區塊鏈技術視角下會計信息系統構建探究

閉樂華 李計木

(1.廣西大學 行健文理學院，廣西 南寧 530004；2.廣西桂平市農村信用合作聯社，廣西 貴港 537200)

0 引言

在會計核算工作當中，會計原始憑證因手工記錄，容易使所記錄的會計原始數據摻雜人的主觀性。會計信息化的發展，把大量重復性的不需要摻雜人類感情的工作丟給機器完成，提高了會計工作效率，推動了社會經濟的發展。會計信息化在企業運作中的地位越來越重要，而當前會計信息系統是人工協同模式。會計信息失真、信息不對稱、信息孤島等多種問題仍未得到較好解決，制約著會計信息化進程。隨著數字貨幣和虛擬經濟的出現，區塊鏈技術應用的領域也越來越多，例如金融、支付結算、知識產權等。國家相繼出臺《區塊鏈信息服務管理規定》《中華人民共和國密碼法》，促進區塊鏈逐漸完善和應用于更多社會經濟領域。區塊鏈技術不僅在于信息上的傳輸，更是完成價值的傳輸，為目前會計信息系統存在的現實問題提出新的解決思路。

1 文獻綜述

會計信息系統是隨著會計電算化而產生的，是一種用于會計核算和數據記錄的軟件(胡祥林，2019)。當前的會計信息系統有著兩種模式：人工協同和人工智能。人工協同的模式在當前比較普及，由會計人員完成原始數據和會計憑證的記錄，由系統形成總賬、明細賬以及會計報告，例如金蝶、用友等軟件。人工智能模式下，會計原始數據和會計憑證的處理都通過“財務機器人”完成，受限于人工智能的發展，所以該模式還沒能完全應用到實際當中。

當前的會計記賬模式中，企業經濟活動產生的信息和財務數據的處理絕大多數是由會計信息系統來完成的。對于外部使用者來說，會計信息是了解企業的窗口，是投資的重要依據，對整個市場發展有非常重要的影響(劉起夢，2019)；對于企業本身來說，會計信息質量有利于調控企業的管理工作，降低企業管理成本，促進企業的利潤產生(尹麗，2018；劉起夢，2019)。由于會計人員可能逆向選擇、會計制度不完善(賈紅霞，2019；張效才，2019)、信息不對稱(王洪寬，黃平平，2019)等原因，會計信息失真、會計造假問題頻出(王曉燕，陳婷，2019)。會計信息系統本身也存在數據不安全、造假舞弊成本更低、會計信息數據反映單一化、信息孤島等諸多問題，成為制約會計發展的大難題(張亞梅，2013)。

區塊鏈是以順序相連的方式將已有的數據區塊按照時間序列組成的鏈式數據結構，并以密碼學原理保證不可篡改，具有加密、共識機制、智能合約等關鍵技術(王璐，劉雙印 2019；李治國，2018)和去中心化、點對點傳輸、匿名、公開透明、去信任化等特點(段夕華，2019)。基于區塊鏈技術的會計信息系統構建可以完全剔除人的主觀因素，把造假扼殺在萌芽當中，為保證會計信息真實可靠提供了保障(樊斌，李銀，2018；許輝，2019)。會計信息系統分別應用一層或兩層的區塊鏈技術，在原始交易環節和會計處理環節進行固化，保證數據的準確性和可靠性(王琳思，2018)。

從企業內部來看，會計信息系統將從采購、加工到物流和銷售等多個環節數據都寫入區塊鏈，所有細節向各個部門公開、共享(龐琦等，2019；魯索，2019)；從企業外部來看，交易相關的企業、物流公司、會計事務所、稅務機關、工商局等加入聯盟鏈，每一個節點都擁有公共賬本，通過智能合約自動執行合同約定條款，通過共識機制完成信息的記錄。整個交易過程細節打包加入區塊中，添加到鏈上并加蓋時間戳，通過哈希算法為代表的密碼學保證信息不可篡改、信息完整、真實(魯索，2019；賀慧，2019；黃曉波等，2019)。在會計確認和記錄方面，區塊鏈可確保會計信息準確真實、信息無法被篡改(劉永鍵，2019；溫海燕，2019)；在會計報告方面，財務報告由被動、有限、事后披露轉變為智能化、充分、實時披露以及個性化披露(黃曉波等，2019；管亞梅等，2019)；在企業管理方面，解決信息不對稱等問題，做到業務、財務、審計一體化(朱煒等，2019；溫海燕，2019)；在會計人才方面，區塊鏈可以讓會計人員從瑣碎的工作中解脫出來，促進財務會計向管理會計轉型(胡晟，章振東，2018；賀慧，2019)。

本文以物聯網、大數據、云計算、人工智能作為區塊鏈的前提條件，探究全部交易對象都處于區塊鏈技術應用的大前提下的會計信息系統理論架構，數據在各部門之間共享，提升交易過程透明度、會計信息準確真實性，從根本上解決信息單一、可信度不高、信息孤島和信息不對稱等現行會計信息系統存在的問題。

2 現行會計信息系統存在的問題

2.1 可信度得不到保障

當前會計信息系統與傳統會計相比，會計記賬、對賬和報告生成更加簡單輕松，數據處理高效實用，降低企業運營成本和提高效率。然而，財務造假卻頻頻曝出，近年我國上市公司財務造假現象被監管部門所披露，如表1所示，2015-2019年披露存在財務造假違法行為的A股上市公司占比有增加的趨勢，引起利益相關者和廣大群眾的關注。這往往是因為會計信息系統錄入信息不可信、信息容易被偽造和篡改，而且會計處理過程和結果無法固化，相對于傳統的記賬模式造假成本甚至更低，使得會計信息系統變成會計造假以及財務舞弊的工具。因此，需要解決會計信息可信的問題。

表1 2015-2019年我國已披露發生財務造假的A股上市公司

2.2 數據反映單一化

現行會計信息系統主要服務于會計確認和會計計量，很難提供關于顧客、員工等相關的非財務指標，部分非財務信息通常比會計信息數據更好展示企業發展態勢。財務報告遵循通用會計準則，披露數據按照固定模板生成，且以標準化格式呈現，過于單一化，由此生成會計報告是根據會計準則和會計監督要求完成的，對于不同會計信息使用者而言，對不同事項信息有不同需求，因而不能滿足需求。當下會計信息系統需要解決會計信息的生成不能通過生產者和使用者直接溝通而完成的困境。

2.3 存在信息孤島

企業內外部環境的溝通欠佳、企業內部平行與上下級組織之間的斷點依然存在，雖然財務共享服務已逐漸滲入企業運行，但信息孤島現象仍未能有效解決。信息孤島是企業按照傳統管理模式劃分的各個部門，每個部門都有自己獨特的責任，企業無意中也分離了企業應統一的信息數據。因信息孤島的問題會計信息不能及時在企業內部流動或者流動非常緩慢，增加了企業不必要的信息管理支出，從而降低了企業的營運效率；并有可能帶來不同部門之間的數據不一致，影響決策者的判斷。

2.4 數據的安全性低

現行的會計信息系統同時受到硬件和軟件的限制；硬件是計算機高效運轉、確保會計工作順利開展的前提，是各類軟件使用的依托，硬件的好壞直接影響到了軟件使用的性能，同時，火災、地震等不可抗力的因素對硬件設備的潛在風險也是不可低估的；會計信息系統是應用軟件，設計者對軟件的具體行業具體業務流程的了解存在著局限性，導致會計信息系統先天就存在著缺陷。軟件自身的好壞一定程度上也決定著對網絡安全的承受能力；現行的信息系統是一個中心化的系統，如果單點受到攻擊，系統會發生癱瘓，導致重要的財會數據丟失。

3 現行會計信息系統問題剖析

3.1 會計人員道德風險

會計信息失真、財務舞弊等現象發生很大一部分是由于會計人員道德問題造成的。現行的人機協同會計信息系統模式下，原始數據錄入、會計處理過程需要會計人員參與。現行會計信息系統中，無法對會計人員違法職業道德做事前的預防，往往在事后才能被審計發現，同時在審計當中如果金額達不到重要性水平，該種問題可能無法被及時發現。人為因素總是有著不可預知和衡量的潛在風險，在各種復雜的原因下，會計人員會違反職業道德，走上舞弊的道路。會計人員道德風險是造成會計信息可信性得不到保障的重要原因。

3.2 信息不對稱

信息不對稱使得企業管理者或其他信息持有方有著非常大的舞弊空間，在一些大型舞弊造假案中，往往有會計事務所參與其中，降低了會計事務所的行業公信力。信息不足以及信息過載是信息不對稱的兩個極端：一方面，企業是會計報表唯一的提供方，報告的使用者所看到的信息是報告提供者想要提供的，有些提供者不愿意披露或者不能披露的內容，提供者可能隱匿或篡改；另一方面，報告使用者不太需要的信息會感覺被過度披露，再現信息過載。

3.3 無法滿足信息化發展需求

(1)數據的收集和處理存在缺陷。現行的會計信息系統中，數據收集和記錄是通過財務人員進行加工處理，主觀性較強，且一定程度上依賴于經驗判斷。首先，由于會計人員職業特殊性，他們關注重點放在屬于結構化數據的財務信息收集上，客戶電話、證件、聊天記錄等非結構化數據很容易被會計人員自行忽略，恰恰該類型的非結構化數據對于企業來說非常重要。經過精加工的會計信息，信息使用者想要從中做出決策非常有限。其次，隨著企業運作流程復雜程度日益加深，經濟業務所產生的數據越來越復雜，各種數據交錯盤結，因而對非結構化數據的忽視也不全是會計人員職責的缺失。第三，會計信息的分析處理手段過于單一。即使搜集到部分非結構化數據，但財會人員對財務數據處理為標準化分析，有著一定的格式要求，沒有深度挖掘。而目前的會計信息系統很難處理非結構化數據，沒有專門的模塊對非結構化數據記錄和分析，不可避免地丟失重要的非結構化數據，會計信息系統已滿足不了對非結構化數據的需求。

(2)共享機制較差。目前，企業財會部門專用會計系統、業務專用業務系統、人事使用人事系統，而會計系統主要通過會計人員對原始數據做會計處理，經過上級領導審批通過后數據保存在會計信息系統當中。各部門交流、數據的交換會浪費大量的人力成本和時間成本。在交流過程中，人為的因素也會影響信息傳遞的質量，有著信息失真的風險。因此現行會計信息系統不能做到業務驅動財務、共享機制較差，易造成信息孤島的問題。

4 基于區塊鏈技術的會計信息系統構建

4.1 區塊鏈技術的基本原理

區塊鏈以順序相連的方式將已有的數據區塊按照時間序列組合而成鏈式數據結構，并以密碼學原理保證不可篡改，是一種真實、可靠的分布式賬本。基于區塊鏈技術的構建的系統擁有著無法篡改、去中心化等特點，這些特點決定了在該系統上造假、舞弊等行為無法實現，而會計信息化恰好非常需要信息的真實可靠和完整，區塊鏈和會計信息化的發展有著天然的契合性。

區塊鏈是一個去中心化的系統，接入區塊鏈系統中的計算機為一個節點，成為一個記賬員，負責為其他節點廣播在全網中的交易數據加以記錄。這并不意味著交易可以造假，節點需通過共識機制參與算力競爭，其中勝出的節點才可以記賬。完成記賬的節點會得到比特幣作為獎勵，記錄交易信息的過程俗稱“挖礦”，負責記錄的人稱為“礦工”。在這之后，系統會使用哈希(Hash)算法對交易數據進行加密，其他節點可以通過哈希值得出交易數據，最先獲取所打包交易記賬權的節點將自己的新區塊傳輸到區塊鏈網絡中，其他節點接收到新區塊后，將可立即驗證其正確性，區塊通過后加蓋時間戳，與前一個區塊通過鏈式結構按順序連接，并正式寫入區塊鏈中存儲，更新原有鏈，由此可杜絕信息被篡改，保證信息真實可靠。

4.2 基于區塊鏈技術的會計信息系統構建

4.2.1 人工智能模式下會計信息系統區塊鏈技術引入

首先，在原始交易環節，主要應用區塊鏈Merkle樹、哈希算法以及時間戳的技術固化交易信息，使其不可更改、篡改。

其次，在記賬環節，主要應用區塊鏈共識機制和非對稱加密算法技術，在這個環節使用財務機器人，使得會計核算更加標準化。因會計核算時使用的方法有一定的不同，會計政策的變更也會導致會計核算產生差異，會計人員需要轉型為“會計工程師”，對財務機器人核算的差異做出調整。同時，這個調整也是需要向全網廣播達成共識后才能加入區塊當中。此時，區塊鏈有著極強的糾錯能力，保證數據的真實、不可篡改。

最后，在生成賬簿、報表環節，主要應用區塊鏈去中心化技術，企業內部會計信息系統不僅僅是財會部門使用的系統，還是結合業務、人事、倉儲等多個部門的綜合性系統，該系統的賬本不僅保存在財會部門當中，在企業內部私有鏈上的每一臺計算機都會儲存該系統賬本的信息，不會因為單點受到攻擊而系統癱瘓，因此數據的安全性得到了非常強大的保障。因系統是多個部門共享，經過會計核算的信息有著豐富的非結構性數據，通過業務推動了財務，促進業務、財務、審計一體化，會計報告的披露成為智能、實時以及個性化的披露；在企業外部的聯盟鏈中，數據在各個節點共享，是一個分布式的賬本，全網共同維護這同一個賬本，數據的安全性得到了保障。

4.2.2 基于區塊鏈技術的會計信息系統層次構建

利用區塊鏈技術原理，將會計信息系統搭建成四層結構，如圖1所示。最底層為技術層，是基于物聯網、大數據、云計算、人工智能構成的一個去中心化分布式賬本。這些技術是會計信息系統基于區塊鏈構建的基礎，貫穿于整個會計信息系統當中。在萬物聯網的背景下，大數據的應用，可以挖掘價值量非常高的信息，同時信息量非常巨大，需要人工智能使用云計算進行數據篩選和整理，最后通過“財務機器人”執行會計處理，并將數據寫入區塊鏈分布式賬本中，當全網通過共識認證后，數據正式寫入賬本中，且無法被篡改。第二層為合約層，是把中介信任轉為代碼信任的關鍵層，智能合約是事先的編程，把流程化的任務編寫成為腳本代碼，事件發生后符合約束條件時，會觸發相應的程序自動執行；智能合約加上高度發達的人工智能可以自動完成合同約定的條款、完成流程化的會計處理，降低信用成本和人力成本。第三層為應用層，企業各類經濟活動與區塊鏈結合，構建生產、采購、銷售、人事等模塊，綜合性強，會計信息系統不是財會部門的專屬系統，而是整合企業內部的各個部門，企業上下共同使用的系統，信息在企業內部高度共享，節約大量的溝通成本和人力成本，解決信息孤島的問題。最上層為操作層，是各個部門操作的層級，包括原始數據生成和錄入、智能合約的程序編寫等。

圖1 基于區塊鏈技術的會計信息系統層次構建

4.2.3 會計信息系統層次結構的區塊鏈應用環節構建

在搭建的會計信息系統四個層次結構基礎上，融入區塊鏈應用環節，主要包括三個環節，如圖2所示。

圖2 基于會計信息系統層次結構的區塊鏈應用環節

第一個環節為區塊鏈在原始數據的錄入環節。區塊鏈技術保障原始數據的真實性，是會計信息安全性和可靠性得以保障的技術。第二個環節為區塊鏈在記賬憑證的生成環節。該環節中區塊鏈技術是固化信息處理過程的機制，在人工智能模式下，處理過程由財務機器人完成或系統自動進行，并通過會計人員在特殊情況下進行調整，其過程可追溯，不可篡改。第三個環節為區塊鏈應用在賬簿和報告的生成環節。該環節中區塊鏈技術讓數據在企業內部、聯盟鏈上所以節點實現共享，解決了信息不對稱和信息孤島等問題，會計報告披露成為個性化、智能、充分實時的披露。

第一和第二個環節對交易信息進行固化，第三個環節是保證數據的共享，形成個性化、分布式的賬簿和報表。在應用三層區塊鏈技術的情況下，原始數據的錄入、記賬憑證生成、會計賬簿和報告生成的會計工作完全真實可靠，企業在采購、生產和銷售過程中產生的非結構化數據也會跟隨著目標客體錄入信息系統中。因此，通過區塊鏈技術的應用使得物流、數據流、資金流等在企業內公開透明，各部門數據共享，且可以實時的追蹤該流量的信息。

4.2.4 基于區塊鏈技術的會計信息系統應用流程

本文以企業供應鏈購銷往來場景為基礎，從企業外部視角構建區塊鏈技術下的基于聯盟鏈的購銷場景和從企業內部視角構建區塊鏈技術下的基于私有鏈的購銷場景，從而展現會計信息系統信息流轉過程。

(1)企業外部視角——基于聯盟鏈的購銷場景。構建一個典型的供應鏈購銷場景，場景布局如圖3所示。節點A、B、C、D、E、X、Y等共同組成聯盟鏈，每一個節點都擁有一對公鑰和私鑰，本文基于企業A的視角對整個購銷流程進行描述：企業A向下游企業B銷售一批貨物，當交易發生時，系統會將交易內容、產品非結構化數據等信息發送給企業B，企業B在交易完成時會將企業A發來的信息以及企業B信息用私鑰簽名在全網廣播，節點A、B、C、D、E、F在收到信息后，借助自身配備的“財務機器人”和會計人員用自己的公鑰解密，獲取企業B傳遞的文件，再用企業A的公鑰解密，對企業A和企業B簽名文件中的信息進行校驗，實現共識，各節點認證后附屬電子簽名，以此作為責任的標識。通過驗證后，在智能合約的驅動下，A企業自動觸發會計核算、審計等。由于核算、核對、審計均為自動發生，相關人員只是做查驗或者信息分析。交易過程僅接受智能合約的約束，交易的信任轉化成了對智能合約代碼的信任。在本場景中，會計信息的流轉的對應關系如表2所示。

圖3 供應鏈購銷場景

表2 購銷場景會計信息流轉

(2)企業內部視角——基于私有鏈的購銷場景。外部智能合約觸發內部智能合約，在企業A 這一供應主體接到發貨指令后，使得A企業內部自動生成生產訂單，開啟了內部會計信息化流程。基于區塊鏈的會計信息系統不再是財務部門的專屬，而是一個企業內部綜合性非常強的系統，由企業內部共同使用一套系統，在區塊鏈環境下生產涉及的所有信息細節在相關主體共享且不可篡改。通過原始信息的錄入，在生產過程中的每一個節點都需要將信息錄入系統當中，在區塊鏈的技術下，錄入系統的信息是完全可靠、真實的；接著進行智能合約的執行，“財務機器人”“審計機器人”在任一事項結束后自動被觸發，并把信息載入到會計信息系統當中；同時，從材料到成品到最后銷售的相關信息均寫入會計信息系統，經過“財務機器人”處理后的會計信息不僅包含著傳統財務信息，也包含著非結構化數據。例如管理層需要對生產業務查看時，呈在眼前有著財務信息，還有動態、實時包含著視頻、圖片的生產設備的情況。

在生產流程中，采購部門完成采購，并將采購信息寫入區塊鏈的會計信息系統當中，完成后引發財務部的“財務機器人”自動記賬，接著“審計機器人”自動審計。以此類推，原材料倉庫、生產車間、成品庫等節點完成既定的任務，把業務發生的信息寫入系統當中，通過第一層的區塊鏈技術，在鏈上需要得到全網的共識，保障了原始信息的真實可靠；符合條件時觸發事先寫入系統的智能合約，合約內容由企業具體問題而定，“財務機器人”“審計機器人”觸發會計核算以及審計就是非常典型的合約款；基于區塊鏈技術構建的綜合性會計信息系統，使得生產全景化，企業的物流、信息流、資金流等來龍去脈一目了然，任何節點對生產鏈上的所有細節均可了然于胸，信息孤島問題迎刃而解，適應了信息化時代提出的要求。

在人工智能的前提下，業務進行的同時通過智能合約讓“財務機器人”“審計機器人”實現會計核算及審計，并在會計處理上加入區塊鏈，使會計人員從繁瑣的基礎會計工作解脫，轉型成為數據挖掘和財務機器人維護的高端財會人才，真正成為管理人員。同時在區塊中保留一定的調整模塊，在人工智能或者智能合約出錯的情況下給予了調整方案。由此形成業務、核算和監督依序進行的狀態；這種業財審的高度融合，已經突破了以往財務部門全權負責核算的管理定勢。

經過上述的信息處理過程，會計信息系統打破了傳統模式下的種種弊端，不再是提供經過會計人員精加工的財務信息，從原材料的采購到最后完工產品的產出，不僅僅有著傳統上的財務信息，也有著更多的非結構性數據；通過該綜合性的會計信息系統，企業管理層可以實時查詢生產資料信息，并且這些數據在區塊鏈上是完全真實可靠的；最終形成智能化、充分、實時披露以及個性化的會計報告。

依據上述區塊鏈技術下的會計信息系統理論架構，今后將通過采用不同算法，進一步探索非結構化數據的挖掘對會計信息系統的影響，實現區塊鏈技術在會計信息系統方面的應用和會計行業領域的延伸。