基于《大學》論高校審計職業道德教育

王瑜 胡霜霜

【摘要】法律約束并不能避免因審計人員道德缺失而帶來的審計失敗， 加強審計職業道德教育才是保證審計人員獨立性的根本。 本研究基于《大學》的基本思想，將其提倡的“三綱領”與審計職業道德教育的目標相結合、將其強調的“八條目”與審計職業道德培養的方法相結合， 探索以中國傳統文化為根基的高校審計職業道德教育體系。

【關鍵詞】審計職業道德;高校;教育體系;《大學》

一、高校審計職業道德教育存在的問題

1. 與文化根基脫節。 道德觀念的培養需要立足于中國傳統文化， 脫離了文化根基談道德教育， 則是無根之木、無源之水。 一個民族的傳統文化是基于特定的地理環境、經濟狀況、外部環境、社會結構等因素， 通過長期的生產和生活過程， 逐漸形成的一套思維方式、行為規范和價值準則。 傳統文化是道德的根基， 是孕育道德的母體， 道德則通過文化傳承而生生不息。 因此， 談道德教育問題就需要回歸到傳統文化中。 事實上， 目前我國審計職業道德教育的內容雖然主要源自國際審計準則當中的職業道德基本準則， 但只是與國際審計準則相應內容的簡單對應， 且僅有簡單的闡述， 分析并不深入， 在如何踐行上也未與傳統文化相結合。 如果僅教條式地傳授職業道德， 且無法與審計執業的行為相對應， 不僅難以讓學生真正理解和內化于心， 更難以達到道德教育和道德警示的效果。

2. 欠缺系統的邏輯體系。 高校審計職業道德教育的開展， 需要一套完整的邏輯培養體系。 高校人才培養體系包含目標、方法、內容和步驟等一系列操作， 是較完整的實際操作指南。 但較少有高校將審計職業道德教育作為專門的一門課程或者重要的培養目標納入審計專業人才培養方案中， 更未形成一套健全的審計職業道德培養體系。 我國高校審計專業的現有人才培養體系主要以財務報表審計為核心構建課程體系， 強調審計理論、審計技術與方法的培養， 僅將審計職業道德的內容進行簡單介紹， 忽視了審計職業道德教育的重要性。 對于遵照國際審計準則中的審計職業道德框架內容進行的理論講授， 學生主要以應試為目的進行學習， 僅僅掌握了一些相關概念的粗淺定義， 并不能真正達到加強審計職業道德教育的目標。

二、《大學》思想與高校審計職業道德教育

1. 《大學》的總體思想。 《大學》是先秦儒家價值觀和方法論的總括， 開篇便提出“大學之道， 在明明德， 在親民， 在止于至善”。 《大學》的第一要義在于“明明德”， 成己也。 即要樹立光明的德行， 在日常生活中不斷完善自己的道德品質， 將“修己”作為根本[1] 。 第二要義是“親民”， 成物也。 也就是要使天下一般人都具備光明的德行， 突出儒家出世思想中的“安人”情懷。 為人之道， 應該有體然后有用， 即應該首重成己以全其體， 次及成物以大其用， 因而《大學》的道義以先成己而后成物為主要思路;? 之后的“止于至善”， 則說明“修己”與 “安人”這兩項工作最終要做到最好的地步才能停止。 “明明德、親民、止于至善”又被稱為“三綱領”， 簡短的三句體現出《大學》之道中推己及人、內圣外王的理想價值和最終目標。? 對于如何實現《大學》道義， 則用“格物、致知、誠意、正心、修身、齊家、治國、平天下”的“八條目”， 明確告訴世人達到“三綱領”的具體方法， 也向初求學的人提供了精進德行的門徑。 《大學》強調的“三綱領”和“八條目”， 充分體現了儒家以“明明德”為本， 以“親民”為末， 以“止于至善”為終， 以“八條目”為路徑， 以“修己安人”為核心的辯證統一思想[2] 。

2. 《大學》的指導意義。 傳統文化是道德產生的基礎， 而職業道德教育離不開文化根基。 受西方文化強調“理性經濟人”思想的影響， 一部分市場參與者只圖利己， 貪污腐敗、唯利是圖、急功近利的現象層出不窮。 而不斷追逐利益和物質財富的文化導向會導致社會混亂、道德淪喪， 財務造假和審計失敗現象頻繁發生， 因此， 思考職業道德教育更應該回歸中華文化的本源。 我國受儒家文化影響頗深， 儒家思想已滲透到中國社會文化的各個方面， 成為中華文化的重要組成部分。 儒家關切社會的治理， 強調天下興亡匹夫有責。 被后世奉為楷模的儒商， 如范蠡、子貢、白圭等人均強調商德乃“萬利之本”， 反對巧取豪奪、坑蒙拐騙， 由此開創了注重以德經商、以義生利的儒商精神。 而且， 儒商精神之中更包含了修己治人、經邦濟世的社會責任感。 “仁， 人心也; 義， 人路也。 ”其最高境界是回歸于自身德性的修煉， 上升為一種民族振興的博大胸襟[3] 。 審計人員作為資本市場的重要參與者， 更應該以維護資本市場信息可信度為己任， 繼承儒學思想， 恪守職業道德。 優秀傳統文化是社會和諧運轉的“黏合劑”， 有必要以儒學思想豐富審計職業道德教育體系， 進而提高審計人員道德責任感。 《大學》是關于道德修養的典籍， 位列“四書”之首， 講述了道德修養的基本原則和方法， 對做人、處事、治國等有深刻的啟迪性。 孫中山先生將《大學》一書稱為“中國獨有之寶貝”[4] ， 程子則以《大學》為初學入德之門， 并認為求學的人一定要從這本書開始進行研究， 才不會有差錯[5] 。 因此， 以《大學》指導高校審計職業道德教育工作的開展具有現實意義。

3. 《大學》與高校審計職業道德教育的結合點。

（1）《大學》從人生需要達到的最終目的出發， 提供了一個道德修養的框架。 《大學》是學習“四書”的首要步驟， 它從人生最終目標出發， 構建出實現人生目標的次第方法， 搭建了步驟和框架邏輯。 即所謂“先學《大學》， 以定其規?！?。 如果將樹人比作建房， 那《大學》則是房子的藍圖和施工順序。 要達到明明德于天下， 則需要經過修身、齊家、治國、平天下的先后次序。 而要修好自己的身， 就得通過格物、致知、誠意、正心， 這為高校審計職業道德教育提供了一個明確的參照標準。

（2）《大學》推廣光明正義的德行， 與提高審計職業道德的最終目的一致。 《大學》以德為本， 并教化眾人， 使得人們的思想道德和品性達到最優良水平。 對于《大學》之道， 曾子認為其第一要務就是回歸人的清明本性， 使其不被私欲所蒙蔽。 《大學》第一章提到， “自天子以至于庶人， 一是皆以修身為本”。 即人無論身份高低、年齡長幼， 均需要修持自身， 且以之為本。 審計人員雖然接受客戶委托提供鑒證服務， 但又從客戶處獲取勞務收入， 因而面臨著“義”與“利”的兩難。 《大學》主張的誠信思想、德本財末思想， 能夠促進審計人員堅守職業道德底線、恪守獨立公正的本分， 最終達到審計職業道德教育的核心目標。

（3）《大學》強調的“三綱領”“八條目”貫穿于審計職業道德建設， 能夠指導審計實踐。 《大學》雖是傳播思想的哲學， 但經過歲月的沉淀， 已經超越了簡單的思想教育層次， 升華到了止于至善的經濟哲學， 其強調的“三綱領”和“八條目”在審計人員的日常工作中有重要的借鑒作用。 《大學》的“明德至善”對審計職業道德建設有極大幫助， 可為審計人員在進行職業道德建設時指引前進的方向。 “知止， 修（定、靜、安、慮）止， 得止”“格物、致知、誠意、正心”等對審計人員提高自我修養提供了具體方法， 豐富了審計人員開展具體審計工作時的思路， 賦予了審計人員應對工作困難的大智慧。

三、高校審計職業道德教育的目標和方法

《大學》之道， 源于修己安人的旨意[6] 。 “修己”強調道德修養的自律， “安人”強調道濟蒼生的擔當。 “大學”即是從事安頓自己、安定他人的場域， 致力于為社會創建禮樂教化的學校， 其培養出盛德于天下的人才就是“學之大者”。 注重對審計人員的職業道德教育， 確保審計人員內在心性光明與外在行為正義， 正是大學教育的題中之意。 《大學》中明確了“大學之道”的目標在于“三綱領”， 實施的路徑和方法在于“八條目”。 因而， 欲通達大學之道， 并落實于審計職業道德教育過程， 可以根據《大學》“三綱領”“八條目”的深刻內涵與內在關系確定審計職業道德教育的目標和方法。

1. 《大學》“三綱領”與審計職業道德教育目標。

（1）“明明德”。 大學人才培養的首要目標在于“明明德”， 而高校審計職業道德教育是人才培養的重要組成部分， 更應以找回人的光明本性作為根本目標。 具體而言， 就是要培養未來審計從業者的道德品質和職業素養， 要求其流露最原始的善意， 彰顯人類最光明的品德， 并在未來審計工作中應做到不偏不倚、實事求是。 審計人員應做到： 樹立正確的思想， 從心里重視審計工作， 有端正的審計精神; 恪守審計職業紀律， 做完應執行的審計程序， 對被審計單位負責; 不斷提高執業能力， 在日常工作中表現出良好的德性。

（2）“親民”。 “親民”在于親愛于民， “親親而仁民”， “親之即仁之也”， 而“仁者， 愛人”。 “親民”要求審計人員能夠親近眾人、感化眾人、推己及人。 具體而言， 需要審計人員端正自身行為、嚴于律己， 進而感化周圍的人。 所謂“己欲立而立人， 己欲達而達人”， 只有做好自己， 不斷提升自己的品德， 之后再博施濟眾， 才能影響到更多的人[7] 。 因而， 審計職業道德教育應強調審計人員在審計工作中以自身為表率。 審計人員獨立、客觀、公正地開展審計工作， 也會影響到被審計單位， 促使被審計單位“不能假、不敢假、不想假”， 并以誠信的態度提供財務數據。 審計人員以身作則地對他人親善， 也會得到對方善意的回應; 對審計團隊成員團結， 能保證審計團隊融洽地合作; 對被審計單位態度和善， 能促進雙方進行有效的溝通。 從而進一步地促使審計工作的順利開展， 保證審計結果的正確可信。

（3）“止于至善”。 《大學》之道的終點是“至善”， 即“知止， 而后有定。 定， 而后能靜。 靜， 而后能安。 安， 而后能慮。 慮， 而后能得”[8] 。 在做一件事之前， 有了明確的目標和方向， 才能堅守不移地勇往直前。 意念安定， 則內心妄念會更少， 心也會靜下來， 做事的動機也會更純正， 不會被負面情緒所干擾， 進而讓身心處于安詳的狀態， 這樣遇到事情才會從容有度， 思慮也更加周全， 也才能得到所當止的至善。 在審計工作中， 審計人員應該明確其獨立第三方的身份以及為財務報告提供可信性鑒證服務的職責， 堅定自己的目標， 才能夠遵守行業準則， 詳細審查既定的審計對象， 盡職盡責地開展審計工作。 由于會計賬目存在較為紛繁的勾稽關系， 這就需要審計人員靜下心來、不驕不躁， 穩住自己的思緒， 這樣才會有清晰的審計思路， 對財務數據有詳細而全面的考慮， 也才能夠對財務報表提供合理保證， 進而順利完成審計工作。

2. “八條目”與審計職業道德教育方法。 中國注冊會計師協會制定的《中國注冊會計師職業道德守則第1號——職業道德基本原則》中， 對審計人員應遵守的職業道德明確了一定規范， 包括誠信、獨立性、客觀和公正、專業勝任能力和應有的關注、保密、良好職業行為共六個方面的原則內容， 這也是對審計職業道德目標的具體細化。 為了確保審計人員具備這樣的職業道德， 本文結合《大學》中的“八條目”思考審計職業道德教育的方法。

（1）誠信。 誠信是信賴的根本， 也是審計人員聲譽的基礎。 誠信需要的是秉公處事、以誠待人。 會計師事務所承接業務以后， 就需要遵守業務約定書的要求認真甄別財務信息， 如實反映財務問題， 也需要審計人員忠誠于受托人的審計委托， 擔負起應有的審計責任， 以履行受托經濟責任。 換言之， 行必篤敬， 宜踏實與認真， 以事實取信于人。 言行相符， 則能夠建立信用， 進而獲得審計各方的信任。 審計人員恪守誠信原則， 實事求是地開展工作， 會計師事務所合伙人就會相信其具有責任感， 被審計單位就會相信其具有良好的執業能力， 審計報告使用者就會相信其出具的審計報告是可靠的， 其信心也就能夠樹立起來， 從而有利于審計作用的發揮。

（2）獨立性。 獨立性是審計機制存在的基石， 時刻保持獨立性是審計人員的責任與本分。 人的言行必須與其所處的位置相符合， 所謂不在其位、不謀其政， 明其地位， 守其本分， 重禮而輕利也。 審計人員為利益相關者提供獨立客觀的鑒證意見， 為財務報表提供合理保證， 更應該恪守本分、盡好責任， 從超然獨立的第三方角度發表意見。? 而在現實情況中， 總會出現一些影響到審計人員獨立性的情形， 如親戚關系或利益往來等， 這需要審計人員在日常生活中審慎交際， 謹慎取予。 人與人之間相處， 難免存在精神或物質上的往來， 有時是互通有無， 有時是互表敬意， 有時則是出于私欲的賄賂。 人情世故難以避免， 當審計人員面臨這樣的困境時， 應該體察清楚。 孟子曰， “可以取， 可以無取， 取傷廉。 可以與， 可以無與， 與傷惠”。 所以， 審計人員應從道義和禮節的角度去判斷是否應接受或給予。

（3）客觀和公正。 “情”和“欲”會使心失去正向， 不利于審計人員的客觀和公正。 唯有理智可以克服情感或情緒， 制止欲念。 修身養性， 明德正念， 能使人清心寡欲， 無欲則剛， 更能抵御外在誘惑和情感的侵擾。 格物、致知的目的在于誠意， 意能誠與否， 取決于能否明辨是非、辨善惡。 只有分清是非對錯， 才能做到真正的客觀公正。 審計人員一方面接受客戶的委托， 進行審計工作， 另一方面又從客戶處獲取審計費用作為收入， 這導致審計人員的客觀公正易受到情感和利益的干擾。 儒家思想崇尚“中庸之道”， 主張做事不走極端。 孔子曾說“不言利”， 但并不是絕對的不言利， 而是如孟子所說的“不言暴利”， 也就是在“義”與“利”之間尋求平衡， 這與西方經濟學唯利是圖的“經濟人”概念完全不同。

（4）專業勝任能力和應有的關注。 審計工作能否成功， 審計人員能否完成客戶的委托， 與其自身的勝任能力以及勤勉盡責的職業懷疑態度密切相關。 審計人員如果不具備相應的專業勝任能力， 而是希望通過僥幸獲得成功， 這本身就構成了欺詐。 審計質量的高低， 取決于被審計單位所提供財務報表的真實性， 以及審計人員發現問題和糾正問題的成功率。 如果審計人員自身不具備專業能力， 不勤勉盡責地保持職業懷疑， 以及對所有高風險點保持應有的關注， 無異于將希望寄托在被審計單位身上， 相當于變相求人。 所謂“求人不如求己”， 《大學》中也提到“是故君子有諸己， 而后求諸人”， 是以君子求諸己， 小人求諸人。 審計人員只有具備充足的審計知識儲備、技能和豐富的實戰經驗， 才能提供專業的審計服務， 也才能保證審計工作的成功。

（5）保密。 君子應該謹言慎行， 言必忠信。 慎言體現出儒家嚴謹恪守的態度， “一言以為知， 一言以為不知， 言不可不慎也” ， 所以言多必失。 審計人員在開展業務過程中， 會接觸到被審計單位的各種財務、非財務信息， 甚至會涉及一些商業秘密。 審計人員受雇于被審計單位， 應該尊重和保護被審計單位的數據和信息， 職業道德的保密原則就要求審計人員應該對所獲知的信息審慎保密。 這不僅要避免無意識的泄密， 也要避免在利益誘惑下的泄密。 受雇于被審計單位的審計人員應忠于其責任， 不被利益所誘導而將所知信息透露給其他利益主體， 更應克己復禮、嚴于律己、謹言慎行。

（6）良好職業行為。 要保持良好的職業行為， 需要自省、自反、自責。 自省就是自我定期檢查， 以審查過去的言行有無失當， 有則改之， 無則加勉。 自省方能自知， 自知方能約束自己， 減少過失。 自反就是事后的檢討， 以免重復犯錯。 在自反中， 不斷從自身的角度尋找問題和原因， 不會錯怪他人、遷怒他人， 從自反中求知， 由自己來審判自己， 也可以免受他人審判而有損尊嚴。 自責就是在自省自反之后的自我懲處， 嚴于律己， 以明確自身過失和責任， 督促自己改正過失。 對于審計人員來說， 不斷反省、檢查職業行為中的錯誤和不當并立即悔改， 是以實際行動體現儒家勤于修身的根本要求。

四、結語

審計職業道德教育是目前高校審計專業人才培養中的短板， 也是決定未來審計人員能否恪守獨立性的關鍵。 然而， 現有的教育體系欠缺對職業道德教育的重視， 還未形成邏輯嚴密的職業道德教育體系。 本文認為， 職業道德的形成和培養離不開文化根基。 而中國傳統文化以儒家為主流， 其《大學》經典不僅闡明了大學教育的根本目標， 也提出了實現大學之道的具體路徑和方法。 因此， 從《大學》的角度討論當代審計職業道德教育， 將其提倡的“三綱領”“八條目”分別與審計職業道德教育目標、審計職業道德教育方法相結合， 探索以中國傳統文化為根基的審計職業道德教育體系， 將有助于審計人才的道德培養， 保證審計市場的健康發展。

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