采集及先進的資料分析工具可以輔助稅務審核及調(diào)查工作。“文件管理系統(tǒng)”及“工作流程管理系統(tǒng)”優(yōu)化了文件、檔案和工作流程的管理、追查及監(jiān)控。②中華人民共和國香港特別行政區(qū)政府稅務局：《2010至2011年度稅務局年報之資訊科技板塊》[2020-12-12].https://www.ird.gov.hk/chs/ppr/are10_11.htm。這些保障了香港在利得稅及薪俸稅繳納從準備資料到申報然后繳稅這整個稅收征管的流程耗時較少，這也是香港納稅時間始終較短的重要原因。香港稅務局在2011年11月申請撥款3.05億元用以推行一項旨在提升檔案伺服器及工作站基礎(chǔ)設(shè)施、提升文件管理系統(tǒng)及轉(zhuǎn)移主機應用系統(tǒng)至中型電腦平臺的大型系統(tǒng)基礎(chǔ)設(shè)施改善計劃。③中華人民共和國香港特別行政區(qū)政府稅務局：《2010至2011年度稅務局年報之資訊科技板塊》[2020-12-12].https://www.ird.gov.hk/chs/ppr/are10_11.htm。該計劃分為三個階段，在2012—2013年度完成第一階段的提升檔案伺服器及工作站基礎(chǔ)設(shè)施的工作；在2013—2014年度完成第二階段的提升文件管理系統(tǒng)工作；在2017—2018年度完成第三階段的轉(zhuǎn)移主機應用系統(tǒng)至中型電腦平臺工作。這個技術(shù)改進與提高的進路與PT2007—2020中香港納稅時間基本保持一致。在2011年香港納稅時間首次由80小時降至78小時并維持3年，2014年納稅時間再次減少至74小時并于2016年降至72小時，在2017年納稅時間陡降至34.5小時④說明：《營商環(huán)境報告》的時間一般是《2013年營商環(huán)境報告》，記錄的是前兩年即2011年的實際情況。，此時該改善計劃的三個階段已全部完成。這也印證了數(shù)字技術(shù)，特別電子報稅和納稅對征納雙方的重要意義。

再次，關(guān)于總稅收和繳費率。該指標衡量的是企業(yè)在運營的第二年所負擔的稅項和強制性派款的額度。其中包括利潤或公司所得稅、雇主繳納的社會派款和勞動稅、財產(chǎn)稅、周轉(zhuǎn)稅和其他稅（市政稅、車輛稅和燃油稅）。結(jié)合圖1所示，在香港需要考慮的稅費種類為公司利得稅、薪俸稅、印花稅和差餉這四類。需要強調(diào)的是，該指標并不是各稅種的法定稅率，而是納稅額占商業(yè)利潤的百分比，屬于稅基適用系數(shù)。例如，香港公司利得稅的稅率2008—2017年度一直是16.5%，而此時，香港的公司相關(guān)的總稅收和繳費率在18.6%～17.5%間波動。⑤Pwc Global:《Paying Taxes2010—2019》。事實上，如表1所示，自2005—2006年度開始，香港的總稅收和繳費率雖偶有小幅波動，但整體呈現(xiàn)下降趨勢。這與香港所采取的“加強支援服務”性質(zhì)的優(yōu)化舉措相關(guān)。在表2中，可以看到，香港通過持續(xù)多年寬減利得稅、薪俸稅及個人入息課稅稅款，改革利得稅為兩季稅率、寬減差餉和商業(yè)登記費等措施來減少納稅人應納稅款，從而降低整體稅率。

最后，關(guān)于報稅后程序指數(shù)。該指標系PT2017年新增內(nèi)容。該指數(shù)是根據(jù)增值稅退稅合規(guī)所需時間、獲得增值稅退稅所需時間、企業(yè)所得稅審計合規(guī)時間和完成企業(yè)所得稅審計所需時間這四個組成部分得分的簡單平均值。而在香港沒有增值稅，那么在香港衡量報稅后程序指數(shù)只是公司利得稅審計合規(guī)時間和完成其審計所需要時間的簡單平均值。那么在原假設(shè)案例的基礎(chǔ)上，納稅人已經(jīng)填寫并提交由稅務局發(fā)出的利得稅報稅表后，然后在年度申報表截止日期后未收到有關(guān)評稅通知書時發(fā)覺其在計算所得稅負債時因計算錯誤導致申報表有誤而少繳應納稅額5%的稅款錯漏，主動向稅務局提交更正信息，那么報稅后程序指數(shù)就是衡量從納稅人發(fā)現(xiàn)錯誤至與稅務機關(guān)就該錯誤溝通至解決該問題時所花費的時間。在香港，自2014年始符合條件的法團或合伙的利得稅報稅表可于網(wǎng)上填報，而案例所示從事陶瓷花盆生產(chǎn)和零售業(yè)務的公司通過“稅務易”系統(tǒng)進行更正，后續(xù)的評稅也是在網(wǎng)上進行，通過數(shù)字科技使納稅人與稅務人員實現(xiàn)無接觸納稅，消除了過度文書工作增加的額外時間成本，減少等候時間，優(yōu)化企業(yè)所得稅審計流程。

（二）作為稅法原則的納稅便利

納稅便利作為稅法原則，最早可以追溯至英國威廉·配第關(guān)于貨幣還是實物更有利于貧苦農(nóng)民納稅的論斷。①在配第看來，若必須以貨幣繳納賦稅，則農(nóng)民首先要將其擁有的肥牛和谷物等運到很遠的地方低價出售，他不得不承受遠途奔波的風險和地價出售的損失，這是非常的不便利的。［英］威廉·配第：《賦稅論》，邱霞、原磊譯，北京：華夏出版社，2013年版，第33頁。亞當·斯密所提出“各種賦稅征收的日期和方式必須給予納稅者最大的便利”這一原則不僅成為指導自由資本主義時期征稅的重要原則之一且至今有效，目前正在世界各地的經(jīng)濟體中得到應用。這些均體現(xiàn)了納稅便利原則所蘊含的給予納稅人便利的元初理念。事實上，在香港稅收營商環(huán)境優(yōu)化的既有實踐及未來改革動向中，始終秉持著“方便且有利于納稅人”的稅法理念，以高效率及合乎成本效益的方式征收稅款，以達標甚至超越承諾水平的標準提供服務，力求營造便利化的稅收營商環(huán)境。基于此，本文將從稅收效率和納稅服務兩個維度來解析香港的稅收營商環(huán)境。

首先，稅務機關(guān)講求效率。納稅便利原則本身蘊含著對稅收效率的追求，稅務機關(guān)給予納稅人便利的同時也節(jié)省了征稅的成本。直接來說，租稅制度應符合效率與簡易性的要求，這樣實用性的稅收制度對于稅務機關(guān)而言能夠極大的節(jié)約其稅收征管成本。香港稅務局一直注重提高效率以協(xié)助納稅人履行稅務責任，一直利用電子服務及先進咨詢科技去提升效率。通過“稅務易”賬戶，納稅人可以享受稅務局的包括到期提交報稅表、繳稅前電子信息提示、繳稅后收到電子收據(jù)等一系列電子服務。稅務局在2018年11月優(yōu)化雇主電子報稅服務，推出嶄新的“混合模式”提交報稅。②中華人民共和國香港特別行政區(qū)政府稅務局：《2018—2019年度稅務局服務承諾》[2020-12-12].https://www.ird.gov.hk/chs/pdf/2019/pam33.pdf。這樣極大地提高了稅務局的辦稅效率。就具體辦稅程序上，不妨以表3所示與納稅指標相關(guān)事宜為例予以闡明，稅務局的標準化處理時間均極大地縮短。柜臺查詢由10分鐘承諾為即時答復，書面查詢時間簡單和技術(shù)性事宜時間分別縮短3個工作日和4個工作日。這些均表明了稅收行政效率極大的提高。同時，逐漸推廣的電子報稅、繳稅等電子化程序，發(fā)出電子收據(jù)與發(fā)票，極大地減少了紙質(zhì)資料的使用，節(jié)約資源，提高了稅務機關(guān)的經(jīng)濟效率。

表3 納稅事項標準處理時間

數(shù)據(jù)來源：《2020—2021年度稅務局服務承諾》和《2000—2001年度稅務局年報》。

其次，納稅人享受真誠服務。納稅便利原則本身所蘊含的給予納稅人最大便利的元理念就承載了稅務機關(guān)的服務納稅人意識。稅法所強調(diào)的不是簡單的國家征稅行為之法，而“應當是納稅人權(quán)益保障法”，為納稅人提供服務已成共識。

香港稅務局一貫堅持對納稅人待之以禮，并提供有實效的服務使命。具體來說，一是成立專門的機構(gòu)。服務承諾關(guān)注委員會和服務標準研究小組這兩個內(nèi)外部機構(gòu)相互協(xié)作，共同構(gòu)筑香港稅務局納稅服務承諾制度。服務承諾關(guān)注委員會是一個獨立組織，以監(jiān)察稅務局各項服務承諾的表現(xiàn)為宗旨。該委員會由執(zhí)業(yè)律師、會計師、學術(shù)界和公共關(guān)系等專業(yè)人士構(gòu)成，其按季審視稅務局服務的實際成績并提供改善服務的意見。①中華人民共和國香港特別行政區(qū)政府稅務局：《2018—2019年度稅務局服務承諾》[2020-12-12].https://www.ird.gov.hk/chs/pdf/2019/pam33.pdf。服務標準研究小組則為稅務局的內(nèi)部機構(gòu)，每季提交服務承諾報告書給承諾關(guān)注委員會審閱，并策劃改善各項服務，②中華人民共和國香港特別行政區(qū)政府稅務局：《2018—2019年度稅務局服務承諾》[2020-12-12].https://www.ird.gov.hk/chs/pdf/2019/pam33.pdf。是一個由稅務局一位高級首長級人員領(lǐng)導的向該委員會提供協(xié)助的機構(gòu)。在這樣兩個機構(gòu)的協(xié)助配合下，香港稅務局積極優(yōu)化納稅服務，努力提升納稅指標，提高稅收競爭力。二是制定專門的納稅服務承諾。香港稅務局每年4月初公布的納稅服務承諾事宜，詳細列明市民可期望獲得服務的標準，這體現(xiàn)了香港稅務局深植以客為本，竭盡所能服務市民的文化。例如，在2020—2021年的稅務局承諾中，其承諾的納稅服務事項為15類下共計28項子服務，每項服務項目后均列明標準處理時間和服務水平。以書面查詢技術(shù)性事宜服務項目為例，標準處理時間是收到查詢后的21個工作日，服務水平為98%。③中華人民共和國香港特別行政區(qū)政府稅務局：《2020—2021年的稅務局承諾》[2020-12-12].www.ird.gov.hk/chs/pdf/2020/pam32.pdf。98%的納稅人均可實現(xiàn)在稅務機關(guān)收到受訓申請后的21個工作日收到回復，這樣彰顯了以納稅人為本的理念。三是借助訊飛科技提升服務質(zhì)量。香港稅務局一直注重運用訊飛科技提升納稅服務的質(zhì)量。早在2001年就開始推行“公共服務電子化計劃”并于2008年更新為“稅務易”專門的納稅人網(wǎng)站電子服務，后續(xù)仍然通過為時6年的大型系統(tǒng)基礎(chǔ)設(shè)施改善計劃來提高電子稅務系統(tǒng)，便利納稅人報稅和繳稅。

誠然，稅務局采取精簡流程、應用訊飛科技的多種措施，無論是從提高稅收效率還是服務納稅人的角度來說，均成效顯著。稅務局所采取的一系列舉措，歸根到底還是為了尋求方便營商度，營造法治化、國際化的香港稅收營商環(huán)境。

四、香港稅收營商環(huán)境優(yōu)化的財政自治保障

如何能使方便且有利于納稅人的理念在香港落地生根？如何讓優(yōu)化稅收營商環(huán)境措施在香港迅速制定與實施？這些問題的答案可追溯至“一國兩制”下香港的高度自治，溯源至我國《憲法》對香港治權(quán)的授權(quán)，而授權(quán)之下的財政自治運行仍需以稅收法定為界方能保障香港稅收營商環(huán)境優(yōu)化措施的正當性與合法性。

（一）財政自治的授權(quán)屬性

香港稅收營商環(huán)境之所以能夠取得上述效果，其直接的保障來源于香港的財政自治。香港政府可以自行決定采取何種財稅政策與舉措，而不至于因擅自行為而有違法之嫌。誠然，財政屬于香港的內(nèi)部事務，財政自治是香港高度自治權(quán)在財政關(guān)系上的體現(xiàn)。高度自治是授權(quán)自治，直接法源為《中華人民共和國香港特別行政區(qū)基本法》（以下簡稱《基本法》），該法第二條和第十二條的規(guī)定言明香港高度自治的法律依據(jù)。這種高度自治權(quán)事實上屬于治權(quán)，其又進一步導源于我國憲法的規(guī)定，其第三十一條的內(nèi)容以最高法的形式明確了香港特區(qū)設(shè)立的憲法依據(jù)，其高度自治權(quán)是全國人大通過基本法授予的。由此，財政自治是授權(quán)自治的屬性得到明示。

香港實行財政自治。這意味著香港在符合《基本法》規(guī)定的前提下，財政上保持高度獨立。這項規(guī)定在《基本法》第一百零六——一百零八條有所體現(xiàn)。從財政地位上，香港保持財政獨立。財政預算上，秉持量入為出的原則，力求收支平衡，避免赤字。加之，財政收入全部留存用于自身需要。香港政府在理財時，恪守審慎原則，量力而行。這就保障了香港有豐厚的財政儲備，可以在優(yōu)化稅收營商環(huán)境方面持續(xù)發(fā)力。無論是應對亞洲金融風暴、“非典”疫情、全球金融危機還是此次新冠疫情，香港政府在充足財力的保障下采取各種稅收寬免舉措，維持香港經(jīng)濟繁榮的同時，也確實有利于稅收營商環(huán)境指標總稅率和繳費率的下降。也正是充分的財源保障，香港政府有能力持續(xù)投入資金改進訊飛科技并推動其實用化，衍生出“稅務易”等電子報稅、繳稅和全方位的電子稅務系統(tǒng)以精簡流程，便利征納雙方進而優(yōu)化香港的稅收營商環(huán)境。這事實上基本延續(xù)了香港原有制度下的財政政策，將這些存續(xù)多年且行之有效的財政政策在《基本法》中確定下來，一方面有利于保障香港公共收入的穩(wěn)定，保持基本支出占收入的比例；另一方面，對于維持香港的基本經(jīng)濟制度不變，保障香港的繁榮意義重大。

財政自治權(quán)源于高度自治權(quán)。《基本法》第二條的規(guī)定明確了香港“立法—司法—行政”三權(quán)的高度自治性。而財政制度維持著整個香港的運行，有著極其特殊的定位。財政的運行屬于行政管理權(quán)的范疇，財政關(guān)系又是通常意義上立法關(guān)系的一種，財政如果有涉訴情形則又可歸入司法權(quán)管轄范圍之內(nèi)。但是，無論上述何種劃分，財政自治權(quán)終歸屬于香港的高度自治權(quán)，這種自治權(quán)又進一步可歸屬于法律上的自治權(quán)。正是在高度自治權(quán)之下，財政自治獲得其合法性和正當性。香港政府有權(quán)決定寬減利得稅、薪俸稅等稅收優(yōu)惠舉措，有權(quán)修訂《稅務條例》改革利得稅的稅率，有權(quán)決定可以在便利店以現(xiàn)金方式繳稅而不必親自前往稅務局，有權(quán)改革報稅、繳稅和評稅的方式。這些涉及實體和程序課稅要素內(nèi)容的變化在高度財政自治權(quán)之下亦獲得授權(quán)的正當性，這就進一步從立法上保障了香港優(yōu)化稅收營商環(huán)境舉措的合法性和正當性，這也為香港持續(xù)優(yōu)化稅收營商環(huán)境的舉措提供了法治保障。需要說明的是，香港的高度自治是“中央特別授權(quán)下的地方行政區(qū)域的自我管理”，絕不能與通常意義的地方自治等同，其權(quán)力之大，程度之高，范圍之廣，是一般意義的地方自治無法比擬的。

財政自治權(quán)源于中央授權(quán)。財政自治屬于香港高度自治權(quán)的一種，而高度自治權(quán)來源于中央政府的授權(quán)。香港享有的高度自治權(quán)，從根本上說，是《基本法》在“一國兩制”前提下，確定的中央與特別行政區(qū)的權(quán)力關(guān)系及權(quán)力層級劃分。通說認為，《基本法》是國家權(quán)力機關(guān)制定的特別授權(quán)法，而授權(quán)直接來源于我國憲法第三十一條的相關(guān)規(guī)定，全國人大法律委員會主任委員喬曉陽講到，該條專為實行“一國兩制”提供憲法依據(jù)而設(shè)計的帶有授權(quán)性質(zhì)的一項特別規(guī)定。由此，可以確認，財政自治權(quán)的憲法正當性。誠如施密特所言：“授權(quán)實踐既是憲法現(xiàn)狀的試金石，也是憲法總的發(fā)展趨勢的重要征兆。”現(xiàn)代語境中的財政自治，是憲法原則與精神在財政領(lǐng)域的運行。由此，香港在優(yōu)化稅收營商環(huán)境中所實施的一系列舉措不僅有《基本法》的保障，亦是有憲法兜底。那么，這種授權(quán)在優(yōu)化稅收營商環(huán)境中到底如何來運行？如何發(fā)揮作用？這可能要進一步探尋財政自治的控權(quán)邊界。

（二）財政自治的控權(quán)邊界

財政自治是一種來自最高權(quán)力機關(guān)的授權(quán)。依憲獲取授權(quán)的財政自治在運行的過程中應該遵循一定的邊界與底線。這個控權(quán)邊界無疑為稅收法定原則。從一般意義上講，財政包括收支兩條線，香港《基本法》第一百零七條強調(diào)量入為出的原則，結(jié)合香港長期貫徹的以收定支的施政方針，財政收入無疑發(fā)揮著關(guān)鍵作用。而香港可以稱之為租稅政府①借用熊彼特關(guān)于租稅國家之定義，一國之收入多取諸人民所繳納之租稅。Joseph A.Schumpeter, The Crisis of the Tax State,in The Economics and Sociology of Capitalism,1918。，據(jù)統(tǒng)計，香港的稅收收入一直是政府收入的主要來源，在2014—2016年度曾一度占政府一般收入總額的75.9%，即使是在實施持續(xù)稅收寬免政策及利得稅兩級制政策之下的2018—2019年度，仍占比為62.7%。②中華人民共和國香港特別行政區(qū)政府稅務局：《稅務局年報2000—2019》[2020-12-12].https://www.ird.gov.hk/chs/ppr/are18_19.htm。由此，財政自治在運行的過程中要以稅收收入為界限控制預算，而作為稅法三大建制原則之一的稅收法定原則是有關(guān)課稅權(quán)行使方式的原則。北野弘久認為稅收法定發(fā)展的第三個階段必須將稅收法定作為廣義的財政民主主義的一環(huán)來構(gòu)成和展開。香港的高度財政自治權(quán)是作為其高度自治權(quán)的一個環(huán)節(jié)由憲法直接賦予香港政府的一項權(quán)能，所以香港政府能夠自主決定對何種稅收因何種課稅要素進行征管。

香港實行獨立的稅收制度，這意味著一方面，內(nèi)地的所有稅收制度、法律法規(guī)的使用范圍不及于香港，另一方面，香港地區(qū)的具體稅收制度屬于香港高度自治的范疇之內(nèi)。具體來說，中央政府不在香港征稅保證了香港的稅收仍留存于香港地區(qū)，不實行內(nèi)地“分稅制”模式下的央地分成機制，從而也就保障了香港的財源，使其收入能夠用于香港的自身需要。香港享有高度的稅收自治權(quán)，在參照原有的低稅政策基本導向下，自行立法規(guī)定稅種、稅率、稅收寬免和其他稅務事項。這是稅收法定原則在香港的體現(xiàn)，其明確稅種、稅率及特別課稅措施等實體課稅要素均要立法規(guī)定。稅收法定原則自從誕生之時就蘊含著對權(quán)力的限制，通過課稅要素法定將課稅的實體和程序要素嚴格保留在法律之內(nèi)，透過課稅要素明確使得其實體征管程序內(nèi)容明確具體。《基本法》第七十三條第3款③香港特別行政區(qū)立法會行使下列職權(quán)：（三）批準稅收和公共開支。的規(guī)定也從法律上保障了稅收法定之正當性。結(jié)合表2所示香港所采取的優(yōu)化稅收營商環(huán)境的措施來看，稅收法定通過規(guī)定稅種、稅率和稅收優(yōu)惠等要素的法定從而對財政自治實行形式的限制與控制，以達到使香港的經(jīng)濟具有法的穩(wěn)定性和預測可能性的目標。

首先，稅種法定。香港以簡單稅制和低稅率而廣受稱譽。香港稅制簡單，由直接稅和間接稅共13種稅構(gòu)成。前已述及，納稅報告中涉及的4項指標，均是由其所需要繳納各稅種的具體情況來確定，納稅次數(shù)及總稅收和繳費率這兩個指數(shù)關(guān)注公司相關(guān)稅、勞工稅、其他稅，納稅時間是依據(jù)公司相關(guān)稅、勞工稅和消費稅所花費時間的簡單計算，新增的報稅指數(shù)是基于增值稅和企業(yè)稅來確定的。顯然，結(jié)合圖1所示的假設(shè)標準案例情況，在香港，涉及的稅具體為公司利得稅、薪俸稅、印花稅和差餉這4種。21世紀，世界各地陸續(xù)開征增值稅以擴稅基和增加收入。香港也曾在2003年8月由時任財政司司長唐英年先生提出要開征商品和服務稅，但因為立法會沒有通過，最終并沒有引入這一稅種。這在某種程度上維持香港稅制簡單高效，因為新稅種的引入必然會有一系列的征管問題，這又將進一步影響營商環(huán)境中納稅指標。并且增加一種新稅，其所需要的納稅次數(shù)、納稅時間、總稅收和繳費率及報稅后指數(shù)必然發(fā)生變化，這些子指標的微小變動會引起整體的變化，特別是增值稅又是一種道道抵扣的比較復雜的稅制，這對納稅時間及報稅后指數(shù)的沖擊是直觀的。

其次，稅率法定。低稅政策是《基本法》將香港持續(xù)多年的政策事實轉(zhuǎn)變?yōu)榉梢?guī)定，體現(xiàn)稅收法定的意蘊。但是低稅率并不意味著稅率保持不變。觀察香港稅收營商環(huán)境優(yōu)化舉措，其中與稅率直接相關(guān)的是對利得稅的改革。香港政府會根據(jù)經(jīng)濟、市場的變動和近年香港的財政狀況，在每年2月底發(fā)表的《財政預算案》中對香港的利得稅稅率作出相應調(diào)整。利得稅稅率2002—2003年度法團和非法團分別適用16%和15%的比例稅率，2003—2004年度分別為17.5%和15.5%，2004—2005年度至2007—2008年度分別為17.5%和16%，2008—2009年度至2017—2018年度分別為16.5%和15%。整體來講稅率變動浮動不大，且依然是單一的比例稅率。但是2018年年初修訂《稅務條例》（第112章）以實施利得稅兩級制稅率，應評利潤以200萬元港幣為界限，法團不超過200萬元的利得稅稅率為8.25%，其后則繼續(xù)按16.5%征稅。獨資或合伙業(yè)務的非法團業(yè)務稅率相應為7.5%及15%。這項修改旨在減輕企業(yè)尤其是中小企業(yè)及初創(chuàng)公司的稅務負擔，締造有利的營商環(huán)境，提升香港的競爭力。利得稅兩級稅制在2018—2019年度起實施，在2019—2020財政年度中首次反映，據(jù)稅務局資料，利得稅納稅人中約61%的納稅人以兩級稅率評稅，政府2019—2020年度稅收因此減少60億元，約占利得稅稅收總額近4%。①中華人民共和國香港特別行政區(qū)立法會：立法會十八題：利得稅率兩級制[2020-12-12].https://sc.isd.gov.hk/TuniS/www.info.gov.hk/gia/general/202005/20/P2020052000307.htm。

最后，稅收優(yōu)惠法定。作為稅收特別措施，稅收優(yōu)惠系稅法調(diào)控經(jīng)濟的重要手段，承載著突出的政策性。稅收優(yōu)惠在香港稱之為稅收寬免。香港自2007—2008年度就開始實行利得稅、薪俸稅及個人入息課稅稅款的寬免政策。2012—2013年度陸續(xù)開始實行差餉和商業(yè)登記費的寬免。這些寬免按照類型化的思維，均可歸入政策性稅收優(yōu)惠，乃為“通過激勵或誘導措施的引入”而實現(xiàn)優(yōu)化稅收營商環(huán)境之特定政策目的。這些政策的程序一般為財政司司長在每年2月底發(fā)布的本年度《財政預算案》中公布上一年度的稅收寬免政策，這些稅收寬免政策會在立法會通過，并在香港憲報刊登，該稅收寬免將在本納稅年度開始生效。稅務局的官網(wǎng)主頁上還會專門公布《財政預算案寬減措施》的內(nèi)容，以便利納稅人周知。其中，立法會的通過即表明該稅收寬免政策是符合法定的。

五、香港稅收營商環(huán)境優(yōu)化的經(jīng)驗借鑒

香港稅收營商環(huán)境之所以長期保持特殊優(yōu)越性和世界領(lǐng)先性，與香港政府持續(xù)的高度重視功不可沒。在這個過程中，香港政府始終恪守稅收法治的底線。該進程中所蘊含的政府因素、納稅便利品格和稅收法治思維為我國內(nèi)地稅收營商環(huán)境的塑造提供了有益的借鑒。

（一）發(fā)揮政府在優(yōu)化稅收營商環(huán)境中的作用

稅收營商環(huán)境的塑造離不開政府的作用。以稅務部門為代表的政府長期直接參與經(jīng)濟社會管理，在信息的對稱性、技術(shù)手段的專業(yè)性和管理能力的優(yōu)越性上遠勝于立法機關(guān)和司法機關(guān)，在優(yōu)化稅收營商環(huán)境中發(fā)揮著重要的功能。正如先哲所言：“沒有一個部門像征稅業(yè)務那樣需要了解那么多的廣泛消息和充分政治經(jīng)濟學原理的知識。”這事實上是政府在資源配置中持續(xù)性起作用的表征。

我國內(nèi)地通過“營改增”、所得稅改革、各種稅收優(yōu)惠等具體措施實現(xiàn)減稅的稅制改革以為市場化、法治化、國際化的稅收營商環(huán)境提供良好的外部環(huán)境。然而，政府優(yōu)化舉措雖有成效，但仍需進一步提升。最新數(shù)據(jù)顯示，2018年我國納稅排名第105位，其各項指標與位居第二的我國香港地區(qū)均相距甚遠。早在香港回歸前，港政府就非常重視營商環(huán)境。在回歸之初，香港就在財政司司長辦公室工商服務業(yè)推廣署專門負責方便商營商的環(huán)境的施政方針。誠如曾蔭權(quán)所言，政府的角色是以政策創(chuàng)造有利營商的環(huán)境，讓企業(yè)可以靈活應付外在的經(jīng)濟挑戰(zhàn)。②中華人民共和國香港特別行政區(qū)行政長官：《2010年施政報告》[2020-12-12].https://www.policyaddress.gov.hk/10-11/sim/index.html。政府的經(jīng)濟職能是不斷演進的，它會隨著市場環(huán)境的變化而變化，同時又會影響市場環(huán)境。因此，政府優(yōu)化稅收營商環(huán)境貫穿在整個實踐中，不僅推動優(yōu)化營商環(huán)境的稅收立法，也積極助推稅收征管實踐改革。我國內(nèi)地在優(yōu)化稅收營商環(huán)境時應該積極發(fā)揮政府的作用。一是持續(xù)深化“放管服”改革，協(xié)調(diào)稅務部門同其他行政部門、各類市場主體間的溝通，暢通信息共享。二是加大財政投入，積極改善稅收征管的各種基礎(chǔ)設(shè)施，及時更新稅收征管技術(shù)，進一步推動“互聯(lián)網(wǎng)+”稅務的征管技術(shù)革新，打造稅收征管的強有力技術(shù)后盾。三要注重提升納稅人的稅收遵從度，提高其高度遵守的稅收自律性。這就需要政府定期做好政策的宣傳，相關(guān)人員的業(yè)務、技術(shù)培訓，及時與納稅人溝通答疑解惑。政府在優(yōu)化稅收營商環(huán)境中，除扮演“服務提供者”和“監(jiān)管者”外，還要在面對經(jīng)濟轉(zhuǎn)型和全球競爭的新形勢時，有側(cè)重地運用稅收措施，激發(fā)市場主體活力，提升我國國際競爭力。

（二）營造便利化的稅收營商環(huán)境

我國內(nèi)地稅收營商環(huán)境雖呈持續(xù)向好的態(tài)勢，但是仍有很大的改進空間。這就需要堅持納稅便利的理念，持續(xù)優(yōu)化我國內(nèi)地的稅收營商環(huán)境。具體來說，一是積極推進科技辦稅。稅務部門應積極擁抱新科技，將大數(shù)據(jù)、區(qū)塊鏈、人工智能等新興科技融入“金稅工程”、電子稅務局建設(shè)，這必將極大地提高辦稅效率。二是精簡辦稅資料。自“放管服”改革以來，國家稅務局分3批先后取消60項稅務證明事項。稅務部門應持續(xù)深化該項改革，特別是“五證合一”后做好稅務登記與其他市場登記的銜接，與既有稅務登記在證件、申請等方面做好協(xié)調(diào)。三是壓縮納稅時間和納稅次數(shù)。征管效率直接外化為納稅次數(shù)和納稅時間。稅務部門應深刻理解和剖析世界銀行各納稅指標背后的內(nèi)涵，進一步對標國際先進水平，壓縮辦稅時間，減少納稅次數(shù)。四是堅持納稅人為本，提供差異化納稅服務。稅法所強調(diào)的不是簡單的國家征稅行為之法，而“應當是納稅人權(quán)益保障法”在內(nèi)地稅收營商環(huán)境便利化提升中，首先要轉(zhuǎn)變稅務機關(guān)的征管理念，由原來的強監(jiān)管逐步轉(zhuǎn)向以納稅人為本，區(qū)別提供多樣化、個性化的納稅服務。如杭州“征納溝通平臺”、重慶“渝小稅”稅企聯(lián)系系統(tǒng)、廣州市推行的“i-Tax”智能化咨詢客服等創(chuàng)新性納稅服務舉措，全國各地有必要因地制宜的廣泛應用和創(chuàng)新。五是成立專門納稅服務機構(gòu)。稅務部門可以在國家稅務總局內(nèi)設(shè)機構(gòu)納稅服務司下設(shè)納稅服務評估小組，制定納稅服務的標準和作出納稅服務評估，其成員應由稅務機關(guān)工作人員、執(zhí)業(yè)律師、會計師、知名學者、第三方評估機構(gòu)和相關(guān)企業(yè)代表等專業(yè)人士構(gòu)成，定期召開會議，更新納稅服務標準，及時做出納稅服務評估并提出改善建議。

（三）打造法治化的稅收營商環(huán)境

法治是最好的營商環(huán)境。良法善治既是市場經(jīng)濟公正有序運行的外部保障，也是有為政府適度干預的內(nèi)在尺度，更是平衡市場與政府優(yōu)化資源配置的關(guān)鍵因素。香港在優(yōu)化稅收營商環(huán)境過程中因應世界銀行《營商環(huán)境報告》納稅指標所作出的調(diào)整措施，是經(jīng)我國憲法和《基本法》授權(quán)后所作出的治稅行為，在形式上合法，契合稅收法定的基本要求。因此，優(yōu)化我國內(nèi)地營商環(huán)境，核心在于法治化。具體來說，一是堅持課稅要素法定。課稅要素，特別是稅率和稅收優(yōu)惠要做到法定。一方面，落實稅率法定。這是《立法法》修改后我國稅收法定領(lǐng)域的又一里程碑性事件。在優(yōu)化內(nèi)地稅收營商環(huán)境進程中，要堅持稅率法定，特別是增值稅的稅率，要從定額稅率走向差額累進稅率以進一步落實稅收中性，強化實質(zhì)課稅公正。另一方面，堅持稅收優(yōu)惠法定。稅收優(yōu)惠的特殊政策傾斜性和照顧性，在某種程度上要求其具有一定靈活性。這就要處理好稅收優(yōu)惠的靈活性與稅收法定的穩(wěn)定性的關(guān)系，尋求二者的平衡點——稅收授權(quán)。進一步，在內(nèi)地稅收營商環(huán)境的優(yōu)化過程中，因應具體情形必要的稅收授權(quán)不可或缺，這就要規(guī)范稅收授權(quán)，將其嚴格限定在法律范圍內(nèi)，不越權(quán)，不濫權(quán)，不轉(zhuǎn)授權(quán)。二是堅持依法稽征。依法稽征既是稅收法定的基本要求，也是稅務機關(guān)執(zhí)法的基本準則。在構(gòu)建法治化的稅收營商環(huán)境中，稅務機關(guān)應堅持依法稽征，始終以稅法作為其行為標準，恪守法定的課稅要素和征管程序進行稅收征管，在稅務管理、稅款征收和稅務檢查的各個環(huán)節(jié)均依法行使稅務裁量權(quán)，保證征管程序的公平公正，為內(nèi)地法治化的稅收營商環(huán)境塑造提供有效的制度保障。