政府會計制度對事業單位會計核算的影響

萬玉秀

我國事業單位會計核算標準體系形成于1998年之后，涵蓋了行政單位會計和事業單位會計，財政部頒布了《事業單位會計準則》《財政總預算會計制度》以及高校、中小學校、醫院、科學事業單位等事業單位跨級制度。近些年，為了全面落實《國務院關于批轉財政部權責發生制政府綜合財務報告制度改革方案的通知》要求，需要構建科學、統一的政府會計核算標準體系，強化政府以及事業單位財務報告編制基礎。2017年10月24日，財政部印發了《政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表》，自2019年1月1日施行。從2018年初會計準則變化，到后來新科目調整，如何應對新會計制度對事業單位會計核算影響是需要重點考慮的問題。

一、對新的政府會計制度解讀

（一）新的政府會計制度與原事業單位會計準則區別

1.會計要素區別：重點是“雙分錄”。新的政府會計制度進一步擴大了“雙分錄”核算方法應用范圍，除了固定資產，增設了有形資產、無形資產、政府儲備物資、公共基礎設施、存貨、預付賬款、應付賬款、長期應付賬款等多項“雙分錄”核算。之所以采用“雙分錄”方案，主要是為了能夠解決會計核算目標問題。會計人員在執行新制度過程中，精準核算多項“雙分錄”會計處理業務是基礎工作。同時，新制度為了擴大“雙分錄”會計處理業務，在凈資產當中取消了舊制度中的“固定基金”科目，增加了“資產基金”、“待償債凈資產”兩個科目。所以在展開“雙分錄”會計業務當中，必須要對這兩個新增會計科目進行深度理解和認識。

2.財務報告功能區別：重點是“雙報告”。會計報表作用也有區別。新會計制度相比舊制度結構格式發生了變化，突出了會計報表在核算體系中的作用。這主要是采用了企業會計管理收支表結構格式，可以更加詳盡地表達單位收支狀況，提高會計核算質量與效率。

二、新的政府會計制度對事業單位會計核算影響

會計核算是以貨幣為主要計量單位，對會計主體資金運用情況進行反映。在新會計制度下，事業單位會計核算也發生了很大變化，包括形式內容、核算方式、核算制度等。

1.對會計核算內容及其報表劃分范圍影響。新會計制度將報表劃分為預算會計報表、財務報表。其中，預算會計報表包括預算收入表、預算結轉結余變動表、財政撥款預算收入支出表，是決算報表的基礎。財務報表中包括會計報表、附注；會計報表包括收入費用表、資產負債表、現金流量表、凈資產變動表。現金流量表可以根據事業單位會計需求自行編制。同時，在新會計制度中，對會計內容、要求進行了調整和優化，細化了報表附注需要披露的內容，針對會計報表中重要項目，提出了可以參考的披露格式、經濟分類披露費用信息、披露年預算結余、年度盈余的差異調整過程。會計核算內容變化也導致預算會計功能發生了變化，讓預算會計功能更加完善。在核算內容上，預算會計主要工作是核算預算收入、支出、結余。在核算基礎方面，預算會計不僅要按照《預算法》要求的權責發生制事項，還需要根據收付實現制展開核算。在核算范圍上，新會計制度要求納入部門預算管理現金收支納入到預算會計核算范圍內，增設了債務預算收入、還本支出、投資支出等。

2.對會計核算形式方法的影響。新會計制度中，提出了“財務會計與預算會計適度分離并相互銜接”會計核算模式。其中所提出的“適度分離”主要體現在以下幾個方面：(1)“雙功能”，在會計核算系統當中同時實現財務會計、預算會計雙重功能核算，財務會計包括五大要素，即資產、負債、凈資產、收入、費用，并采用預算會計收入、支出、結余進行預算會計核算。(2)“雙基礎”，會計核算方面，財務會計采取權責發生制、預算會計采取收付實現制，此外還要遵循國務院提出的最新規定。(3)“雙報告”，根據財務會計核算生成財務報告，通過預算會計核算形成決算報告。

新制度所提出的“相互銜接”主要表現在以下幾個方面：(1)對納入到部門預算管理現金收支采取“平行記賬”方法，納入部門預算管理現金收支業務，展開會計核算當中也要同時進行預算會計核算。其他會計業務主要是采用財務會計核算方法。(2)財務會計報表、預算會計報表間有勾稽關系，需要編制“本期預算結余和本期盈余差異調節表”，并在附注中披露。

3.對會計核算制度體系的影響。新會計制度融合了《行政單位會計制度》《事業單位會計制度》，以及醫院、基層醫療衛生機構、高校、中小學校、科研單位等事業單位會計制度內容。在科目、報表項目當中，進一步融合了行政事業單位，也不再區分行業與事業單位。在整體核算方面，保留現行各項制度當中通用業務與事項，結合改革需求增設各級各類行政事業單位公共性業務事項。在會計政策方面，同類業務盡可能采用統一標準的處理規定。此外，新會計制度中結合了《基本建設財務規則》以及預算管理規定，在全面吸收《國有建設單位會計制度》的基礎上，規定了事業單位建設項目會計核算事項，要求單位按照制度統一規定開展會計核算，不再單獨建賬。

三、新的政府會計制度下如何開展事業單位會計核算

會計制度改革是一個不斷完善的過程，這就需要事業單位盡快適應、保持積極的態度，結合新會計制度提出的標準和要求，完善過去的會計核算程序，更好地適應新會計制度方法，靈活調整核算方式，保障會計核算工作順利進行。

（一）會計核算內容、范圍調整

為了完善事業單位會計核算，統一會計核算方法，新會計制度對單位會計要素進行了重新規范，包括財務會計要素、預算會計要素，這就需要對會計內容、范圍進行調整。其中，財務會計主要涵蓋了資產、負債、凈資產、收入、費用；預算會計要素包括預算的收入、支出、結余。將“費用”要素代替“支出”要素，積極采用預算收入、支出、結余，要求事業單位在業務活動核算中，對預算收入、支出、結余執行情況進行核算分析。在取得業務收入時，重點考慮補償尺度要素以及日常活動造成的經濟利益變化和資產保值增值。

同時，新會計制度還對很多會計科目進行了優化，如“經營費用”、“業務活動費用”、“上繳上級費用”等，還進一步優化了費用類科目和凈資產類科目。在實際執行中，事業單位雖然不追求利潤最大化，但也要貫徹“量入為出、略有結余”的財政原則，所以事業單位還應設置一些新的會計科目，從而更加精準地彰顯會計科目內涵，如“權益法調整”、“本年盈余分配”、“無償調撥凈資產”等等。

（二）采用新的會計核算方法

新會計制度進一步完善了報表體系，事業單位不僅要編制財務會計報表，同時也要編制預算會計報表。所以在會計核算方法上要以會計信息化為基礎，規定單位財務報表編制要以權責發生制為基礎，以財務會計核算數據為基準；預算會計報表編制要以收付實現制為基礎、以預算會計核算數據為基準。同時，事業單位要編制資產負債表、收入費用表、凈資產變動表。資產負債表應用賬戶式結構，可以直接反映出某個時點的財務情況；收入費用表應用單步式結構，可以直接反映出某個階段業務運營效果；凈資產變動表采用棋盤式結構，可以直觀反映出單位某個階段資產變化狀況。

此外，還要對資產項目細化，在分類核算基礎上，結合所需計提進行攤銷、折舊。所以事業單位要結合新會計制度要求，將資產項目細化為“固定資產”與“固定資產累計折舊”、“無形資產”與“無形資產累計攤銷”等項目，這樣既可以反映資產初始規模，也可以直接反映資產賬面價值，保證會計信息質量。

（三）進一步完善會計核算制度

新會計制度不斷發展和完善是必然趨勢，未來還會對現有的會計制度進行改革。可見，會計制度發展就是一個不斷完善的過程。因此，事業單位在執行新會計制度時，還要積極適應新會計制度要求，做好新舊會計制度的銜接與過渡工作，減少不必要麻煩。新制度執行當中需要重點關注會計核算過程，同時展開外制、內制。其中，外制是指事業單位必須要遵循新制度要求，在宏觀層面上保障事業單位會計核算工作正常展開；內制是指事業單位應結合自身發展狀況制定內部會計核算規則，讓單位內部結構變得更加規范。這就需要做到：(1)針對原事業單位會計人員的陳規陋習嚴格整治，對待會計核算工作，要端正態度、嚴守原則，不斷提升自身工作能力。(2)加強會計信息化建設，及時調整和更新會計信息系統，確保利用現代信息技術手段開展會計核算工作，提高事業單位會計核算水平和質量。在完善事業單位會計核算制度過程中，實現外制、內制有機融合，進一步完善會計核算，這樣才能減少財務風險，保證會計核算質量和效率。

綜上所述，新會計制度頒布的目的是完善會計體系，讓事業單位會計核算制度更加符合時代發展需求。但新政策法規的提出，也會給會計核算工作帶來很大挑戰，這就需要不斷更新會計核算理念、明確會計職能、拓展核算方式，以積極的態度應對新挑戰，及時糾正問題，如期實現會計核算目標。