以研究型審計為依托重構(gòu)審計思維體系

2022-06-10 19:01:44楊靜秦心恬

財會月刊·下半月 2022年8期

楊靜秦心恬

【摘要】在做好常態(tài)化“經(jīng)濟(jì)體檢”的基礎(chǔ)上，開展研究型審計是推動審計工作轉(zhuǎn)型的重要途徑。實務(wù)中開展研究型審計要求審計人員轉(zhuǎn)變審計思維，將“研究”融入審計全過程。通過深化現(xiàn)有研究型審計理論研究，從思維層次與范圍兩個維度重構(gòu)研究型審計思維體系：在微觀層面運(yùn)用邏輯性思維解決具體審計問題，揭示風(fēng)險隱患，運(yùn)用大數(shù)據(jù)思維拓展研究型審計技術(shù)方法; 在中觀層面運(yùn)用系統(tǒng)性思維滿足研究型審計的結(jié)構(gòu)化特征與全覆蓋需求; 在宏觀層面運(yùn)用宏觀性思維升華研究型審計成果。

【關(guān)鍵詞】研究型審計;審計思維;宏觀性思維;系統(tǒng)性思維;大數(shù)據(jù)思維

【中圖分類號】F239 ? ? ?【文獻(xiàn)標(biāo)識碼】A ? ? ?【文章編號】1004-0994（2022）16-0099-5

一、引言

2021年1月8日召開的全國審計工作會議提出，要認(rèn)真落實習(xí)近平總書記關(guān)于“以審計精神立身、以創(chuàng)新規(guī)范立業(yè)、以自身建設(shè)立信”的總要求，聚焦“主責(zé)主業(yè)”，努力加強(qiáng)審計機(jī)關(guān)自身建設(shè)，在黨和國家事業(yè)發(fā)展全局中發(fā)揮應(yīng)有作用，要把研究作為審計的前置準(zhǔn)備，強(qiáng)化戰(zhàn)略思維和系統(tǒng)思維，善于總結(jié)歸納具有普遍性與典型性的問題，將各類問題貫通分析，轉(zhuǎn)化審計成果，將研究滲透到審計全過程中，發(fā)揮審計在國家經(jīng)濟(jì)體系中的監(jiān)督作用①。

2021年1月15日，《審計署關(guān)于印發(fā)全國審計機(jī)關(guān)2021年度工作要點的通知》（審政研發(fā)[2021]6號）提出，審計機(jī)關(guān)要積極開展研究型審計，推進(jìn)審計“研究化”。 2021年6月，中央審計委員會辦公室、審計署印發(fā)的《“十四五”國家審計工作發(fā)展規(guī)劃》提出，在全面加強(qiáng)審計活動管理方面，審計機(jī)關(guān)要突破常規(guī)審計思路，創(chuàng)新審計理念，在深入把握黨和國家經(jīng)濟(jì)決策部署戰(zhàn)略意圖的前提下，積極開展研究型審計，助力國家政策落實，加強(qiáng)審計業(yè)務(wù)工作的政治性與前瞻性，發(fā)揮審計工作在經(jīng)濟(jì)監(jiān)督中的建設(shè)性作用。創(chuàng)新審計思路，不僅是要發(fā)現(xiàn)并解決問題，更是要將審計過程中總結(jié)出的問題理論化、系統(tǒng)化，在審計實踐中強(qiáng)化審計理論研究，推動創(chuàng)新審計制度，促進(jìn)國家審計事業(yè)的蓬勃發(fā)展。

審計署在2021年度集中整訓(xùn)期間，進(jìn)一步明確提出要“堅決做實研究型審計”的要求②。開展研究型審計是在做好常態(tài)化“經(jīng)濟(jì)體檢”背景下推動審計工作轉(zhuǎn)型升級的重要途徑。要將研究貫穿審計工作始終，研究不是在審計工作之外另起爐灶，而是始終融入貫穿于審計立項、實施、報告全過程的各個方面，這就要求一線審計人員具備“研究型審計思維”。

所謂的“研究型審計思維”，是相對于“經(jīng)驗型思維”而言的一種思維方式，主要是指面對命題（任務(wù)、矛盾、現(xiàn)象等）時，不是依靠“拍腦門兒”“經(jīng)驗主義”等淺層認(rèn)知進(jìn)行決策，而是通過細(xì)致分析、嚴(yán)密論證，最后形成較為系統(tǒng)的解決方案的思維模式。那么，研究型審計思維究竟是一種怎樣的思維方式？本文試圖通過梳理與深入思考研究型審計提出的背景及要求，結(jié)合相關(guān)審計思維理論，豐富研究型審計思維的概念內(nèi)涵、構(gòu)建研究型審計思維體系，將研究型審計思維滲透到審計全過程中，進(jìn)而提高審計成果研究水平，推進(jìn)研究型審計建設(shè)。

二、文獻(xiàn)綜述

1. 研究型審計的概念內(nèi)涵。關(guān)于研究型審計的概念，國內(nèi)已有不少理論學(xué)者與實務(wù)專家做了一定的探討。

李玲[1] 認(rèn)為，研究型審計要求審計人員具有宏觀性思維，提高審計工作中的研究含量，對審計工作中遇到的問題進(jìn)行研究加工。

丁仁立[2] 進(jìn)一步擴(kuò)充了研究型審計的內(nèi)涵：廣義上講，研究型審計是指在審計中更加注重分析研究; 從狹義上來看，研究型審計是指在審計項目中嫁接課題研究模式，把項目當(dāng)成課題來進(jìn)行深入分析調(diào)研，最后形成較高層次的研究結(jié)果。

孫夏賦[3] 提出，應(yīng)該拓展“研究型審計”的廣度與深度，深化兼而有之的研究型審計以及探索開展專門的研究型審計。

許芷浩、胡友良[4] 在深刻把握前人對于研究型審計的概念界定的基礎(chǔ)上，提出了研究型審計的公式表達(dá)，即“研究型審計=研究+審計”。相對成果比較單一的非研究型審計而言，研究型審計的成果可以簡單用公式總結(jié)為“研究型審計（審計成果）=審計報告+不少于1篇審計信息（要情）+不少于1 項研究成果（調(diào)研報告、科研論文）”。

張宜平、李云[5] 則提出了更具結(jié)構(gòu)化的觀點，他們認(rèn)為研究型審計是指審計機(jī)關(guān)和審計人員在審計的全過程中融入研究的思維、視角和方法，從微觀層面揭露被審計單位存在的問題及風(fēng)險隱患，同時在宏觀層面提煉審計成果，促進(jìn)審計理論研究，進(jìn)而形成高質(zhì)量的審計實踐成果與審計理論研究成果的一種審計策略、組織方式與工作方法。

晏維龍[6] 指出：關(guān)于研究型審計的概念，有應(yīng)用型研究觀、工作模式觀和科學(xué)理念觀三類觀點; 研究型審計的實質(zhì)內(nèi)涵是基于全流程研究發(fā)揮審計“經(jīng)濟(jì)體檢”的作用; 研究型審計是將個別經(jīng)驗提煉為一般規(guī)律，是從現(xiàn)象說明深入到本質(zhì)揭示，是從孤立認(rèn)知上升為系統(tǒng)把握，是從靜止守成轉(zhuǎn)換為發(fā)展應(yīng)變，是從工具理性升華為價值理性。

以往的理論探討雖然提及了“研究思維”的重要性，然而并沒有明確這種思維的內(nèi)涵，以及深入分析研究型審計所需審計思維的異質(zhì)性特征。

2. 審計思維相關(guān)研究。蔡曉方、程曉鶴[7] 認(rèn)為，要準(zhǔn)確把握審計邊界，科學(xué)培養(yǎng)審計思維。鄭勇等[8] 指出，在信息技術(shù)飛速發(fā)展的背景下，互聯(lián)網(wǎng)對審計工作有直接或間接的影響，審計的思維模式需要適應(yīng)時代變化，充分利用互聯(lián)網(wǎng)帶來的技術(shù)優(yōu)勢，規(guī)避互聯(lián)網(wǎng)引發(fā)的新型審計風(fēng)險，轉(zhuǎn)變審計思維模式，提升審計工作的質(zhì)量與效率。鄧若玉、胡煜[9] 指出，在基層治理中還存在著治理思維、治理方式、治理主體三個維度的矛盾，要加強(qiáng)審計全局思維、法治思維和協(xié)同思維建設(shè)。徐翔[10] 從審計邏輯思維、系統(tǒng)思維、聯(lián)系思維、創(chuàng)新思維與哲學(xué)思維出發(fā)，提出要用常理構(gòu)建審計思維體系，聚焦于問題的解決，遵循自然與法制的規(guī)律，從大局角度理解審計實務(wù)。

3. 研究型審計與審計思維的關(guān)系。具備研究型審計思維是開展研究型審計的前提，轉(zhuǎn)變審計思維對于推進(jìn)研究型審計具有重要意義。關(guān)于轉(zhuǎn)變研究型審計思維的重要性，學(xué)者們有諸多看法：李玲[1] 認(rèn)為，研究型審計在實踐中存在視野狹窄的問題，需要拓寬研究型審計思維，提高審計中的研究含量與宏觀指導(dǎo)性; 劉軍[11] 認(rèn)為，為了推動研究型審計的發(fā)展，需要在審計全過程中學(xué)習(xí)轉(zhuǎn)變審計思維模式，探索研究型審計新路徑; 張宜平、李云[5] 認(rèn)為，應(yīng)當(dāng)將審計思維融入研究型審計全過程，完善風(fēng)險評估機(jī)制，優(yōu)化審計工作體系。

關(guān)于研究型審計需要哪些具體的審計思維，以及這些思維具備什么樣的特征，相關(guān)學(xué)者也提出了自己的觀點：（1）宏觀性思維。研究型審計要求審計人員具有宏觀性思維，通過拓寬視野，挖掘?qū)徲嫻ぷ髦懈呔S度、深層次的問題[1] ; 在審計實施的全過程中融入研究的思維，不是只局限于揭露被審計單位存在的問題，而是站在推進(jìn)國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化的高度，從宏觀性思維角度思考審計工作[12] 。（2）多樣性思維。研究型審計要求審計人員在審計工作中融入宏觀性、全局性、建設(shè)性的審計思維[2] ; “從抽樣思維模式轉(zhuǎn)變?yōu)槿珮铀季S模式”“從單一思維轉(zhuǎn)變?yōu)榭缃缢季S模式”“從事后思維轉(zhuǎn)變?yōu)檫^程思維模式”“從獨占思維轉(zhuǎn)變?yōu)楣蚕硭季S模式”以及“從靜態(tài)思維到動態(tài)思維模式”[8] 。（3）層次性思維。以全局思維代替單向思維，從微觀入手，著眼于宏觀，推動研究型審計工作的開展[13] 。

三、基于研究型審計的審計思維重構(gòu)

盡管大多數(shù)學(xué)者認(rèn)為開展研究型審計的前提是轉(zhuǎn)變審計思維，但對于研究型審計思維的內(nèi)涵研究大多局限于淺層的概念，并沒有構(gòu)建和豐富研究型審計思維體系，為研究型審計開展提供理論基礎(chǔ)。本文以深化研究型審計的理論研究為依托，從審計思維的層次和范圍兩個維度入手，重新構(gòu)建審計思維體系，詳見圖1。

研究工作要從審計立項開始，有些審計項目的選題很隨意，在對政策意圖、資金分布，以及審計之后能夠揭示的問題、能提什么建議都沒有搞明白的情況下倉促決定審計項目②。審計立項之所以會存在這樣的問題，主要原因是缺乏宏觀性思維。作為審計人員，在安排審計項目時需要把握國家審計在政治、經(jīng)濟(jì)和法制建設(shè)方面所發(fā)揮的作用，著眼于研究宏觀，統(tǒng)籌考慮國家戰(zhàn)略發(fā)展的需要。圍繞“政治—政策—項目—資金”這一路徑開展研究型審計②，注重運(yùn)用宏觀性思維，對被審計單位或事項進(jìn)行整體透視、領(lǐng)悟和把握。

在審計項目選題階段，要加強(qiáng)項目研究，對于準(zhǔn)備實施的項目要論證成熟、反復(fù)推敲，對于審計目標(biāo)、工作切入點、分階段任務(wù)、預(yù)期成果等都要構(gòu)想清楚，這樣形成的審計計劃才具有可操作性。這就需要具備系統(tǒng)性思維。

在審計項目實施階段，要充分研究行業(yè)政策，根據(jù)工作方案，結(jié)合被審計地方和單位的特點制定實施方案。在報告階段，審計報告不是簡單的問題堆砌，而是要讓領(lǐng)導(dǎo)重視審計揭示的問題，采納審計的意見和建議，所以要對審計發(fā)現(xiàn)的問題進(jìn)行歸納、提煉和取舍。這就需要邏輯性思維。在大數(shù)據(jù)審計發(fā)展的趨勢下，還需要在審計項目開展過程中運(yùn)用大數(shù)據(jù)思維，以提高工作效率，從數(shù)據(jù)中挖掘有價值的問題線索。

總的來說，研究型審計思維是指：在微觀層面運(yùn)用邏輯性思維解決具體審計問題，揭示風(fēng)險隱患，運(yùn)用大數(shù)據(jù)思維拓展研究型審計技術(shù)方法的深度與廣度; 在中觀層面運(yùn)用系統(tǒng)性思維滿足研究型審計的結(jié)構(gòu)化特征與全覆蓋需求; 在宏觀層面運(yùn)用宏觀性思維升華研究型審計成果，把審計的監(jiān)督職責(zé)放到經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展的偉大實踐中去分析、考量，將審計資源轉(zhuǎn)化為發(fā)展資源。

四、研究型審計思維的具體應(yīng)用邏輯

1. 邏輯性思維。研究型審計要求審計人員在面對被審計單位的各類業(yè)務(wù)以及財務(wù)問題時，盡量規(guī)避感性思維，靈活運(yùn)用多種邏輯性思維，以研究的視角挖掘問題深度，從微觀層面揭示風(fēng)險，為研究型審計提供研究思路。

審計人員首先應(yīng)具備分析與綜合思維，即根據(jù)一定的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行判斷的思維。分析與綜合思維要求審計人員對審計過程中發(fā)現(xiàn)的問題產(chǎn)生警覺，基于審計標(biāo)準(zhǔn)對問題展開全面分析，關(guān)注問題對于被審計單位整體運(yùn)行方面的影響，據(jù)此做出基本的判斷。其次，審計人員應(yīng)在審計研究過程中靈活運(yùn)用正向思維與逆向思維。正向思維是一種從已知到未知的思維方式，對被審計單位存在的問題本身層層剝繭，揭示問題出現(xiàn)的本質(zhì)原因; 逆向思維則是一種求異思維，從問題的對立面探索出路，以非常規(guī)的方式嘗試分析問題、尋求解決思路。研究型審計需要審計人員對問題進(jìn)行更加深入透徹的分析，以更加靈活的思維從各個角度探尋問題的本質(zhì)，掌握正向思維與逆向思維尤為重要。再次，研究型審計的范圍不僅局限于審計對象本身，還存在跨界的特點，因此審計人員應(yīng)具備類比思維，對同類型的問題進(jìn)行綜合對比，分析問題的產(chǎn)生是否具有類似的原因，這有利于審計人員得出普遍性結(jié)論，總結(jié)出通用性的研究方法。最后，抽象思維也是研究型審計人員需要具備的重要邏輯性思維，其要求審計人員關(guān)注本質(zhì)，將具象的研究過程總結(jié)為抽象的研究成果，進(jìn)而推動研究型審計的理論發(fā)展。

邏輯性思維是審計人員在微觀層面開展研究型審計的重要思維方式，更加具備實踐操作性，從方法論的角度指導(dǎo)研究型審計實踐，為開展研究型審計奠定基礎(chǔ)。

2. 大數(shù)據(jù)思維。研究型審計需要利用大數(shù)據(jù)思維進(jìn)行審計技術(shù)方法的創(chuàng)新，由此拓寬研究型審計研究方法的廣度與深度。一方面，大數(shù)據(jù)思維要求打破傳統(tǒng)審計界限，突破數(shù)據(jù)交互瓶頸，實現(xiàn)同一審計機(jī)關(guān)不同審計項目以及同一審計項目不同地域?qū)徲嫿M之間的數(shù)據(jù)交互，用信息化手段將規(guī)模龐大、結(jié)構(gòu)復(fù)雜的企業(yè)數(shù)據(jù)聯(lián)系起來，實現(xiàn)統(tǒng)一組織管理與決策，提升審計信息集成化水平。另一方面，大數(shù)據(jù)思維要求研究型審計把握重點，在突破審計數(shù)據(jù)交互瓶頸的基礎(chǔ)上，以數(shù)據(jù)集成分析為重點，在審計中建立研究思路，對同類型的審計項目進(jìn)行集成分析，強(qiáng)調(diào)跳出具體的審計項目、具體數(shù)據(jù)，提煉分析出具有政策性、行業(yè)性、區(qū)域性的研究成果。此外，大數(shù)據(jù)審計思維還要求將審前調(diào)查、審計中、審計報告出具及審計后續(xù)階段的工作標(biāo)準(zhǔn)化、規(guī)范化、通用化，提高信息化審計的可操作性。在審計中，推動審計業(yè)務(wù)無紙化進(jìn)程，提升審計現(xiàn)場管理信息化水平; 在研究中，促進(jìn)信息化審計工作規(guī)范化，形成操作指南，為全國大數(shù)據(jù)審計工作開展提供通用化的指導(dǎo)。

研究型審計需要審計人員具備大數(shù)據(jù)審計思維，轉(zhuǎn)變傳統(tǒng)審計觀念，革新落后的審計理念，并將大數(shù)據(jù)思維落到實處。在審計前，加強(qiáng)對大數(shù)據(jù)理論的認(rèn)識; 在審計中，積極配合信息時代下的審計工作方式，轉(zhuǎn)變審計思路，挖掘數(shù)據(jù)量化內(nèi)在信息; 在審計后，利用大數(shù)據(jù)技術(shù)方法對審計成果進(jìn)行總結(jié)提升，從更高層次的戰(zhàn)略角度提高審計成果轉(zhuǎn)化程度，為國家宏觀經(jīng)濟(jì)政策提供建設(shè)性意見。

3. 系統(tǒng)性思維。研究型審計是基于審計全過程開展審計研究，這就要求研究型審計具備系統(tǒng)性思維。系統(tǒng)性思維具有全局化、結(jié)構(gòu)化特征，覆蓋審計全過程，滿足從審前調(diào)查、審計過程、審計報告出具和后續(xù)階段所有審計環(huán)節(jié)對審計思維的系統(tǒng)化需求。

首先，系統(tǒng)性思維要求審計人員具備全樣思維，將審計過程中出現(xiàn)的全部問題納入研究范圍，選取部分重大的問題進(jìn)行研究。受到審計人員自身經(jīng)驗、能力的限制，選擇的問題未必具有代表性，得出的結(jié)論可能出現(xiàn)偏差，未必能實現(xiàn)審計成果的有效轉(zhuǎn)化。傳統(tǒng)審計習(xí)慣羅列審計過程中發(fā)現(xiàn)的問題，重點不突出，有些看似很小的問題，實際隱含更深層次的政策性體制機(jī)制問題。研究型審計要求審計機(jī)關(guān)具備重要性思維，緊緊圍繞政府工作大局確定審計工作中的重點問題，針對重點問題開展研究型審計，將“要情”立于主要位置，挖掘?qū)徲嬔芯可疃龋?突出研究型審計的前瞻性。在研究型審計中，重點探討具有重大風(fēng)險隱患、制約性、普遍性的問題，提升重點問題的研究價值。

其次，系統(tǒng)性思維要求審計人員具備跨界思維。傳統(tǒng)審計模式側(cè)重于對財務(wù)的監(jiān)督，而財務(wù)未必能夠反映業(yè)務(wù)活動的全貌。研究型審計要求審計人員具有跨界思維，不能僅局限于對財務(wù)數(shù)據(jù)的檢查，而應(yīng)多方面、多維度對被審計事項開展研究型審計，打破固有思維模式，將研究全方位落實到審計過程中，避免信息不對稱，掌握審計信息之間的關(guān)聯(lián)度，拓展研究型審計的深度與廣度。系統(tǒng)性思維的重心在于審計思維結(jié)構(gòu)化，注重過程思維培養(yǎng)，其不同于傳統(tǒng)審計思維模式的以事后檢查、評價為主，研究型審計要求審計人員具備過程思維，關(guān)注被審計事項的控制過程。過程思維就是要加快審計模式轉(zhuǎn)型，由“事后”向“事中”發(fā)展，在“事前”設(shè)置預(yù)警條件，關(guān)注審計過程，將研究滲透到審計全過程中。系統(tǒng)性思維要求審計人員在研究型審計工作中具備共享思維，從而提升審計工作的協(xié)同效應(yīng)。在一定范圍內(nèi)共享先進(jìn)審計方法、審計理念，更加靈活高效地開展研究型審計，提升審計效率效果，實現(xiàn)審計成果利用最大化。

最后，審計人員還需要在系統(tǒng)性思維中融入動態(tài)思維，根據(jù)不斷變化的審計環(huán)境及時調(diào)整審計研究方法，規(guī)避靜態(tài)審計思維模式固化，靈活地運(yùn)用審計技術(shù)方法，更加關(guān)注審計成果，實現(xiàn)研究型審計價值增值。

系統(tǒng)性思維使審計人員在探討問題時不拘泥于問題表面，跳出就事論事的范圍，從系統(tǒng)的角度分析問題，從而更好地把控全局，對研究型審計有更為全面、完善的認(rèn)識，更準(zhǔn)確地提煉具有廣泛性、普遍性的理論思路，提高研究型審計的成果轉(zhuǎn)化度。

4. 宏觀性思維。國家審計“免疫系統(tǒng)”功能要求審計機(jī)關(guān)重點關(guān)注國家經(jīng)濟(jì)安全，保持經(jīng)濟(jì)平穩(wěn)較快發(fā)展。這就要求審計人員從審計戰(zhàn)略、審計目標(biāo)、審計過程與審計內(nèi)容的角度將宏觀性思維融入具體的審計工作中。

研究型審計旨在保障國家社會經(jīng)濟(jì)效益。審計機(jī)關(guān)在確定審計戰(zhàn)略時需要從宏觀角度出發(fā)，關(guān)注國家經(jīng)濟(jì)安全，力求站在更高的層次上，發(fā)揮戰(zhàn)略指導(dǎo)功能，為國家政治、經(jīng)濟(jì)建設(shè)服務(wù)。在黨的政策方針的引領(lǐng)下，研究型審計堅持問題導(dǎo)向、目標(biāo)導(dǎo)向與成果導(dǎo)向，在宏觀層面將社會焦點問題融入審計課題研究，確定重點研究課題。傳統(tǒng)審計更加關(guān)注審計的“揭示”功能，而研究型審計要求審計人員在發(fā)揮審計“揭示”功能的基礎(chǔ)上深化審計宏觀性思維，在制定審計目標(biāo)時，更加關(guān)注“預(yù)防、抵御”功能，即審計不僅要揭示被審計單位存在的問題，更要深入分析問題產(chǎn)生的本質(zhì)原因，建立風(fēng)險預(yù)警機(jī)制，評估被審計單位所處環(huán)境的風(fēng)險級別，及時做出風(fēng)險預(yù)警，著眼宏觀總結(jié)研究型審計理論成果，為保障國家經(jīng)濟(jì)健康發(fā)展提出可持續(xù)性意見。

在審計過程層面，研究型審計要求審計機(jī)關(guān)改變傳統(tǒng)審計對被審計單位的單向“檢查”，立足于宏觀層面，致力于為國家經(jīng)濟(jì)發(fā)展服務(wù)，針對問題產(chǎn)生的原因與解決途徑，在審計過程中加強(qiáng)被審計單位與審計機(jī)構(gòu)的雙向溝通和協(xié)作。不同于傳統(tǒng)審計強(qiáng)調(diào)“合法”“合規(guī)”，研究型審計更加關(guān)注被審計單位出現(xiàn)“違法”“違規(guī)”以及“績效”等問題的深層次原因，審計人員需要轉(zhuǎn)變研究視角，不局限于問題本身，跳出就事論事的層面，運(yùn)用宏觀性思維分析問題的制度性、政策性原因，完善研究型審計理論成果，進(jìn)而提升國家經(jīng)濟(jì)治理水平。

各種審計思維方式并不拘泥于某個具體的審計過程，而是融匯在研究型審計全流程中。在審計中研究，通過研究實現(xiàn)成果轉(zhuǎn)化，靈活運(yùn)用多種審計思維，實現(xiàn)研究型審計常態(tài)化，促進(jìn)研究型審計理論與實踐的共同發(fā)展。

五、局限性與展望

黨的十八大以來，黨中央對審計工作做出了一系列重大決策部署，審計監(jiān)督的功能定位不斷提升，研究型審計的推進(jìn)對于提升審計質(zhì)量和水平、促進(jìn)國家經(jīng)濟(jì)社會高質(zhì)量發(fā)展具有重要的現(xiàn)實意義。為更好地推動研究型審計，本文以研究型審計為依托，重新探討了審計思維體系的內(nèi)涵，并對研究型審計思維體系的具體應(yīng)用邏輯進(jìn)行了一定的理論探索。然而，審計思維的轉(zhuǎn)變與重構(gòu)僅僅是開展研究型審計工作的前提。審計思維存在一定的慣性，隨著審計人員工作經(jīng)驗的積累，審計人員如何真正轉(zhuǎn)變與開拓研究型審計思維可能是現(xiàn)實工作中的難題。研究型審計具備一定的“研究”特征，可以嘗試引入相關(guān)的研究方法培養(yǎng)研究型審計思維。

1. 研究型審計思維的轉(zhuǎn)變需要以研究的科學(xué)方法論為保障。 “研究應(yīng)該作為一種基本方法貫穿審計工作始終，成為每項審計工作、每個審計人員的理念和自覺，切實做到‘研以致用”②。將研究貫穿審計工作始終，離不開科學(xué)的方法論指導(dǎo)。各個行業(yè)領(lǐng)域都有一套自己的體系，在實施審計的過程中，審計人員需要運(yùn)用科學(xué)的方法實現(xiàn)審計成果的轉(zhuǎn)化，充分運(yùn)用自己的專業(yè)能力，從具體實踐中總結(jié)提煉出可復(fù)制的、具有普適性的工作經(jīng)驗及方法。

2. 研究型審計思維的轉(zhuǎn)變需要以研究的充分討論為啟發(fā)。討論與交流是科學(xué)研究工作賴以存在和發(fā)展的基本機(jī)制，它包含著傳遞信息、學(xué)習(xí)知識、增長見識的過程。研究型審計可以被視為應(yīng)用型研究，注重調(diào)查求證，需要發(fā)揮群體的智慧進(jìn)行分析取證，審計組成員從不同的專業(yè)角度調(diào)查并討論問題，從而碰撞出新的靈感與思路。站在不同的視角和立場來思考，往往能夠拓展思維，使分析問題的角度更為全面，得到的結(jié)論也更為準(zhǔn)確。

3. 研究型審計思維的轉(zhuǎn)變需要以研究的嚴(yán)謹(jǐn)態(tài)度為根本。嚴(yán)謹(jǐn)?shù)膽B(tài)度主要體現(xiàn)在兩個方面：一是審計中強(qiáng)調(diào)的問題不能模棱兩可或局限于問題的表面，應(yīng)進(jìn)一步調(diào)查現(xiàn)象背后的根本原因; 二是在形成自己的觀點之前需要進(jìn)行充分的研究，收集并吸收關(guān)于行業(yè)動態(tài)、學(xué)術(shù)研究以及專家和學(xué)者的理論前沿。

【注釋】

① 出自侯凱審計長在2021年全國審計工作會議中的講話。

② 出自侯凱審計長在2021年審計署集中整訓(xùn)時的講話“關(guān)于做實研究型審計”。

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