個人所得稅免征額的探索

洪途　李易謙　劉欣瑜

摘 要：2019年10月1日，第五次調整免征額政策在我國開始實施，這次調整之后免征額從每月3 600元調為每月5 000元。自從國家實施免征額政策后，眾多學者對于其的探討一直不斷，其中改革免征額也一直是個人所得稅研究的重點之一。基于此，區分免征額與起征點，分析免征額的發展歷程，并根據我國免征額當前存在的主要問題提出關于免征額改革的建議。

關鍵詞：免征額;起征點;個人所得稅;發展歷程;改革建議

中圖分類號：F812.42? ? ? ? 文獻標志碼：A? ? ? 文章編號：1673-291X（2021）03-0056-03

一、免征額與起征點的區分

對于免征額與起征點，公眾以及一些學者都容易將兩者混為一談，甚至國際許多媒體與學者在討論個人所得稅免征額的時候，常常以起征點代替。所以，在研究免征額時，將其與起征點分清楚十分重要，否則學術研究也就失去意義。通俗來說，起征點是要達到征稅界限時，才對征稅對象征稅。并且當征稅數額可以達到或超過國家征稅界限時，則要就其全部的數額征稅，而不是企業僅對其超過起征點的部分產品征稅。免征額是指對征稅對象總額中的一部分免予征稅;是通過制定一定標準進而從征稅對象總額中預先減除的部分。所以屬于免征額的部分不需要征稅，最終只有超過免征額的部分需要被征稅。除了概念上的不同，它們兩者各自適用的范圍也不一樣。起征點一般設計于流轉稅中，而免征額一般見之于所得稅制度中。但是兩者的設計都對收入較少的納稅人實施了稅收上的照顧。在之后的研究或者報道中，筆者認為應該清楚地區分兩者，以避免錯誤。

二、我國免征額的發展歷程

改革開放初期，我國在對外經濟技術交往時，聘請了許多國外的專家，為了留住這些專家，我國對這些專家實施與國外一樣的高工資、高消費的制度。所以，同樣是科技專家，外國的科技人員的月平均工資為三四千美元，遠遠超過我們國家專家僅僅只有每月七八十元的工資。如果我國不設置個人所得稅，那么國外的一些專家就不會向我國納稅而是向其本國納稅，我國的財政收入就會大大減少。因此從1980年起，我們國家開始實施個人所得稅法，從此征收個人所得稅出現在大眾的生活中。與此同時，國家也確定了個稅800元的免征額。相較于普通工薪家庭幾十元的收入，這800元的免征額使得個人所得稅群體主要為在華工作的外國專家、外籍企業家以及港澳同胞，而征稅面的相對狹窄，使得個人所得稅基本沒有進入中國公民的視野，居民沒有對個人所得稅有較深的感受。隨著改革開放的深入，雖然我國居民收入得到了大幅度的提高，但同樣人們的稅負有了很大的提高。因此，為了能與社會主義市場經濟相適應，為了減少居民的稅收負擔、簡化稅收制度的煩瑣。1993 年 10 月，我國將個人所得稅、個人收入調節稅、城鄉個體工商業戶所得稅三稅合并，修訂了新的《個人所得稅法》，對中國公民的工資薪金所得每月扣除 800 元。之后，隨著經濟快速發展，我國居民的收入水平不斷上升，一直到2001年全國居民月平均工資為900多元，第一次超過了800元。這說明，800元的免征額作為一項調節收入的工具在全社會范圍內起到了更廣泛的作用，越來越多的工薪居民成為納稅主體。在之后幾年，國家不斷調整個人所得稅免征額以適應經濟的發展、保障居民基本生活收入。到2018年十三屆全國人大常委會第三次會議審議又提請將個稅免征額將從每月3 500元上漲到至每月5 000元，直至2019年10月1日正式實施，免征額作為我國個人所得稅中重要的一部分，對調節收入、保障居民基本生活費用起著不可或缺的作用。免征額存在的主要問題有：

1.非動態化。我國免征額一共歷經5次調整，每次調整時間間隔少則3年，多則十幾年。采取的是固定的免征額數值方式，免征額的調整是非動態化的，它在一段時期內是固定不變的。因為我國正處于經濟疾速發展階段，在免征額的某一時期內來講，免征額的數值是不變的，但物價卻是不停上升的，根據我國統計局物價水平增長指數數據，近20年我國平均通貨膨脹率達到近5%。而個稅免征額又在短期內無法隨著經濟發展而調整，這使得中低收入人群其實際可支配收入和消費水平在不斷相對下降，稅負在相對上升。對于低收入者來說，其基本生活消費需求也沒有得到很好的保障。這顯示出了固定數額的形式的免征額在對抗物價水平變動帶來的影響中是存在缺陷的，對于物價的反應存在滯后性和不準確性。所以，免征額的滯后性、非動態化很大程度上制約了居民生活質量的提高，對保障基本生活費這一免征額基本作用有一定削弱效果。

2.未考慮地區差異。我國個人所得稅免征額的施行并沒有考慮到各地區經濟差別，長久以來我國一直免征額采用統一數值，即全國各個地區實施統一的免征額標準。由于地理、政策、歷史等因素，我國各個地區的經濟發展水平并不一樣，甚至有些地區間會相差懸殊，如東部沿海的一些城市的經濟發展程度明顯高于西部的一些城市。如果對于經濟發展不同地區的居民實行一樣的個人所得稅免征額就會存在一定的不公平。這會使得經濟發達地區居民的稅收負擔高于經濟不發達地區。因此，在經濟發達地區工作的中低收入人群可能自身基本生活消費也不能夠保證。所以，探索出針對不同區域的免征額方案是具有現實意義的，但在此方向并無先例可循，因為稅收關系到法制層面，如何在遵循法制基本原則的背景下針對地區考量實際情況進而制定出合適的免征額區域政策是解決社會痛點的重要一點。

3.扣除項等配套措施不完善。個稅免征額單獨一項制度無法保證社會公平目標的實現，免征額還應該搭配扣除項來更好地考慮到社會中的不同情況。順應此趨勢，我國從2019年開始引入了扣除項。但目前我國的扣除機制尚不完整，扣除項的覆蓋面相對狹窄，并且扣除項的執行方面不夠具體，針對性的分類不夠。我國社會中納稅人的生活狀況與條件存在相同之處，但也有一些較為少數或者突發的短期情況。例如，當年如果有出現重大疾病狀況，相應的扣除機制會減輕大部分中產家庭的負擔。另外，根據扣除項機制的標準扣除項標準，以家庭作為征稅單位更有利于各項內容的填報，防止重復申報帶來的漏稅行為。家庭作為日常生活花銷的主體，家庭會共同承擔日常的支出收入。從個人的角度來征收所得稅，本身就已經忽視了其所承擔的家庭壓力以及支出。

三、免征額改革建議

1.設置動態化免征額模型。個人所得稅免征額不應該是一個靜態的值，其應該與經濟發展、物價水平的上漲同步。為了適應物價水平的上漲，免征額可以和物價水平相掛鉤，即可以利用CPI構造關于免征額的動態的指數化模型，也就是將個人所得稅免征額動態化，才能保證個人所得稅的稅負公平。在此方向，英國采用將免征額與物價水平掛鉤的方式，以每一個納稅年為一個調整周期，使得每年的免征額都會根據當年物價水平變動進行對應的調整。美國在此也采用了類似的方式，美國以1992年的2 000美元作為調整的基準，根據美國的通貨膨脹率來測算對應年度在1992年2 000美元基本生活費用條件下當年的免征額應該為多少，英國與美國的免征額調整制度具有很大的相似度，在經過一段時期的實踐也表明這一項制度具備可行性且具有良好的效果，能夠使得免征額在物價水平變動的情況下保障免征額的實際作用和效果，保障到納稅人的基本生活費用。

2.根據地區經濟發展確定不同的免征額。我國各地區經濟發展不平衡，如北京、上海等地區的人均工資水平高，但人均消費水平也非常高。因此“一刀切”的免征額標準是不合理的，所以可以對不同地區實施不同的免征額。但對不同地區實行不同的免征額這一過程是很緩慢的并且十分復雜。所以我們可以將經濟發展水平相近的城市或省市劃分在一起，對這些經濟發展相近的地區實施統一免征額。例如，我們可以根據經濟劃分四大經濟區：東部、中部、西部、東北部，或者根據經濟發展狀況、居民生活水平相似的區域劃歸為一類，針對不同區域或同類區域進行免征額單獨測算，進而實現依據經濟發展水平實施的不同免征額。

3.完善扣除項等配套措施。我國應該完善現有的扣除項，針對不同納稅者的人口負擔、教育、住房、醫療等重大項目開支，設計合理的費用扣除標準。生計費用的扣除應考慮到家庭人員因素，應將單身、已婚、需要撫養、供養、贍養等不同的納稅群體按家庭人數及實際情況規定不同的扣除標準。將每個扣除項都變得更加具體：不同年齡的學生給家庭帶來不同的壓力;身體健康程度不同的老人給家庭帶來不同的壓力，因此應有更加具體的扣除條件來進一步填補扣除機制中的空缺。除此之外，應增加短期的扣除項，例如重大災難的個人損失性扣除、偶得與慈善的系統性扣除。并可逐步引入家庭作為征稅單位，考慮家庭的共同負擔，防止重復申報而出現漏稅行為。以家庭為單位，也可更加方便考慮一方失業給予家庭帶來的負擔，其大概的分類與扣除項列入在表1。

四、結語

免征額是實現社會公平的一大重要手段，也因此免征額一直是我國個人所得稅改革的重點之一。在對免征額進行學術研究時，我們應該對免征額的概念以及其發展有深入了解。

通過對我國免征額的發展歷程的探索中發現，我國現行的免征額制度存在著較多的問題阻礙了其發揮應有的收入分配調節作用。首先，我國固定數值的免征額制度存在滯后性的問題，目前的通貨膨脹速度使得居民的消費水平不斷上漲，免征額的滯后性不利于刺激內需，并在一定程度上給中低收入人群增加生活的負擔量，在一定程度上限制了免征額充分地發揮其作用，所以根據物價設置指數化的免征額制度有利于進一步完善免征額在個稅中發揮調節收入、保障基本生活費用不納稅的作用。另外，我國目前地區經濟的差異也使得單一的免征額不適用于全國的所有經濟帶的居民，對于我國的東部地區免征額較低并不能適應當地較高的生活水平。因此，地區差異設置有利于免征額進一步發揮其調節區域收入不平衡的問題，根據區域發展程度來對不同發展水平所在地的納稅人差異化納稅，更好地保障不同地區的實際生活需要。除此之外，免征額也更應該考慮各家庭的具體情況，出臺扣除項政策，如果免征額的配套機制不完善也會影響其最終目標的實現。目前我國的扣除項機制仍在初期，各項扣除指標不夠具體、細致，也未能考慮短期的特殊扣除項。因此，可以引用家庭作為征稅單位，更加有針對性地考慮居民的需求，同時細化目前的扣除項，主要從教育、住房、醫療等重大項目開支下手;不同因素給予不同的扣除金額，讓稅收的公平不僅能落實到地區，更能落實到每一個家庭。

個人所得稅對于社會收入分配的重要性使得我國目前還要不停地深入研究并進行改革。目前，若我國個人所得稅免征額能夠做到及時合理并有針對性，我國距離收入的公平分配將會更近一步。免征額的進一步深入改革將持續助力完善個人所得稅制度，在為社會貢獻稅收的同時更好地促進公平。

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