淺析設計咨詢企業境外項目稅務考量與管理

[摘 要]“一帶一路”倡議不僅為企業“走出去”提供了良好的契機，更對其綜合能力提出了更高的要求。設計咨詢行業處于建筑施工產業鏈的前端，在對外承包工程中發揮了重要的作用。在經營境外項目中，設計咨詢企業的管理能力面臨著巨大挑戰。文章結合行業特點與發展前景，在總結行業企業稅務管理難點的基礎上，淺要分析設計咨詢企業境外項目稅務考量的側重點與稅務管理的提升方案。

[關鍵詞]設計咨詢企業;境外項目;稅務管理

[DOI]10.13939/j.cnki.zgsc.2021.13.178

“一帶一路”倡議提出以來，中國對外承包工程完成營業額和新簽合同額一直呈現上升趨勢。雖在近年增幅有所放緩，但中國對外承包工程仍在國際市場中占有較大份額。設計咨詢行業一直處于建筑施工產業鏈的前端，行業企業在對外承包工程建設中的參與度也在不斷增加。國際化市場創造機會的同時，也對設計咨詢企業的管理能力提出了巨大的挑戰。稅務管理作為企業最重要的管理能力之一，其優劣無疑會影響企業的盈利性和風險控制。設計咨詢企業應充分考慮行業特點與發展前景，結合境外項目遇到的稅務管理難點，提高稅務風險識別與應對能力，努力提升稅務管理能力，以迎接國際化市場帶來的無限挑戰。

1 行業特點與發展前景

1.1 行業特點

一是處于產業鏈的上游。設計咨詢行業處于建筑施工產業鏈的上游，在國家大力發展基礎設施建設的政策背景下，屬于優先獲利行業;二是具有較高的行業壁壘。行業擁有嚴格的資質認證，需要大量的專業技術人才儲備并擁有知識產權優勢;三是盈利能力較強。行業屬于知識和人才密集型行業，人工成本是其主要成本，主要依靠人員的知識技能獲利;四是負債水平偏低。行業普遍資產負債率較低，現金流也較為充裕，經營活動產生的現金流與凈利潤的關系較為穩定，這為設計咨詢企業轉型提供了良好信用與資金保證。

1.2 發展前景

行業轉型發展是大勢所趨。“一帶一路”倡議不僅為設計咨詢企業走出國門提供了良好的契機，也提出了新的挑戰。國外的建設理念、合同框架、行業準則等都對企業的業務能力與管理能力提出了更高的要求。為了適應國際工程建設環境，更好地滿足業主方的需求，設計咨詢企業向全過程咨詢企業、工程總承包企業的轉型迫在眉睫。

國際需求萎縮，國內需求看漲。2020年國際疫情持續蔓延，世界經濟下行風險加劇，短期來看國際基礎設施建設投資需求會受到進一步遏制，這將嚴重影響行業企業的境外業務開發和生產經營。2020年1—6月，我國對外承包工程完成營業額605.80億美元，同比下降13.80%;新簽合同額1072億美元，同比增值1.2%。現階段新簽合同額雖較為穩定，但基本為以前年度的儲備合同，疫情的影響對新簽合同額的影響將會逐步體現。2020年4月中共中央政治局會議強調，堅定實施擴大內需戰略，加強傳統基礎設施和新型基礎設施的投資。設計咨詢企業應緊跟政策導向，將國內市場作為近期的業務增長點。

2 境外項目稅務管理難點

境外經營項目不僅要求企業有優質的技術和標志性產品，更要求企業有較強的管理能力以應對內外部環境中的各種風險。稅務管理作為應對稅收風險的有效手段，在保證經營項目依法合規的同時，對提高項目收益率和現金流有積極影響。設計咨詢企業在國內由于業務較為單一，對稅務管理的意識較為薄弱。加之項目所在國稅收法律法規各異，企業不僅要考慮合規完稅，更要避免被雙重征稅，這無疑是對設計咨詢企業跨國稅務管理的能力提出了巨大挑戰。設計咨詢企業在境外稅務管理時通常會受到以下四方面的限制或制約。

2.1 成本費用列支

境外成本費用列支不完整。跨國經營項目通常會涉及國內和國外兩部分支出，國內支出的部分如果不能充分證明與境外項目直接相關而在境外列支，通常不被項目所在國的稅務機關認可。因此，境外項目成本費用列支多有缺失，導致境外報表利潤虛高。如項目前期調研費用、項目簽約后至境外公司設立前的部分費用，很難在境外公司設立后直接計入當年成本費用作為境外企業所得稅的抵扣項;國內輔助人員成本和總部分攤的費用，在項目所在國直接列支的難度也很大。

2.2 投資架構安排

境外項目稅收籌劃與管理通常受到企業投資架構的制約。由于財稅人員實際參與項目時點普遍偏后，而業務人員對投資架構與稅務籌劃之間的關系敏感度不高，導致在投標報價及合同商定期間對企業投資架構的考慮不充分。企業通常為了能盡快執行項目而選擇最為簡便易行的投資架構（母公司直接投資）設立境外機構。直接投資設立境外公司雖然有降低管理成本、簡化國內監管機構備案手續、投資架構清晰等優點，但不能有效地隔離風險且稅務籌劃空間受限。例如，在利潤分配資金匯回中國母公司時，部分國家會針對股息/分公司稅后利潤征收預提所得稅，影響企業現金流。某些情況下，若采用“母公司—控股公司—境外（項目）公司”的間接投資架構，不僅能有效隔離項目風險，還能利用控股公司所在國與境外（項目）公司所在國的稅收協定暫緩或減少預提所得稅的支付。

2.3 合同條款商定

在合同商定階段爭取到有利于后續稅務管理的條款難度較大。企業投標/合同談判與項目執行通常是兩個不同的團隊，由于兩個團隊工作任務不同，前者很少為后者的工作做過多地考慮。投標/合同談判團隊對項目財稅的測算與籌劃僅存在理論方面，即使團隊中有財稅專家，由于調研時間的限制和項目國別征稅機制的不同，合同談判時未必能爭取到真正對稅務管理更有利的合同條款。例如，合同條款中明確約定項目禁止對外分包，則引入分包商帶來的成本優勢、可抵扣的進項稅額無法在稅務籌劃中考慮。再如，合同條款商定為免稅項目（免增值稅銷項稅），則進項稅會因無法抵扣而增加項目成本，導致項目利潤降低。企業應充分考量免稅帶來的優勢與弊端。

2.4 外匯風險管理

外匯風險管理與境外稅務管理未能有效聯系起來。境外項目執行過程中通常涉及兩種甚至兩種以上幣種的兌換，合同中的計價貨幣與結算貨幣也會出現不一致的現象。涉及對外采購的合同，更是會出現多幣種計價和結算的可能。外匯匯率波動直接影響企業的收入與支出，在原幣折算為本幣后，對企業稅務管理產生直接影響。

根據《企業會計準則》和《企業所得稅法》的相關規定，外幣折算產生的匯兌損益直接影響企業當期所得稅繳納金額。部分境外合同額較小或境外管理經驗較弱的企業，未能將外匯風險管理與稅務管理有效聯系起來。有些企業甚至沒有將外匯風險管理制度化，僅采用消極方式應對匯率變動帶來的收益或損失，增加了財務費用的不確定性，影響了企業現金流的穩定。

3 境外項目的稅務考量

企業要充分考慮經濟活動帶來的納稅義務，在滿足國內外法律要求的同時，通過合理稅收籌劃，降低企業綜合稅賦，保證企業現金流的穩定。企業應對境外項目涉及的重要稅種進行逐一考量，同時考慮不同稅種間的協同效應，同時避免被雙重征稅的可能。

3.1 企業所得稅

項目所在國通常根據居民企業和非居民企業設定不同的企業所得稅征收稅率，居民企業的稅率通常較為優惠。以肯尼亞為例，其居民企業所得稅率為30%，非居民企業所得稅率為37.5%，企業在肯尼亞所得收入都納入所得稅征收范圍。2020年受新冠肺炎疫情影響，肯尼亞于2020年4月1日下調居民企業所得稅率由30%至25%，而非居民企業并未取得優惠匯率。由此可見，境外機構設立類型直接影響企業所得稅的繳稅標準。

3.2 預提所得稅

預提所得稅不是一個稅種，而是對預先扣繳所得稅這種源泉扣繳征稅機制的通用稱謂，是政府賦予購買方（客戶）的一項強制性代扣代繳義務。客戶向供應商支付款項時要將部分款源扣除并上繳當地稅務機關，而非全額支付給供應商。以泰國為例，其預提所得稅主要有三類：代扣泰國國內個人所得稅（PND3）、代扣泰國國內公司所得稅（PND53）、代扣外國公司所得稅（PND54）。不同的業務類別也有不同的預提所得稅稅率標準。如提供服務或臨時勞務，稅率為3%;提供租賃服務，稅率為5%。

預提所得稅既減少了供應商的現金流入，又增加了客戶的代扣代繳義務。企業在預計可支配現金時應充分考慮預提所得稅帶來的現金流入減少。

3.3 增值稅與反向增值稅

除免稅項目外，增值稅通常不會影響企業的成本利潤。對于項目中存在大宗采購或大額分包的業務，即使境外項目滿足申請免稅等優惠條件，企業也應進行細致的成本效益測算，對比享受優惠與不享受優惠給企業實際收益帶來的影響。

企業在承攬項目時應充分調研項目所在國是否存在增值稅反向征收機制（Reverse Charge System）。增值稅反向征收機制是指一國的購貨方從他國的銷貨方購買商品或勞務時，繳納增值稅的義務從銷貨方轉向購貨方。該機制在歐洲國家的增值稅政策中較為常見。以意大利為例，中國企業若未在意大利設立實體機構而僅使用意大利稅務代理名下的稅號進行B2B業務，則根據意大利增值稅反向征稅機制，該中國企業可以向意大利本土客戶開具稅率為0的增值稅發票，以發票金額計算的增值稅銷項稅額則用于抵減除免稅項目外的進項稅的申報退稅額。同時，增值稅的會計責任將轉移到意大利客戶，客戶根據反向征稅機制進行增值稅會計處理。

3.4 關稅

海關通常會根據進出口商品的種類進行從價或從量征收關稅。關稅作為組成商品價格的一部分，直接影響商品的價格，進而影響企業的成本利潤。在合同報價時，企業應充分考慮項目執行過程中可能進口或者出口的商品類型，對應項目所在國進出口商品稅率表，進行關稅的測算。在項目執行過程中，企業應充分準備報關/清關材料，及時提交海關，避免逾期產生的商品滯留費用。

3.5 個人所得稅

企業對員工的個人所得稅有代扣代繳義務，未按要求履行該義務的，項目所在國稅務機關將會依法對企業進行處罰。因此，即使個人所得稅不影響企業的成本費用，企業也應建立和規范個人所得稅的申報與繳納流程。

根據國際慣例，一個納稅年度內在該國境內居住累計滿183天的個人，應對來源該國的收入申報并繳納個人所得稅。雖然多數情況下，中方員工并未在境外取得收入，但若在境外工作天數滿足了個人所得稅繳稅條件，也應進行申報。對于在境外有工資性收入的中國居民納稅人，應對其境內外的全部所得在中國申報，計算繳納個人所得稅并申請抵免。

3.6 印花稅

企業在日常經濟活動中書立的合同，大多需要繳納印花稅。對于經營境外項目的企業，還需考慮印花稅是否應在境內外雙重繳納。印花稅作為在“稅金及附加”科目中核算的損益類科目，直接影響“本年利潤”科目金額。雖然印花稅稅率通常較低，對企業利潤和現金流影響不大，但企業應提高重視，盡可能減小印花稅帶來的稅務風險敞口。

企業在境外簽訂合同時，要充分調研項目所在國的印花稅繳稅范圍和繳稅時間，避免錯繳或漏繳情形的發生。此外，根據中國印花稅相關法律規定，無論是在境外簽訂還是境內簽訂，只要在中國境內具有法律效力、受中國法律保護，均需在中國境內進行印花稅完稅。企業應準確判定憑證的使用和生效范圍，避免重復繳納印花稅。

4 境外項目稅務管理

設計咨詢企業應充分認識到稅務籌劃與管理的必要性，從管理意識上、人才隊伍建設上、體制機制建立上分別著手，全面提升跨國經營項目的稅務管理能力。

4.1 提高事前籌劃意識

企業應充分認識到項目全過程稅務管理的重要意義，提早進行稅務風險識別與籌劃。財稅人員應盡早介入項目投標與合同談判，梳理項目執行中可能遇到的各類業務，判斷由此帶來的稅務風險，在充分考慮稅種間關聯性的基礎上，擬定稅務籌劃方案，努力將稅費支出和稅務風險降到最低。

企業應重視投資架構的設計。充分研判直接或間接投資架構優劣，平衡企業管理成本和稅務成本。尋找有稅收優惠的國家或地區作為投資架構中中間控股公司的設立地點，充分利用各國間的稅收協定，降低利潤分配及項目退出時的資本利得稅負。

企業應充分對比境外機構的設立形式與設立地點。對比在項目所在國成立子公司、分公司的整體稅負情況。調研項目所在國是否存在自貿區、自貿港等稅收優惠區域，并考慮作為境外機構的設立地點。

4.2 加強人才隊伍建設

加強財務人員的培訓與交流。定期組織財務人員進行財稅能力培訓，建立崗位輪換制度，培養業務全面型的財稅人才。建立本企業與其他境外中資企業間財務人員溝通交流渠道，及時分享項目所在國的財稅最新政策，共同學習進步。

加強業務與財務融合程度。定期為業務人員舉辦財務制度與財務知識培訓，提高業務人員的成本效益意識及對財稅管理的敏感度;鼓勵財務人員深入境外項目鍛煉學習，熟悉主業工作流程，增強財稅風險的識別與應對能力。

加強外部人才引進與外部機構合作。企業應考慮引進有相關經驗的外部人才，盡快提升企業的財稅管理能力。同時考慮與國際知名的財稅管理機構合作，共同制定全過程的稅務管理方案，滿足國內外稅務管理的合規與綜合稅負最低的整體目標。

4.3 優化財稅管理體系

建立并完善全面預算管理體系。根據項目執行階段，充分考慮人員投入、物料采購、委外分包等成本費用，合理預計每年債權債務及收入情況，預測企業現金流量流入與流出額。逐步增強資金歸集程度，提高閑置資金的使用效率。

推進境外項目全成本核算。精細用工管理，完善工時考勤制度，將人工成本合理分配至不同項目。完善總部計費制度，將總部費用合理分攤至境外項目。最大限度還原境外項目的真實成本費用，將符合規定的成本費用在境外列支，降低境外企業所得稅的支出，改善境外項目利潤率虛高的現象。

建立并完善外匯風險管理體系。設定合理的匯率風險管理目標，建立健全外匯風險的組織設計、外匯風險識別與計量、外匯風險應對與決策、效果評價與反饋等整套外匯風險管理體系。選擇合適的外匯風險規避方式和方法，結合運用金融衍生工具，科學管理企業外匯敞口，降低企業財務費用，將外匯風險管理與稅務管理有效聯系起來。

5 結論

雖然境外市場受疫情影響短期內有所萎縮，但長期來看仍是潛力巨大。設計咨詢企業應在境外項目經營中不斷總結經驗，探索轉型升級的途徑，逐步提高稅務管理意識與水平。前期加大對項目所在國稅收制度的調查研究，選擇合適的投資架構與機構設立類型，為稅務籌劃與管理奠定良好基礎。加大財稅人才隊伍建設，優化完善財稅管理體制機制，為應對稅務風險、提高企業利潤率、穩定企業現金流、提升企業競爭力提供有力保障。

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[作者簡介]曹鴻友（1991—），男，漢族，山東泰安人，會計師，碩士，研究方向：財務管理。