企業內部環境審計問題研究
——以S公司為例

王新愉

引言

2018年3月1日開始實施的審計署11號令中，第三章第十二條內部審計機構職責，增加了對本單位及所屬單位自然資源資產管理和生態環境保護責任的履行情況進行審計的規定，也就是要求企業進行內部環境審計。企業內部環境審計是指該企業應該對企業遵守環境保護規范執行情況、污染物排放、能源消耗情況，以及資金經濟效益情況等進行審計。

一、文獻綜述

魏順澤(2000)界定了三個審計主體的環境審計范圍，他認為，內部審計機構的職責主要是本企業環境污染治理、環境規劃，以及有關環境保護投資項目和該項目的資金使用情況。宋爽(2020)在對環境審計結果運用上，提出要將內部環境審計結果作為檢測企業管理人員績效工作情況的考核依據。在目前的內部審計問題研究中，李丹(2020)以P醫藥公司為例，從合規、財務以及績效三個方面分析出目前存在沒有對環保收益進行評估，沒有對企業環境行為缺陷進行評估等問題。閻承儒(2018)認為，我國現階段大部分關于環境審計的研究重點仍是政府環境審計，并且實施內容大部分為事中和事后審計，而對環境風險預警之類的風險審計很少有企業涉及。

二、案例研究

本文主要以S公司內部環境審計情況作為研究案例。S公司主要生產紙類產品，為確保環境管理工作有序開展，公司從2013年起根據國家環境保護相關政策法規要求開始進行內部環境審計。

（一）公司內部審計情況

1.環境合規性審計。

S紙業公司內部環境審計合規性審計主要檢查內容包括三個方面：一是制度方面，公司是否建立了合理的環境保護制度且有效運行;二是財務方面，S紙業公司在2019年度環境影響報告中統計2019年環保投資項目為301 729萬元，內部審計人員需要檢查該項資金有無依照合同規定使用，是否存在舞弊的情況;三是規定方面，該公司主要參考《造紙工業污染防治技術政策》、《造紙工業水污染物排放標準(GB3544-92)》、《南水北調沿線水污染排放標準》，以及S紙業公司的環保標準來執行。

2.環境財務審計。

S紙業公司內部環境財務審計分為兩部分：一是資金審計，檢查財務資金的投入是否做到環保建設項目資金專款專用、企業排污費是否按要求繳納與使用等。二是信息披露審計，內部審計人員需要對該公司財務信息披露是否真實、公允、完整進行審查。內部環境財務審計的目標為，與環保相關的生產經營活動與工程設施建設事項記錄是否完整及時，金額是否真實有效，有沒有對相關環境事項作出合理且恰當的披露。

3.環境績效審計。

S紙業公司績效審計分為兩個方面：一是保護環境資金使用效益審計。主要對污染減排量及環保監管能力進行審計。二是環保設施運行效果審計。根據已知資料，2008年底該公司投資2.6億元建設廢水處理系統;2011年又投資建設了中水膜處理再回用工程，這是該公司兩個重點工程。因此內部審計人員需對一系列環保設施運行后的排污及能耗數量進行審計，同時也要關注經濟效益。

（二）審計結果

從合規性審計方面的結果來看，公司落實了項目環境影響評價審批的各項制度，在完成項目主體建設的同時，配套建設污染治理設施，且做到了專項專用。對于污染物排放審計，公司在實現達標的基礎上，繼續深化大氣和水環境治理。但是，S紙業公司并沒有根據本公司的實際建立環境保護制度。

從財務審計方面的結果來看，首先，在會計科目上，S紙業公司沒有專門設置環境會計科目，污染物排放與污水治理費用均歸類于管理費用科目。另外，內部審計發現，S紙業公司財務人員未對環境相關事項做出恰當披露。

從績效審計方面的結果來看，截至2016年，S紙業公司共投入40億多元用于環保治理，有效減少了污染物排放，主要污染物排放量減少了90%。另外，兩大主要工程以及其他一系列環保設施排污量都達到目標，指標優于大部分區域要求，同時利用水處理再回用工程，實現了水資源循環利用，有效減少了地下水開采。

由內部審計結果可以看出，S紙業公司環保內部控制運行是有效的。在廢物排放方面，從2013年實施內部環境審計以來，污染物排放量減少了80%。在能源使用方面，S紙業公司也有效減少了能源消耗。

（三）存在問題

1.對內部環境審計理解不到位。

由公司組織結構可以看出，S紙業公司審計委員會是由公司董事長領導，但在實施審計過程中，會出現被審計部門或人員不配合審計的情況。原因是公司內部推廣度不夠，連公司管理層也沒有理解審計的重要性。同時，企業內部員工認為環境審計不過是一個專項審計，沒有理解環境審計的特殊性，從而導致這種情況發生。

2.人員配置不足。

S紙業公司內部審計部門僅有3位審計人員，其中一名總審計師。無審計人員具有環保專業背景，當審計人員不夠時，則從財務部借調。可以看出，雖然審計人員在財會知識方面較為熟悉，但是缺乏對環保以及造紙工藝流程方面的專業知識，在執行內部環境審計時，對該工程能否減低能耗及是否有效益很難做出評估，內部審計資源不足及專業勝任能力有待加強。

3.內部環境審計內容單一。

該公司績效審計流程不夠全面。在S紙業公司內部環境績效審計實施過程中，內部審計人員需要對環保資金使用情況進行審查，但是由于各種因素限制，企業內部審計人員一般僅根據簡單的排污和能耗數據進行審計，無法對其他環境因素進行深入分析。

由于審計人員專業知識有限以及該公司并未建立符合公司實際情況的評價標準，所以在審計過程中，審計人員往往仍以檢查會計資料為主。對于環境審計來說，公司若缺少環境會計及其準則規范，會使環境審計工作出現困難，難以根據所獲信息對被審計對象作出客觀評價。

三、內部環境審計存在問題

一是由于我國內部環境審計研究滯后。大多數企業未建立系統的內部環境審計規章制度，很多企業內部環境審計是事后審計，審計人員只能根據排污量和能耗量減少作出結論。事后審計缺乏時效性，尤其是環境審計這種特殊類型的審計，在已造成污染的情況下進行審計，彌補意義不大，收不到制約和預防效果。

二是績效審計形式內容單一。以S紙業公司為例，從績效審計結果可以看出，目前的內部環境績效審計忽視了效率性和經濟性，審計人員僅僅關注產品能源消耗減少及污染物排放量等變化趨勢，審計結果讓管理層不能真正意識到環境審計的重要性，導致審計敷衍了事，未能真正收到預防效果。

三是懲罰力度小，未形成專門的法規體系。我國目前對于環境污染問題的懲治措施主要以經濟處罰為主，且力度較小，未上升到刑事處罰程度，這就導致某些企業寧愿為企業違規排放污染物繳付小額罰款，也不愿花費更多金錢進行環保工程建設。另外對于企業內部而言，具體環境保護標準缺失會導致內部控制失效，管理層及工作人員心存僥幸等，也降低了審計有效性。

四、內部環境審計改善建議

（一）加強事前和事中審計

事后審計起到內部環境審計預防和制約的作用微弱，在環保工作初期開展事前審計，依據一系列國家標準以及公司內部環保實施計劃，對企業生產工藝制造流程開展調查，可以有效鑒別計劃中的不合理部分，從而幫助企業更好地實施環保方案。事中審計在審計過程中起到持續監督作用，對公司內部工作人員和管理層都能起到很好的限制作用。

（二）優化內部審計人員配置

大部分企業內部環境審計無法開展主要是由于審計人才短缺，在環境審計方面，作為財會專業背景出身的審計人員不能面面俱到，需要花費時間去培訓和學習環境方面和工藝制作方面知識。因此，優化內部審計人員配置非常重要。在招聘審計人員過程中，需要根據內部審計部門工作安排，對各個專業背景的人才進行篩選，重視其綜合能力。另外，對于內部審計人員也要開展適時培訓，定期邀請環保方面專家舉辦講座，傳授科普環保知識。

（三）建立風險預警機制

大數據運用可以幫助企業更好地進行預警，利用先進科技在企業內部建立一套實時動態檢測系統。以紙業公司為例，從制漿開始到紙張包裝入庫結束，可以使用一套檢測系統查看能耗量及污染排放量，如果超過設定的預警值，則工作人員可以及時采取措施。有了數據記錄，公司也可以定時對數據進行收集與分析，通過數據比對，決策部門可以監測風險并及時調整方案。

五、結語

對于目前企業內部環境審計而言，大部分國內企業都缺乏成熟的實踐經驗，這也導致人員配置不足、對內部環境審計理解不到位以及審計內容單一的問題時有發生。因此，建議各大企業加強事前和事中審計，在招聘審計人員時實行綜合能力考核，同時也要利用新技術幫助企業更好地開展審計工作。

對于環境審計而言，政府要盡早完善企業內部環境審計各項制度，加大懲治力度，讓企業真正意識到內部環境審計的重要性，更好地貫徹可持續發展理念。