新會計制度下固定資產折舊的研究

周峰 山西杏花村汾酒集團酒業發展區股份有限公司

現代企業的經營、管理呈現出日益復雜化，固定資產是一項重要資產，是其生產、經營的重要因素，有效加強管理、強化內部控制，能夠助力于企業經營。固定資產折舊的方法較多，選擇不同的方法，對于企業的利潤、稅負、現金流等會產生較大的影響，特別是在所有權與經營權相分離背景下，還可能會產生盈余管理。由此，通過對比分析固定資產折舊方法，及方法選擇對會計核算的影響，進而基于強化內部管理的視角著手，提出固定資產折舊的建議，旨在促進企業提升會計核算的效率，選擇適合自身的折舊方法，更好地為業務拓展、戰略發展服務。

一、固定資產折舊

（一）定義

現代企業在推進業務發展、提升經濟效益中，為了滿足生產需求、提高生產效率、出租等，往往會購置大型的生產設施、建設廠房、運輸工具等，這類有形資產具有價值高、使用周期長的特點，通常，使用時間超過12個月，則被劃為固定資產（Fixed Asset），是企業的主要資產。在生產、運營中起著關鍵性作用，特別是隨著技術創新升級，生產線等資產更是成為企業經營的關鍵資源要素。而固定資產的使用，如生產線、機具等，勢必會產生損耗，如磨損、價值下降、使用壽命減少等，在會計處理過程中，為了較為準確地估計固定資產的價值，會將其在使用中發生的損耗進行分攤，即固定資產折舊（Depreciation）[1]。

（二）影響因素

根據固定資產折舊的定義來看，可以將其計算公式簡化為：固定資產累計折舊=原值-殘值。而選擇的折舊方法不同，則每一期折舊的數額會存在差異。由此可見，對其折舊產生影響的主要原因為：一是，購置價值（原值）。即在購置固定資產時所發生的成本支出，包括運費、稅費等[2]。二是，預計凈殘值。對于任何一個固定資產而言，在假設其使用壽命已滿后，對其在處置中所能夠獲得的金額進行預估，在扣除了處置費用后便為預計凈殘值。有的固定資產在使用壽命終了時可能已無凈殘值，如電子設備等（已被市場所淘汰），則確定為零；有的固定資產在使用壽命終了時，可能還能夠通過處置獲得不少收入，如房屋等。三是，固定資產減值準備。企業在實際的經營活動中，由于固定資產的使用年限較長，有的甚至達到十年甚至更久，因市場價格波動、保管不力造成損失等原因，而計提的固定資產減值準備[3]。四是，固定資產使用年限。主要是在購置時，結合固定資產的特點以及會計準則的相關規定，確定固定資產的預計使用年限，以便按月、按年進行固定資產折舊的計提。

二、固定資產折舊方法

企業在進行固定資產折舊會計處理時，要結合資產的種類、預期的經濟利益等，進行折舊方法的選擇，同時，當月新增，下月起計提；當月減少，下月起停止計提。已按照預期的使用壽命計提結束后，若仍繼續使用，亦不再提計折舊；若已提前報廢，則無法按照預期的使用壽命繼續計提，亦不再補提折舊[4]。

通常，固定資產折舊的方法有兩種，一種為直線法，一種為加速折舊法。前者是在預期的使用壽命期間內均勻地計提，如年限平均法、工作量法，對后期經濟利益的影響是相對均勻的；后者則是考慮到固定資產前期的損耗較大，基于謹慎性原則而選擇的前期計提數額較大，而后期逐步減少，如年數總和法、雙倍余額遞減法。以下，對各計提方法及原理進行詳細闡述：

（一）直線法

亦被稱為年限平均法，即每一期的折舊額相等。在購置固定資產時，會確定預期使用壽命及預計凈殘值，并以此計算年折舊率。例如，A公司有一條生產線，原價為50萬元，預計凈殘值為2萬元，預計使用壽命為10年，則：

預計凈殘值率=2/50=4%；

年折舊率=（1-4%）/10=9.6%；

月折舊率=9.6%÷12=0.8%；

月折舊額=0.8%×50=0.4（萬元）。

可見，采用年限平均法，各期計提折舊額是相同的，在固定資產預計使用均衡地分攤折舊，對各期的經濟利益影響也是相同的。

（二）工作量法

根據使用固定資產的實際時間（工作量）進行折舊計提，即在某一期間內（月、年），若使用固定資產的時間（工作量）較長，則分攤的折舊額較多；反之，則較少。在購置固定資產時，會確定預期使用的總工作量及預計凈殘值，并以此計算折舊額。例如，A公司有一條生產線，原價為50萬元，預計凈殘值為2萬元，預計總工作量為40000小時，2021年，該生產線共計使用時間（工作量）為8000小時，則：

預計凈殘值率=2/50=4%；

單位工作量折舊額=50×（1-4%）/40000=0.0012萬元/小時；

2021年折舊額=0.0012×8000=9.6（萬元）。

可見，采用工作量法，單位工作量計提折舊額是相同的，在預計的總工均衡地分攤折舊，但由于各期實際工作量不同，例如在旺季時生產時間較長、工作量大，分攤的折舊額也較多，對各期經濟利益的影響出現差異。

（三）年數總和法

根據固定資產預計的使用壽命，逐年數字進行加總，確定為分母，分子則為當年尚可使用的年限，逐年進行遞減，以確定年折舊額，亦被稱為總和年限法。例如，A公司有一條生產線，2015年12月31日購買，原價為50萬元，預計凈殘值為2萬元，預計使用壽命為5年，則：

分母計算為：1+2+3+4+5=15；

2016年折舊率：5/15；

2016年折舊額=（50-2）×5/15=16（萬元）；

2017年折舊率：4/15；

2017年折舊額=（50-2）×4/15=12.8（萬元）；

以此類推：2018年折舊額為9.6萬元，2019年折舊額為6.4萬元，2020年折舊額為3.2萬元。

可見，采用年數總和法，各年的計提折舊額是呈現遞減態勢，則對各期經濟利益的影響亦不相同，通常適用于技術更新換代較快的固定資產[5]。其原理是將折舊率設置為1=N/N，而N則為預計使用年限的逐年數字加總，若為n年，則N=1+2+……+n=n（n+1）/2，而分子則為尚可使用年限，即從n逐年遞減，n、n-1、……、2、1。由此，當n年使用期結束時，年折舊率加總合計為1。

（四）雙倍余額遞減法

根據固定資產預計的使用壽命，按每年固定資產期初凈值的雙倍年折舊額（暫時不考慮凈殘值）進行折舊，而在最后兩年，則用期初凈值扣除預計凈殘值進行平均分攤。例如，A公司有一條生產線，2015年12月31日購買，原價為50萬元，預計凈殘值為2萬元，預計使用壽命為5年，則：

年折舊率為：2/5；

2016年折舊額=50×2/5=20（萬元）；

2017年折舊額=（50-20）×2/5=12（萬元）；

2018年折舊額=（50-20-12）×2/5=7.2（萬元）；

在2019年、2020年，則需要考慮預計的凈殘值，兩年對余下的折舊額進行平均攤，即[（50-20-12-7.2）-2]/2=4.4（萬元）。

可見，采用雙倍余額遞減法，各年的計提折舊額（除后兩年外）是呈現遞減態勢，則對各期經濟利益的影響亦不相同，通常適用于前期消耗較大的固定資產，在前期相對加速折舊。

整體通過對比分析可見，直線法、工作量法計提折舊較為均勻，且計算較為簡便；而年數總和法、雙倍余額遞減法，則前期計提折舊較多，后期計提較少，且計算較為復雜，尤其是固定資產為年中采購時，在計算折舊時更為繁瑣。

三、固定資產折舊影響

固定資產是現代企業重要的生產資產、要素資源，且大多具有價值大的特點，在進行計提折舊時，所選擇的折舊方法不同，勢必會對會計核算選擇影響：

（一）企業利潤

在企業會計核算中，利潤=收入-成本，而固定資產的折舊則屬于成本，所選擇的固定資產折舊方法不同，對企業利潤會產生影響。例如，選擇年數總和法時，前期固定資產折舊額較多，在收入同等的情況下，前期扣除的成本也較大，勢必企業利潤會較高，后期折舊額逐漸下降，則成本也會下降。而采用年限平均法時，由于各期的折舊額是相同的，以收入同等的情況下，對企業利潤不會產生影響。在財務會計準則中規定，折舊方法一旦確定，要以財務報表中進行披露，且不得隨意變更。通常而言，一項固定資產購置后，會確定預計凈殘值、使用年限、折舊方法，一般在固定資產使用期限內不會變更。

（二）現金流量

企業在購入固定資產之時，會產生現金流出，但在各期進行折舊分攤時不會對直接現金流量產生直接的影響。但由于企業在進行利潤的計算時，會扣除成本，而固定資產的折舊屬于成本，會直接影響到“其他與經營活動相關的現金流量”。

（三）納稅

企業固定資產折舊方法不同，會對報表中多個科目造成影響，尤其是在進行利潤計算中，會將折舊分攤至每一期，計為成本進行扣除，進一步對企業稅負產生影響。固定資產在購置后，各期將會進行折舊分攤，會增加成本、減少利潤，進而影響到企業所得稅應納稅額。按照確定的折舊方法，各期折舊出現差異，例如，若選擇加速折舊法，前期折舊數額較大，即成本核算較高，利潤降低，此時稅負降低。

（四）企業財務報告

企業固定資產折舊的相關信息，如預計凈殘值、使用壽命、折舊方法等，會在財務報告中（附注）進行披露，且亦會影響到財務報表中的相關科目，如固定資產凈值、累計折舊額、利潤總額、凈利潤等。

四、固定資產折舊建議

固定資產管理是現代企業的一項重要工作，在具體的折舊管理中要關注以下幾個方面：

（一）合理估值

固定資產折舊時，要充分參考市場、資產屬性等情況，對凈殘值進行估計，以便能夠較為科學地計算各期折舊額，在確定折舊方法時，必須要統籌考慮資產的性質。例如，是否屬于技術更新換代較快的情況，是否前期消耗快等，對于具有明顯特征的固定資產，則要選擇加速折舊法，遵從謹慎性原則。同時，固定資產減值確認中，要基于市場、客觀估值，特別是要定期對固定資產進行盤點與核算，防范固定資產長期閑置情況，及時對損毀、報廢的固定資產進行清理、處置，減少企業的損失。多維度的財務人員創造業務培訓的機會，著力提升專業素養與技能，從而全面增強固定資產的管理工作，通過科學核算，向管理要效益，為企業的業務推進奠定良好基石，提高資產使用效率，為企業價值創造助力。

（二）健全制度

現代企業要加強財務會計制度體系建設，多維度地完善內部控制體系，提升管理效率。結合企業特征，完善固定資產管理制度體系的構建，全過程地跟蹤管理工作，科學、有序地推進管理工作，提升會計核算效率。特別是利用信息化技術，構建固定資產臺賬，使管理層及相關人員能夠動態地跟蹤，全面地了解當前固定資產狀況、使用情況、估值等，更好地為管理決策提供信息支撐。同時，固定資產管理工作要前置，例如，在申請購買之前，應該對同類固定資產進行盤點，了解數量、使用情況、經濟效益、估值、預計處置凈殘值等，避免重復購買情況，且在購買后及時進行入賬、折舊處理，對已淘汰、確定不再使用的資產，則要結合市場實際展開處置工作，防范因資產流失給企業造成經濟損失的情況。遵從謹慎性原則，對固定資產的使用、折舊等情況進行精細化管理，以制度為依托，提升管理效率，提高會計核算水平，強化內部控制，尤其是防范資產流失，防范資金長期占用情況。

五、結語

現代企業在經營過程中，內部管理涉及方方面面，共同構建了會計核算管理體系。固定資產作為重要的生產資料，是企業日常管理中的重點內容，在折舊過程中選擇何種方式，勢必會對會計核算產生影響，包括現金流、企業利潤、稅負等，甚至存在因兩權分離而產生盈余管理動機，強化固定資產管理，對于提升企業會計核算水平、規范財務活動均有著積極的意義。當前，大多數企業已意識到生產經營中生產線、機具、設備、運輸工具、廠房等要素資源的重要性，尤其是對于一些重資產類的行業，如房地產行業、傳統制造行業等，通過對固定資產折舊方法的對比分析，并提出合理估值、健全制度的建議，旨在為現代企業固定資產管理提供方向與指引，結合自身經營特點、固定資產屬性等，合理選擇折舊方法，促進企業的穩健經營。