對會計師事務所控制審計風險及提高審計質量的思考

王微

摘要：在市場經濟快速發展以及市場秩序規范的影響下，會計師事務所對經濟運行的監管作用越來越突出，但是經濟活動的復雜性和不可控性增加了審計難度和風險，例如康得新、康美藥業審計失敗等事件暴露出目前會計師事務所面臨較高的審計風險。審計風險控制不及時將會導致審計項目失敗，增加會計師事務所的經濟損失，影響事務所的形象和聲譽，如何控制審計風險并提升審計質量是會計師事務所現階段的重要任務。本文主要圍繞會計師事務所的審計風險控制和審計質量提升展開研究，分別討論了審計風險、風險控制措施和提升審計質量的措施，主要目的在于通過強化審計風險防控水平和審計質量，達到提升會計師事務所競爭力的目的。

關鍵詞：會計師事務所;審計風險;審計質量

審計行業在高速經濟發展帶動下逐步成熟，審計業務數量急劇增加，行業內會計師事務所數量快速增加，與此同時審計問題頻發，審計行業高風險特性顯露，控制審計風險和提升審計質量成為會計師事務所決勝關鍵。會計師事務所必須著眼于審計風險控制，并且注重提升審計項目質量，從而提高整體競爭實力。

一、會計師事務所審計風險分析

（一）業務承接階段

1.審計風險評估不到位

對被審主體的基本情況調查了解是控制審計風險的關鍵一步，但是根據實際情況來看，會計師事務所內部風險評價簡單，缺少系統性評估。由于部分人員對審計業務理解不到位，再加上行業競爭激烈，導致事務所為了快速獲得審計項目而忽略被審主體的不良信息，加劇審計風險。

2.缺少審計項目勝任能力評價

會計師事務所在承接審計業務時考慮較多的是成本和收益，對審計人員能否完全勝任審計業務缺少考量，僅僅關注審計人員是否可以在約定時間內完成審計任務。對審計人員的勝任能力評價不準確，則可能出現審計失誤導致發表不恰當的審計意見，而且事務所內部的復核人員數量較少，如果在業務旺季，過大的審計業務量將會導致復核工作不到位，審計風險隨之增加[1]。

（二）審計計劃階段

1.審計計劃不全面

會計師事務所的審計計劃是業務執行的基礎，但是事務所的部分項目審計計劃過于簡單、未結合被審計單位具體情況選擇重要組成部分及重要審計領域、未能針對關鍵風險點明確具體審計程序，嚴重影響審計計劃的指導性，不能體現風險導向審計理念。

2.重要性水平的確定缺乏合理性

在審計計劃期間，需要確定合理的重要性水平，方可制定識別錯報的統一標準，進而明確審計程序和范圍。通過實際調查發現，會計師事務所的重要性水平確定工作缺乏合理性，比如某事務所將利潤總額的10%定為重要性水平，忽略業務中的特殊事項，且重要性水平修訂不及時。

（三）審計實施階段

會計師事務所為降低審計業務成本而選擇壓縮審計時間，如此將導致審計程序減少，進而難以獲取充分的審計證據，無法保證審計結果準確性。同時部分審計人員缺少實踐經驗，在實踐過程中可能出現職業判斷失誤問題，審計準確性受損。

（四）審計報告階段

1.三級復核制度及項目質量復核制度落實不足

會計師事務所對三級復核制度及項目質量復核落實不足，事務所經驗豐富的復核人員短缺，且復核任務量大，復核工作效率低，審計質質量難以保障，審計風險不斷攀升。

2.對工作底稿重視程度較弱

工作底稿是審計業務信息記錄，也是出具審計報告的基礎，更是審計復核對象，在審計風險控制中作用突出，部分會計師事務所對工作底稿的記錄使用缺少嚴格標準要求，不利于形成審計意見。

二、會計師事務所審計風險控制措施

（一）業務承接階段

在業務承接階段，應當對審計風險進行全面評價，模擬審計業務風險是否在事務所可承受范圍內，在此基礎上確定檢查風險，夯實審計基礎。事務所必須準確評估被審主體的基礎情況，重點分析與重大錯報風險相關的因素，對客戶內部控制和經營風險進行全面評價。根據客戶性質、風險及規模等對客戶進行分類，實施不同的質量控制措施。在承接審計業務之前，事務所也需要對項目組審計人員的專業勝任能力進行綜合評價，確保其能夠勝任審計工作，可保質保量完成，事務所可設置評價程序，對事務所的審計人員進行評級，從而結合業務需求和特點選定合適的審計人員。

（二）審計計劃階段

會計師事務所應該按照合理性、重要性和靈活性原則制定審計計劃，貼合實際情況細化審計計劃中的內容[2]。同時運用職業判斷選取被審計單位稅前利潤、營業收入、資產總額、凈資產等財務報表使用者關注的指標確定重要性水平，指導后續的控制測試、實質性測試程序，重要性水平不應該只是簡單的數字，而是要圍繞被審計單位的性質、所處的生命周期階段以及所處行業和經濟環境等多項信息來確定重要性水平。重要性水平可能會因審計過程中情況發生重大變化或獲取了新信息等而需要調整，因此事務所應建立實時調整機制，結合實際變化調整重要性水平，規避審計風險。

（三）審計實施階段

在審計實施階段，會計師事務所可以通過優化審計方法的形式降低審計風險，比如風險導向型審計、業務循環審計等方法。為進一步強化對審計風險的控制力度，事務所可以使用控制測試程序和實質性程序，在風險評估后落實這兩項程序，其中控制測試程序主要是測試被審主體的內部控制運行有效性，實質性程序則是對各類交易、賬戶余額和披露的細節測試以及實質性分析程序，針對評估的重大錯報風險設計和實施程序，增加實質性程序的不可預見性。另外，會計師事務所也可統一審計作業標準，提高工作效率，并且依托于大數據技術建立風險監控平臺，利用大數據強大的信息采集、分析功能，分析審計業務數據走向，在風險監督系統中嵌入新算法，優化數據分類，動態地監督審計項目中的風險，便于審計人員可實時掌握審計風險，在風險未擴大之際采取有效措施對其進行控制。

（四）審計報告階段

在出具審計報告階段，會計師事務所應當高度重視審計工作底稿，要求參與審計業務的人員準確完整記錄審計過程，獲取充分適當的審計證據，形成恰當的審計結論，夯實審計復核基礎。在審計業務的收尾期間，整理工作底稿，存在關聯關系的工作底稿進行交叉索引，在確定底稿完整真實后做好匯總工作。嚴謹復核是減少審計失誤和風險的重要步驟，復核人員必須嚴格執行三級復核制度，由會計師事務所的項目負責人、項目合伙人等負責三級復核工作，重大審計項目還需執行獨立項目質量復核程序，有效復核工作底稿，控制審計風險。

三、會計師事務所提升審計質量的有效措施

（一）構建以質量為導向的業務管理體系，并強化審計約定效力

會計師事務所必須重視審計質量，根據中國注冊會計師協會質量管理相關準則，構建適合本會計師事務所的質量管理體系，并評價該體系運行情況識別缺陷并及時整改，加強對業務承接的管理，強化風險評估部門的職能作用。審計業務約定書對會計師事務所和被審主體都有約束作用，事務所應當設立相關程序專門檢查審計約定內容的執行情況，加強對審計質量的內部控制。

（二）規范審計計劃流程，加強內部控制

提高會計師事務所審計質量的關鍵一步是規范審計計劃流程，加大制定審計計劃階段的資源投入，準確識別風險并制定應對措施。會計師事務所的審計計劃容易出現“經驗主義”，尤其是在連續審計業務中，審計人員往往會按照上年度審計計劃繼續安排審計工作，但是被審單位的基本情況不斷變化，上一年度的審計計劃并不能完全適應本年度的實際情況，所以，每一個審計業務都需要重新規劃時間[3]。

（三）控制審計業務執行質量

控制審計業務執行質量，會計師事務所可以從以下幾個方面著手：首先，優化函證體系，事務所可設置獨立的函證中心，函證程序統一由函證中心處理，安排參與過函證的非審計項目人員進行詢證，提高函證效率。其次，規范審計程序執行：第一，會計師事務所制定統一的執業標準、質量控制制度和審計業務操作規程，審計人員按照既定的規程，選擇恰當的審計程序，獲取高質量的審計證據，同時優化質量問題反饋機制，審計人員在審計業務執行期間必須密切關注審計流程，一旦發現審計質量問題要立即上報至質量控制部門，然后質控部門對問題進行全面分析，并提出相應的解決措施，經過主任會計師審批回復后，質控部門負責調整質量控制體系及審計業務操作規程;第二，完善考核和激勵制度，會計師事務所可以在審計人員的薪酬體系中將學歷、資格證書、審計業務考核結果作為參考因素，以此鼓勵審計人員提升個人素質和審計工作積極性。最后，針對被審單位的業務特點，對審計人員進行相關培訓，例如某會計師事務所的被審主體是制造企業，制造企業的生產材料豐富多樣，盤點難度大，該事務所為確保審計人員能夠準確盤點庫存，保證審計質量，選擇在項目監盤之前組織相關人員進行培訓[4]。

（四）加大質量管理力度，完善審計質量考核制度

會計師事務所應設立獨立的質量復核機構，行使事務所治理體系中的監督權對項目組做出的重大判斷及據此得出的結論作出客觀評價，督促項目組勤勉盡責。為保證質量控制部門的工作高效完成，會計師事務所應選擇優秀的人才擔任復核崗位，提高質控部門的監督力度，切實保障審計質量。同時，以質量為導向建立審計業務考評制度，與審計人員的薪酬、績效、晉升等關聯。通過這一方法可以強調審計人員對審計質量的重視度，積極提高自身的專業素養，以專業判斷作為審計依據，保證審計結果的科學性。對因審計質量問題造成會計師事務所直接經濟損失或明顯不良社會影響的要進行追責，根據影響程度實施懲戒。此外，大數據環境下，會計師事務所能夠更快地獲取各行各業的信息。審計人員可以充分利用這一優勢，通過云計算、新媒體等手段開展數據分析工作，具備職業警覺性，判斷審計數據勾稽關系的合理性，在提高審計質量的同時，也能夠從審計業務評價環節獲得物質和精神方面的獎勵，為自身的職業生涯奠定基石。

（五）平衡好事務所與審計單位之間的關系

在提高審計業務質量的過程中，會計師事務所作為審計主體，應當加強與審計對象之間的聯動，平衡好多方關系，在執行審計業務時應當保持獨立性，保證審計結果的客觀公正。從行業角度來說，以2021年國辦發〔2021〕30號文件為依據，加強行業監管，嚴厲打擊行業低價競爭行為，并通過明確會計核算、內部控制、信息化建設等要求的方式，減少會計舞弊問題，建立良好的行業競爭秩序，使得審計主體和審計對象之間形成公平的審計關系。此外，對會計師事務所制定一體化管理辦法，以會計師事務所綜合排名機制為管理手段，將一體化評價結果作為事務所行業排名的重要依據，每年從會計師事務所中評估和選擇典型示范作為行業標桿進行表彰，并積極推廣先進單位的管理經驗，以此培育出一批行業領先的會計師事務所，凸顯我國會計師事務所在國際上的競爭優勢。通過行業評價的方式可以引導會計師事務所加強內部管理工作，重視業務承接、技術標準、信息化建設和人員配置等指標，在落實檢查評估機制的同時，也能夠提高自身的服務形象，獲取客戶公司的信任，與審計單位建立良好的合作關系。

（六）嚴格執行既定的審計程序

會計師事務所必須嚴格執行既定的審計程序，才能夠保證審計結果的嚴謹性。樹立風險意識，引入專業的風險識別和評估人員，對審計過程中潛在的風險要素進行分析，并通過內部溝通的方式及時發現問題、解決問題。鑒于此，會計師事務所可以建立以風險為導向的審計流程，要求審計人員在審計業務開展之前，對于被審計單位內部可能存在的重大錯報風險進行事前預測，實現風險審計貫穿審計全過程。具體來說，首先，會計師事務所要針對被審計單位制定更具備針對性的審計流程，對重大風險事件開展專項審計。其次，考慮到對審計方法的創新，會計師事務所需要加大審計資源投入力度，以信息技術為主，盡量采取信息化審計的方式，使得審計流程更加規范。再次，會計師事務所的審計內容不應當局限在會計數據層面，需要結合實際情況拓展審計范圍，實現審計程序向外擴展。在這一過程中，可以將被審計單位的相關數據與同行業其他企業進行信息對比，可以更快速地發現被審計單位的財務問題，這對于審計效率和審計質量具有重要指導意義。最后，會計師事務所還需要做好審計業務的監督工作，設置獨立的質量管理部門，采取定期或不定期審計底稿檢查工作，并出具檢查報告，反饋到管理層，為審計業務年終考核提供信息依據。

（七）在業務承接環節做好風險評估工作

為了降低審計業務承接風險，建議會計師事務所在承接審計業務以前，對被審計單位的資質和信用進行行業調研評估，盡量選擇一些信譽度較高的客戶公司建立合作關系;同時，針對一些信譽度低的企業應當慎重篩選，把好事務所質量管理第一關。具體來說，項目審計以前，會計師事務所需要了解被審計單位的經營業務、財務業績、內部控制管理制度等，這對于審計風險可以起到積極防范的作用;同時，會計師事務所也需要從以往的審計底稿中查獲資料，在遵循審計程序的基礎上評估審計流程的合理性，避免后續審計工作過于模式化。此外，會計師事務所還要充分了解自身的審計能力，即是否能夠承接一些規模較大的審計項目。在評估環節不僅要關注事務所的審計人員數量和質量，還要測算審計成本、審計收益和審計時間，充分考慮客戶的風險因素和自身勝任能力，從源頭上降低審計風險，實現高質量發展。

（八）優化事務所的審計管理制度

以審計業務的基本流程和管理需求為依據，合理制定審計管理制度。一方面，以強調審計質量為導向，會計師事務所可以制定審計質量管理體系，要求審計人員采取較為先進的PDCA循環法開展審計工作;另一方面，建立審計質量復核機制，即項目組內部三級復核制度及項目質量復核制度從多個角度開展審計報告復核工作。例如：會計師事務所應制定與出具業務報告相關的政策和程序，要求重大業務報告在出具前，應當經項目合伙人、項目質量復核人員復核確認，確保其內容、格式符合職業準則的規定。此外，會計師事務所還需要優化審計底稿管理工作，即在項目結束簽發報告后二個月內，將工作底稿按索引號或目錄順序整理成冊后歸檔;同時，設置單獨的審計底稿歸檔和保管人員，防止審計信息丟失、泄露或被篡改，有效削弱審計風險。

四、結束語

綜上所述，不斷變化的市場形勢導致會計師事務所面臨的審計風險復雜度越來越高，審計風險一旦控制不及時，則會威脅會計師事務所的經營發展。審計風險客觀存在于事務所審計項目全過程，事務所應當從全局角度出發，對各個審計階段的風險進行監督和管控，將審計風險控制在可事務所可承受范圍內，并且保證審計項目質量，降低風險對事務所經濟效益以及社會名譽造成的負面影響。

參考文獻：

[1]鄭剛.中小型會計師事務所審計質量控制機制的建設研究[J].質量與市場，2021 （18）：156-158.

[2]婁可凡.基于PDCA循環的會計師事務所審計風險防范和審計質量控制研究——以立信審計武漢國藥科技股份有限公司為例[J].市場周刊，2021，34 （09）：132-136.

[3]高麗霞，李紅梅，陳宇菲.會計師事務所審計質量控制問題研究——以RH會計師事務所為例[J].現代審計與會計，2020 （12）：34-35.

[4]黃迪.新時期會計師事務所財務審計風險及控制策略分析[J].財經界，2020 （26）：200-201.