公司治理視角下內部審計與外部審計的協同思考

崔建民 宋志強 中國華電集團有限公司

引言

目前，我們正在努力構建集中統一、全面覆蓋、權威高效的審計監督體系。企業外部審計由會計師事務所執行；企業內部審計是由企業內部機構實施的審計。正確處理內外部審計間的關系，實現二者間的協同協作關系，則會達到提高企業審計質效的目的。由此可見，內外部審計在公司治理中具有十分重要的作用，雙方協調的工作，可以有效地提升公司治理水平。本文從公司治理角度，對內外部審計關系進行分析，通過內部審計與外部審計溝通，提高其對企業的監管作用，加強內外部審計間的合作，減少重復審計，改善公司治理現狀。

一、公司治理、內外審計概述

（一）公司治理概述

公司治理也稱公司治理結構、治理機制、督導機制等。其是一種制度安排，是規范公司責、權、利的制度，也是經營方經營過程中重要的制度架構。公司治理是用來支配經營主體方的利害關系的團體。其主要的內容包括：配置控制權、監督和評價董事會、員工、設立激勵機制。公司治理結構的產生是在所有權與控制權分離背景下，其對于經營中產生的利益分配，且對其中的控制關系予以安排，是利益制衡決策機制。其即有內、外部治理兩方面。

（二）內部審計

內部審計是內部治理活動，是公司治理的重要基石。內審是獨立、客觀的管理活動，其目的是實現經營方價值增加、提升運作效率。以規范化的方法實施內審，控制企業的經營風險，且改善治理評估，助力經營方戰略目標的實現。內審是有效實施內控的保障，其在公司治理中具有監督、評價和分析控制的作用。其可以協助管理者向執行管理機構提供風險防范、治理保證，為企業提供改善政策與建議。因此，作為內部治理機制內審通過監督職能，為其他治理主體提供服務。

（三）外部審計

外部審計是外部治理活動，是公司治理的構成要素。外部審計本文中指會計師事務所審計。中注協對外審概念為：財報審計的目標是通過執行審計，對財報發表審計意見，關注財報是否按會計準則規定編制、是否公允反映被審方財務經營成果及現金流。為了向外部利益相關者提供公司治理、受托經濟責任的履行情況，需設立獨立審計師對企業報告鑒證，且發表客觀評價意見。外審通過財報審計對內部治理監控，參與公司治理活動。

二、公司治理與審計的關系

（一）公司治理與內審的關系

1.內審是公司治理組成部分

內審是公司治理的組成部分，良好的內審可以改善公司治理，是公司治理問題的解決手段。內審可以更好地解決信息不對稱問題，強化企業的風險管理，增加公司的價值。在所有權與控制權分離情況下，產生了委托、受托責任。公司治理是確保受托責任有效運行的制度，而內審作為受托責任控制機制，保證各方責任可以得到有效的履行。那么兩者都保證受托責任系統運行的可靠性。內部治理指董事會、監事會和管理層等。內審隸屬于董事會，其可以視為公司治理中的內部治理機制。內審的監督職能減少了信息不對稱，其咨詢職能改善了控制程序，確保了受托責任的履行。作為管理層助手，內審漸漸成為保障經濟責任履行的治理機制，同時也成為企業公司治理的組成部分。

2.內審在公司治理中的作用

首先，內審有利于解決信息不對稱。由于當前企業所有權與經營權分離，造成所有者與經營者之間信息不對稱。內審設置解決這一問題是通過監督職能實現的。內審可隨時對經營等情況進行審計，及時的反饋審計結果，使經營主體的所有者可以了解經營狀況，進而降低信息不對稱問題。

其次，內審有利于改善內部經營管理，其通過評價職能加強內部經營管理。內審通過對企業內部管理層進行業績評價，考察其職責履行情況，對評價結果分析，發現經營管理的缺陷和漏洞，并提出改進建議，改善內部經營管理。

最后，內審有利于強化風險控制。市場多元化發展致使企業間競爭日益激烈，企業的風險不斷增大。為應對風險的發生，在治理體系中建立風險管理制度，而內審是重要的風險管理參與者。從經營各領域去審查企業內控合理性，以風險發生的概率做出評價，為完善內控提供依據，進而防范風險。另外，內審風險管理具有協調作用，以防范微觀決策帶來的風險，其通過參與風險管理，防范、控制風險。

（二）公司治理與外審的關系

1.外審是公司治理組成部分

外審作為公司治理的組成部分，維系受托責任系統運行，促進公司治理的完善。外審通過約束控股股東行為保證自身財務信息質量。在兩權分離情況下，信息不對稱性增加了外部監督的難度，當所有者對經營者信息產生懷疑時，客觀獨立的第三方外審對財報真實性提供保證。外審總目標是對被審方報表合法性表示意見。目的在于保護投資人利益，助力投資者做出正確的決策。外審目標與公司治理一致，都是為了保護利益相關者的利益。外審作為外部公司治理機制，具有強大的外部監督力，通過對經營監督與鑒證，為信息使用者提供真實信息，使其決策過程有據可依。外審在保證信息真實性方面作用十分明顯，己經成為公司治理結構不可或缺的部分。

2.外審在公司治理中的作用

外審作為公司治理的重要外部監督形式，發揮著重要的作用。

首先，保護股東權益。外審通過對財報信息提供鑒證，保證財報不受利害沖突影響，協調管理當局、股東等利益相關者間的利益沖突，保護股東利益。

其次，降低信息風險。許多投資者其投資會利用財報中的信息，對于目標投資方的財務業績、成長性等強化了解，且相關信息調整投資組合決定投資方向。但由于利益沖突，會計信息面臨信息不真實的風險。而獨立地位的外審對報表編制審核，公允性發表意見，將提高信息可信性。另外，也可以使企業的錯弊盡早暴露，不會使問題累積、惡化，穩定了資本市場的發展。

最后，約束控股股東的行為。外審按審計準則對公司交易嚴格的審查，有助于約束股東行為，促使公司充分披露大量占用資金、巨額擔保等行為，為中小股東利益提供風險預警。

三、公司治理中內外審計關系

（一）內審與外審的區別

首先，具體審計目標不同。外審服務外部利益相關者，審計目標是從總體上對財報、相關資料真實與公允性發表意見，為外部提出決策支持。而內審服務于董事會、管理層，通過對內部及下屬單位經營、內控適當性、有效性實施監督和評價。顯然，內外審計具體目標上存在許多交叉和重疊。

其次，獨立性不同。內審作為內部治理機制，隸屬于董事會，其獨立性受到制約，相對獨立。外審作為第三方，與委托人和被審方都保持獨立關系，其具有絕對獨立性。

再次，工作范圍與審計方式不同。內審工作范圍之廣，涉及方方面面。外審對財報真實性和公允性提供鑒證，審計范圍以財報、內控系統為主，范圍較固定和局限。內審根據公司工作計劃審計，具有持續性；外審在接受委托后對財報審計，通常在年終時進行，外審具有間斷性。

最后，審計權限及責任不同。內審只是職能部門，并不是獨立的行政機關，沒有行政處罰權，只能在權限范圍內審查處理權，其不是獨立的法人，審計中無獨立法律責任，責任由所屬公司承擔。而外審按審計業務約定簽訂條款提供有償服務，對指定的被審方審查、鑒證，雙方地位平等，外審不具有處罰權，但可以將所發現的違法行為反映給行政機關處理，其以獨立的法人身份實施業務，當其行為違規時，應承擔法律責任。

（二）內審與外審的聯系

雖然內外部審計間存在不同之處，但其依然存在許多一致性，使得內外審計工作中可以協調，完成公司治理任務。

首先，兩者的總體目標一致。盡管兩者追求不同審計目標，但總體目標一致。內審目標是評價內部經濟責任的履行，外審目標是評價外部經濟責任的履行。而外部受托經濟責任只是內部受托經濟責任的延伸，其兩者間的內容實質一致，這種關系決定了內外審計總體執行的審計目標一致。

其次，兩者間的審計職能一致。內外審計具備審計基本監督、鑒證職能。監督是內外審計的固有職能。內審監督財務收支、內控、經濟效益，對是否有效履行責任評價。外審通過審查被審方財報、內控系統，評價企業是否存在重大錯報的情況，對資產、經營成果真實性鑒證，監督經營方是否有效的履行了外部責任。內外審計作為公司治理兩大基石，兩者間的職能一致，其都是為公司治理服務。

（三）內審與外審的協調

內外審計既有區別又有聯系，在公司治理過程，公司內外治理機制，內外審計相互協調非常必要，這可以提高公司治理水平、完善內控、提升社會公信度。二者協調共同確保受托責任的履行，維護公眾的利益。

外審要借助內審確保審計范圍，提高審計效率。內審處于蓬勃發展期，其發展速度快，與外審范圍重疊交叉，使外審利用內審確保審計范圍全面。內審可信性為外審提高審計效率提供支持。雖然雙方在審計范圍上重疊，但外審無法涵蓋內審范圍。因此，外審必須與內審協調，確保了解企業狀況，避免審計片面性。

內審要借助外審減少重復審計，降低成本。另外，外審具有技術優勢，內外審計合作利于提高內審業務素質，改進內審工作，減少重復審計。內外審計在審計范圍上重疊，浪費審計資源。因此，內外審溝通了解審計重點，提高審計效率，共享審計成果，可以降低審計成本。

四、公司治理視角下加強內審與外審的協調途徑

（一）樹立內審與外審協調的理念

不管是內審還是外審人員，都需要在執業過程中與對方協調，建立協調意識。內審人員需要充分利用信息優勢及外審技術方法參與外審實施過程，通過專業水平的提升，盡可能地在內審過程中利用外審審計工作成果。在維護企業合法利益前提下，內審不應該抵觸外審工作，同時還需要給予外審必要的配合與工作支持。外審人員需要充分信任內審人員，以此得到內審對其工作的配合與支持，充分利用內審工作成果。外審在執業審計過程中，需要盡可能地獲取內審的配合，進而降低審計重復工作，降低審計成本，提升審計效率。

（二）建立內審與外審協調的機制

內外審計間的協調，應由企業機制提供保障。

首先，由相應的機構負責內外審計協調。審計委員會從其公司治理中地位、獨立性看，是促進內外審協調的最佳部門。企業應盡快組建審計委員會，由其進行內外審計協調。

其次，由審計部負責內外審計協調。選派專人負責協調計劃制定及協調具體問題。總審計師熟悉公司情況，有機會與治理層溝通，精通內審業務，因此，是負責內外審計協調的最佳人選。

最后，根據內審規定，通過定期、不定期會議落實內外審計協調。審計召開會議目的在于制定協作計劃、確定審計范圍、商討內外審計程序方法等分工合作。審計結束召開會議通過工作底稿、審計報告等內容的溝通，最終形成審計成果交流。此外，還需要開展各種不定期會議實現內外審計及時、有效的溝通與合作。

（三）制定內審與外審協調行為指南

制定內外審計協調的行為指南。盡管內審協會、注會協會己發布了內審具體準則，強調內外審計工作協調，但準則只對執業要求規定，內容籠統協調操作上缺少指導。那么盡快出臺審計準則相對應的實務公告，對內外審計協調工作給出具體操作說明和指導。另外，行業協會應舉辦研討會，加強內外審計協調技能教育。

（四）完善內審與外審協調的領導機制

首先，提高審計委員會獨立性。獨立性直接影響內外審計協調，其受到薪酬制度影響。盡管當前企業的審計委員會中獨立董事占大多數，而目前其薪酬會受到控股股東控制，必然使其獨立性下降。為使審計委員會可以體現出全體股東意愿，對于其選聘則不應該由大股東決定，須經股東大會投票聘用。

其次，構建職能體系。審計委員會職能理解簡單，往往不能將其職能視為整體，模糊了對審計委員會的職能與地位。如：作為監督機構，審計委員會的協調作用被忽視，從理解上產生缺陷，給經營方其內外部審計協調造成不必要的影響。那么，建立完整的職能體系，指導審計委員會工作。除對內控監督、對財報監督外，與內外審計溝通且將其納入職能范圍內。

最后，完善內審與外審協調的領導機制，需要強化審計委員會勝任力。內外審計溝通涉及業務、財務、信息化等方面，就要求審計委員會具備相應知識。同時由于內外審計溝通需要時間，那么，對于審計委員會來說，其需要足夠的時間參與溝通，以提升雙方間的溝通有效性。

結語

信息化時代的發展，使得企業審計難度上升，在當前經濟多元化和業務復雜化的時代背景下，為審計提出了全新的要求。無論從審計的目的、內容與方式上，都需要內外審計做到高度融合、密切協同，實現二者間的相互協作，加強二者間的聯系，共同努力提升風險控制力度。目前，對于內部審計與外部審計協同合作是可行的，但實現兩者間的協同需要注意協作方式，明晰二者間的聯系與區別，從方法、溝通、質量評測、人員專業能力提升等方面，保障審計協同質量，使其可以為企業未來長期可持續發展提供幫助。