企業會計準則與小企業會計準則關于資產核算的差異比較

李曉紅 李貴芬 李國營

（石家莊鐵路職業技術學院1） 河北石家莊 050041 首鋼京唐公司 河北唐山 063000）

2006年財政部發布的《企業會計準則》（2014年以來修訂15項具體準則，制定頒布4項新具體準則），中國境內的所有上市公司、中央企業、大中型國有企業均適用。2011年財政部發布的《小企業會計準則》，2013年起在全國小企業范圍內開始施行。

作為企業會計準則體系的兩個重要子系統，《企業會計準則》體現了與國際會計準則趨同的思想，核算相對復雜，對會計人員的職業判斷能力要求較高。《小企業會計準則》針對規模小、會計核算相對簡單的境內設立的小型標準的企業，會計報告體系也相對簡化，與稅法更加協調，對會計職業判斷和納稅調整的要求相對較低，可操作性強，也使審計、銀行、稅務部門的監管更加便利。二者會計處理的差異明顯體現在資產的核算方面。

本文就《企業會計準則》與《小企業會計準則》關于資產核算的會計處理差異進行比較，以期幫助會計人員加深對準則的理解，提高會計信息質量。

1 會計科目設置不同

《企業會計準則》設置了189個一級科目，除適用于特殊行業的69個一級科目外，其他120個一級科目適用于一般企業；《小企業會計準則》設置了66個一級科目，彰顯其會計核算簡化的特點。

在《小企業會計準則》中以下資產類會計科目沒有涉及：交易性金融資產、合同資產、發出商品、持有待售資產、債權投資、其他債權投資、其他權益工具投資、投資性房地產、投資性房地產累計折舊、投資性房地產累計攤銷、未實現融資收益、使用權資產、使用權資產累計折舊、商譽、遞延所得稅資產以及各項資產的減值準備科目。

此外，即便相同名稱的會計科目，《企業會計準則》與《小企業會計準則》的核算也可能存在差異。需要說明的是，設置備用金明細科目核算的，《企業會計準則》下在“其他應收款”科目下設置，而《小企業會計準則》則在“其他貨幣資金”科目下進行。

2 采用會計計量屬性不同

《企業會計準則》規定了歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值、公允價值五大計量屬性對會計要素進行計量。

《小企業會計準則》只要求采用歷史成本對會計要素進行計量，不再采用其他會計計量屬性。更加簡便的會計計量屬性的使用，無需運用較多的會計職業判斷，且在后續計量上與稅法趨同，進一步提高了小企業賬務處理的效率。

3 資產初始確認的核算差異

3.1 投資初始確認的核算差異

《企業會計準則》將投資歸類為部分金融資產投資和長期股權投資，金融資產分類為以攤余成本計量的金融資產、以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產以及以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產三類。《小企業會計準則》簡化核算，把投資分為短期投資及長期投資，長期投資包括長期債券投資和長期股權投資。

《企業會計準則》規定，交易性金融資產、債權投資、其他債權投資初始確認時，按照公允價值計量；交易性金融資產發生的相關交易費用直接計入“投資收益”科目，而債權投資、其他債權投資發生的相關交易費用計入初始確認金額。

《小企業會計準則》規定，取得短期投資，采用歷史成本計量，交易費用計入投資成本。取得長期債券投資，按照購買價款和相關稅費計入成本核算。

3.2 固定資產初始確認的核算差異

（1）外購固定資產初始計量不同

《企業會計準則》規定外購固定資產的成本包括棄置費用。分期付款購買固定資產按購買價款的現值記入“固定資產”科目，應支付的金額記入“長期應付款”科目，“未確認融資費用”科目核算上述二者的差額，并采用實際利率法在信用期內攤銷。

《小企業會計準則》規定，外購固定資產的成本不含棄置費用。分期付款購買固定資產的情況下，以購買價款的金額記入“固定資產”和“長期應付款”科目。

（2）固定資產發生的自行建造的成本歸集截止日期不同

《企業會計準則》規定，企業自行建造的固定資產發生的成本歸集截止日為達到固定資產預定可使用狀態前。

《小企業會計準則》規定，自行建造固定資產成本歸集的截止到竣工結算前。

（3）租賃資產核算不同

《企業會計準則》規定，承租人在租賃期開始日，應當按照成本對租賃確認使用權資產，進行簡化處理的短期租賃和低價值租賃除外。使用權資產初始計量的成本包括支付租賃付款額的現值、初始直接費用以及預計發生的拆除復原資產等支出的現值，并扣除租賃激勵金額后在“使用權資產”科目核算。

《小企業會計準則》規定，融資租入的固定資產在租賃期開始日，按照租賃合同約定的付款總額和相關稅費等確定成本，并在“固定資產——融資租入固定資產”科目核算。

此外，分期付款購買無形資產初始確認的核算差異，同固定資產，不再贅述。

3.3 長期待攤費用核算內容差異

《企業會計準則》規定，長期待攤費用的內容包括經營租入固定資產改良支出，向職工提供了補貼的住房的補貼金額，及其他企業已經發生、分攤期限在一年以上的長期待攤費用。而在《小企業會計準則》中，長期待攤費用的內容除了明確列出經營租入固定資產的改建支出外，還明確提到了已提足折舊的固定資產的改建支出、符合稅法規定條件的固定資產的大修理支出以及其他長期待攤費用。

4 資產后續加量的核算差異

4.1 發出存貨實際成本的計價方法差異

《企業會計準則》明確規定企業發出存貨實際成本的計價方法：先進先出法、加權平均法、移動加權平均法或者個別計價法；而《小企業會計準則》沒有提到移動加權平均法。

4.2 低值易耗品和包裝物后續計量的核算差異

《企業會計準則》規定，低值易耗品和包裝物領用時采用一次轉銷法或者五五攤銷法核算。包裝物租金收入和沒收的押金收入貸記“其他業務收入”科目，結轉成本時,借記“其他業務成本”科目,逾期未退包裝物而沒收的加收的押金，則貸記“營業外收入”科目。

《小企業會計準則》規定，低值易耗品和包裝物領用時采用一次轉銷法或者分次攤銷法核算。出租或出借周轉材料，不需要結轉成本，而是在備查簿中登記。包裝物租金收入和沒收的押金收入貸記“營業外收入”科目，確認逾期未退包裝物時，應結轉其成本，借記“營業外支出”科目。

4.3 投資后續計量的核算差異

《企業會計準則》規定，對于交易性金融資產，資產負債表日應按照公允價值計量。對于債權投資，采用實際利率法按照攤余成本進行后續計量。投資收益則根據期初攤余成本金額乘以實際利率計算確定。對于其他債權投資，資產負債表日按公允價值計量，并將公允價值變動計入其他綜合收益進行核算。同時，采用實際利率法計算其他債權投資的投資收益，該類金融資產計入各期損益的金額應當與視同其一直按攤余成本計量而計入各期損益的金額相等。

《小企業會計準則》規定，對于資產負債表日發生的短期投資的公允價值的變動，不予核算。長期債券投資后續計量按面值進行。投資收益根據面值和票面利率計算確定的應收利息或應計利息并進行溢折價攤銷后的金額計算確定。

債券的溢、折價在債券存續期間內于確認相關債券利息收入時，《企業會計準則》和《小企業會計準則》分別規定采用實際利率法、直線法進行攤銷。

《企業會計準則》規定，采用成本法或權益法對長期股權投資進行后續計量。《小企業會計準則》規定，以成本進行長期股權投資后續計量核算。

4.4 固定資產后續計量的核算差異

（1）折舊核算不同

《企業會計準則》規定，應計提折舊額為固定資產原值扣除預計凈殘值、已計提的固定資產減值準備。企業可以合理確定固定資產的使用壽命和預計凈殘值。

《小企業會計準則》規定，應計提折舊額為固定資產原值扣除預計凈殘值。《小企業會計準則》向稅法靠攏，最低折舊年限按照《企業所得稅法》的規定執行。

（2）固定資產日常修理費核算不同

關于企業生產車間和行政管理部門發生固定資產日常修理費，《企業會計準則》規定，均記入“管理費用”科目核算。而《小企業會計準則》規定，前者記入“制造費用”科目核算；后者記入“管理費用”科目核算。

（3）固定資產大修理支出、改擴建支出核算不同

《企業會計準則》規定，符合資本化條件的固定資產大修理支出、改擴建支出，計入固定資產；不符合資本化條件的則計入當期損益。

《小企業會計準則》規定，固定資產改擴建支出一般計入固定資產的成本；符合稅法規定的固定資產大修理支出以及已提足折舊和經營租入固定資產的改建支出則記入“長期待攤費用”科目核算。

4.5 無形資產后續計量的核算差異

《企業會計準則》規定，僅對使用壽命有限的無形資產應當攤銷，而對于使用壽命不確定的無形資產則不應攤銷，于每期末進行減值測試。根據預期消耗該項無形資產所產生的未來經濟利益的方式，無形資產的攤銷方法包括直線法、產量法、加速攤銷法。無形資產的應攤銷金額為無形資產成本扣除殘值、提取的減值準備金額后的金額。使用壽命有限的無形資產的攤銷期自其可供使用時開始至終止確認時止。

《小企業會計準則》規定，對于所有的無形資產，小企業都應當在其使用壽命內自可供使用時開始至停止使用或出售時止，采用年限平均法進行攤銷。無形資產的應攤銷金額為無形資產成本扣除殘值后的金額。關于無形資產的攤銷期限，可以按照法律規定或合同約定的使用年限，對于無形資產使用壽命不能可靠估計的情況下，規定不得低于10年攤銷。

4.6 長期待攤費用后續計量的差異

《企業會計準則》規定，長期待攤費用在費用項目的受益期內分期平均攤銷。經營租入固定資產的改良支出，選擇租賃期限與租賃資產尚可使用年限兩者相比較短的期限。

《小企業會計準則》規定，長期待攤費用采用年限平均法在其攤銷期限內進行攤銷。經營租入固定資產的改建支出，在合同約定的剩余租賃期限內分期攤銷。其他長期待攤費用，則自支出發生月份的次月起，在不低于三年的期限內分期攤銷。

5 減值計提核算差異

《企業會計準則》規定，企業應當在資產負債表日計算應收款項、合同資產、債權投資、其他債權投資的預期信用損失，以未來可能的違約事件造成的損失的期望值確認減值損失。對于存貨、合同履約成本、合同取得成本、長期股權投資、固定資產、在建工程、工程物資、使用權資產、無形資產、商譽、成本模式計量的投資性房地產、生產性生物資產、油氣資產、持有待售資產等可能發生的減值計提資產減值準備。

《小企業會計準則》規定，小企業不得計提減值準備。

6 資產處置的核算差異

6.1 投資處置的核算差異

《企業會計準則》規定，投資終止確認時，應將收到的對價與所轉移金融資產賬面價值的差額，計入當期損益；同時將出售資產持有期間計入“公允價值變動損益”、“其他綜合收益”、“資本公積——其他資本公積”科目余額轉入“投資收益”科目。

《小企業會計準則》規定，只需按照處置投資的價款扣除其賬面余額、相關稅費后的凈額，確認投資收益。

6.2 盤盈盤虧毀損核算差異

《企業會計準則》規定，庫存現金短款凈損失、存貨盤虧毀損的凈損失（屬于計量收發差錯和管理不善等原因造成的）以及存貨盤盈凈收益，經批準后在“管理費用”科目核算；而固定資產盤盈作為前期會計差錯處理，在“以前年度損益調整”科目下進行核算。

《小企業會計準則》規定，庫存現金短款凈損失、存貨盤虧毀損的凈損失，經批準后借記“營業外支出”科目核算；存貨盤盈凈收益、固定資產盤盈凈收益則貸記“營業外收入”科目進行核算。

總之，《企業會計準則》與《小企業會計準則》既立足企業發展現狀，相互區別，適應了不同企業核算需求，又緊密銜接，對于提高會計信息質量，加強企業財務管理，促進企業健康可持續發展具有重要現實意義。