公立醫(yī)院內(nèi)部控制應(yīng)用與優(yōu)化研究

鄭勝寒（高級會計師）

（福建醫(yī)科大學(xué)附屬腫瘤醫(yī)院福建省腫瘤醫(yī)院 福建福州 350002）

一、研究背景

2012—2017年期間，財政部陸續(xù)發(fā)布《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》（以下簡稱《內(nèi)控規(guī)范》）、《關(guān)于全面推進(jìn)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)的指導(dǎo)意見》《關(guān)于開展行政事業(yè)單位內(nèi)部控制基礎(chǔ)性評價工作的通知》《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制報告管理制度（試行）》等政策文件，初步搭建了囊括“規(guī)范-指導(dǎo)意見-基礎(chǔ)性評價-內(nèi)部控制報告”的行政事業(yè)單位內(nèi)部控制制度體系。公立醫(yī)院作為事業(yè)單位，內(nèi)部控制建設(shè)應(yīng)遵循行政事業(yè)單位內(nèi)部控制相關(guān)規(guī)定及2006年出臺的《醫(yī)療機構(gòu)財務(wù)會計內(nèi)部控制規(guī)定（試行）》（以下簡稱《會計內(nèi)控規(guī)定》）。

2020年12月31日，國家衛(wèi)生健康委和國家中醫(yī)藥管理局聯(lián)合發(fā)布《公立醫(yī)院內(nèi)部控制管理辦法》（以下簡稱《管理辦法》），與《內(nèi)控規(guī)范》相比，《管理辦法》中公立醫(yī)院業(yè)務(wù)層面的內(nèi)部控制覆蓋范圍更廣，主要是新增了醫(yī)療業(yè)務(wù)等6項非經(jīng)濟業(yè)務(wù)，凸顯了醫(yī)療行業(yè)的業(yè)務(wù)特征，將醫(yī)療、科研、教學(xué)、互聯(lián)網(wǎng)醫(yī)療、醫(yī)聯(lián)體、信息化建設(shè)納入業(yè)務(wù)層面內(nèi)部控制。與《會計內(nèi)控規(guī)定》相比，《管理辦法》中內(nèi)部控制突破了財務(wù)會計范疇，提升到醫(yī)院整體運營層面，主要是更加突出采購、合同業(yè)務(wù)控制，新增非經(jīng)濟業(yè)務(wù)，并將財務(wù)電子信息化拓展內(nèi)涵為信息化建設(shè)。

在政策推動下，公立醫(yī)院內(nèi)部控制水平在逐步提升，但目前公立醫(yī)院內(nèi)部控制應(yīng)用還處于發(fā)展階段，對公立醫(yī)院單位層面和業(yè)務(wù)層面內(nèi)部控制情況進(jìn)行分析，探索科學(xué)的內(nèi)部控制模式，對于提高醫(yī)院運營水平、促進(jìn)醫(yī)院高質(zhì)量發(fā)展具有重要意義。

二、研究方法與對象

（一）研究方法

1.問卷調(diào)查法。本文對全國102名醫(yī)院工作人員進(jìn)行問卷調(diào)查，調(diào)查內(nèi)容包括：公立醫(yī)院內(nèi)部控制整體情況，內(nèi)部控制制度、組織體系等單位層面內(nèi)控情況，12項具體業(yè)務(wù)的風(fēng)險發(fā)生概率、風(fēng)險影響程度、風(fēng)險值等業(yè)務(wù)層面內(nèi)控情況，以及內(nèi)部控制監(jiān)督措施等。

2.風(fēng)險矩陣法。從風(fēng)險發(fā)生概率、風(fēng)險影響程度角度對業(yè)務(wù)層面的12項業(yè)務(wù)進(jìn)行風(fēng)險評價。按風(fēng)險發(fā)生可能性進(jìn)行分級，劃分為極低（1）、偏低（2）、可能（3）、較大可能（4）、極可能（5）。按風(fēng)險影響程度進(jìn)行分級，從小到大分別為可忽略（1）、微小（2）、一般（3）、嚴(yán)重（4）、關(guān)鍵（5）。在問卷調(diào)查數(shù)據(jù)的基礎(chǔ)上，計算出業(yè)務(wù)的風(fēng)險值=風(fēng)險發(fā)生概率×風(fēng)險影響程度，用來綜合評價業(yè)務(wù)的風(fēng)險。

（二）調(diào)查對象

1.調(diào)查對象所在醫(yī)院基本情況。調(diào)查對象所在醫(yī)院以三級綜合性醫(yī)院為主，占比52.94%；醫(yī)院所屬關(guān)系覆蓋部屬、省屬、市屬及縣屬，其中以省屬醫(yī)院居多，占比達(dá)47.06%；實際開放床位數(shù)1 000—3 000張的醫(yī)院占比56.86%（見表1）。

表1 調(diào)查醫(yī)療機構(gòu)的基本情況

2.調(diào)查對象基本情況。調(diào)查對象以醫(yī)院的管理人員為主。其中25.49%的調(diào)查對象具有10—15年的工作經(jīng)驗，有15年以上工作經(jīng)驗者占比52.94%；主要為中級、高級職稱群體，占比88.23%（見表2）。

表2 調(diào)查對象的基本情況

三、結(jié)果與分析

（一）公立醫(yī)院內(nèi)部控制整體情況

1.調(diào)查對象對所在醫(yī)院內(nèi)部控制的總體評價。調(diào)查對象對于所在醫(yī)院的內(nèi)部控制評價主要集中在“一般”和“較好”，其中“一般”等次的占比41.18%，“較好”等次的占比37.25%（見表3）。

表3 醫(yī)院內(nèi)部控制總體評價表

2.調(diào)查對象所在醫(yī)院單位層面內(nèi)部控制情況。如表4所示，大多數(shù)調(diào)查對象所在醫(yī)院都成立了內(nèi)部控制領(lǐng)導(dǎo)小組或委員會等組織機構(gòu)；94.12%的醫(yī)院建立了內(nèi)部控制制度，但62.75%的醫(yī)院還未根據(jù)最新出臺的內(nèi)控管理辦法進(jìn)行修訂；大部分醫(yī)院設(shè)置了內(nèi)部控制崗位，但設(shè)置內(nèi)部控制專職崗位的偏少，占比13.73%；內(nèi)部控制以財務(wù)部門為主，占比81.37%。

表4 公立醫(yī)院單位層面內(nèi)部控制情況表

3.公立醫(yī)院內(nèi)部控制的主要參與者。如表5所示，有92.16%的調(diào)查對象認(rèn)為職能部門人員應(yīng)是醫(yī)院內(nèi)控的最主要參與者；認(rèn)為醫(yī)院管理層和業(yè)務(wù)部門人員應(yīng)是內(nèi)控最主要參與者的，占比分別是88.24%、64.71%。

表5 公立醫(yī)院內(nèi)部控制的最主要參與者情況表

（二）公立醫(yī)院業(yè)務(wù)層面內(nèi)部控制情況

1.公立醫(yī)院業(yè)務(wù)層面的內(nèi)部控制覆蓋范圍。如表6所示，大多數(shù)調(diào)查對象所在醫(yī)院業(yè)務(wù)層面內(nèi)部控制范圍仍以傳統(tǒng)的收支、采購、預(yù)算等6項經(jīng)濟業(yè)務(wù)為主，占比均在88%以上。醫(yī)療等非經(jīng)濟業(yè)務(wù)覆蓋較少，占比均在50%以下；覆蓋范圍最低的是互聯(lián)網(wǎng)醫(yī)療、醫(yī)聯(lián)體業(yè)務(wù)，比例均為33.33%。

表6 醫(yī)院內(nèi)部控制的業(yè)務(wù)層面覆蓋范圍情況表

2.對具體業(yè)務(wù)的風(fēng)險發(fā)生概率和風(fēng)險影響程度的評價。調(diào)查對象所在的醫(yī)院中，有42家醫(yī)院尚未開展互聯(lián)網(wǎng)醫(yī)療、有4家醫(yī)院尚未開展醫(yī)聯(lián)體業(yè)務(wù)。業(yè)務(wù)的風(fēng)險發(fā)生概率、風(fēng)險影響程度統(tǒng)計如下頁表7所示。

表7 具體業(yè)務(wù)的風(fēng)險發(fā)生概率、風(fēng)險影響程度情況表

各項業(yè)務(wù)按風(fēng)險值由大到小，排序如下頁表8所示。整體而言，經(jīng)濟業(yè)務(wù)風(fēng)險高于非經(jīng)濟業(yè)務(wù)。在傳統(tǒng)的6項經(jīng)濟業(yè)務(wù)中，收支業(yè)務(wù)的風(fēng)險值最低，其他5項業(yè)務(wù)的風(fēng)險值均較高，風(fēng)險值由大到小排序是基建業(yè)務(wù)＞采購業(yè)務(wù)＞資產(chǎn)業(yè)務(wù)＞合同業(yè)務(wù)＞預(yù)算業(yè)務(wù)＞收支業(yè)務(wù)；在新增的6項非經(jīng)濟業(yè)務(wù)中，信息化建設(shè)、醫(yī)療業(yè)務(wù)的風(fēng)險值較高，其他4項業(yè)務(wù)的風(fēng)險值較低，風(fēng)險值由大到小排序是信息化建設(shè)＞醫(yī)療業(yè)務(wù)＞科研業(yè)務(wù)＞教學(xué)業(yè)務(wù)＞醫(yī)聯(lián)體業(yè)務(wù)＞互聯(lián)網(wǎng)醫(yī)療業(yè)務(wù)。

表8 具體業(yè)務(wù)的風(fēng)險情況表

3.公立醫(yī)院內(nèi)部控制的監(jiān)督措施。如下頁表9所示，定期自查、外部監(jiān)督、加強信息化控制三個措施是調(diào)查對象所在醫(yī)院采取最多的醫(yī)院內(nèi)部控制監(jiān)督措施，與績效獎懲掛鉤、強化交流與溝通次之，而選擇投訴管理的比例最小。

表9 醫(yī)院對內(nèi)部控制的主要監(jiān)督措施統(tǒng)計表

四、相關(guān)建議

（一）明確公立醫(yī)院內(nèi)部控制定位

與其他行政事業(yè)單位不同，公立醫(yī)院內(nèi)部控制的內(nèi)涵更為豐富，非經(jīng)濟業(yè)務(wù)與經(jīng)濟業(yè)務(wù)的內(nèi)部控制均不容忽視。第一，內(nèi)部控制應(yīng)與醫(yī)院發(fā)展戰(zhàn)略相結(jié)合，與醫(yī)院發(fā)展、新醫(yī)療技術(shù)開展等規(guī)劃同步。根據(jù)醫(yī)院發(fā)展的不同階段、財力水平、人力資源情況等，明確重點內(nèi)部控制業(yè)務(wù)。第二，內(nèi)部控制是推動醫(yī)院高質(zhì)量發(fā)展的必然要求，貫穿于醫(yī)院的業(yè)務(wù)管理和經(jīng)濟管理中，需要通過加強領(lǐng)導(dǎo)管理責(zé)任保障執(zhí)行力。為此，可以將內(nèi)控工作是否實質(zhì)化運作作為主要領(lǐng)導(dǎo)的考核標(biāo)準(zhǔn)。第三，內(nèi)部控制需要醫(yī)院全員參與。臨床醫(yī)技一線醫(yī)務(wù)人員由于醫(yī)療業(yè)務(wù)繁忙，可以以咨詢專家身份參與到內(nèi)部控制中；也可以通過主題培訓(xùn)等方式，加強職能部門、醫(yī)務(wù)人員對內(nèi)部控制的政策理解，深刻認(rèn)知執(zhí)行內(nèi)控的必要性。

（二）強化單位層面內(nèi)部控制建設(shè)

1.完善組織體系。組織架構(gòu)是單位層面內(nèi)部控制設(shè)計的重中之重，是內(nèi)控制度得到有效運行的主要保證。內(nèi)部控制工作組織應(yīng)包括領(lǐng)導(dǎo)小組、內(nèi)控辦公室及牽頭部門、內(nèi)部審計及紀(jì)檢監(jiān)察部門、業(yè)務(wù)部門四個層面。首先，內(nèi)控建設(shè)應(yīng)建立在黨委領(lǐng)導(dǎo)下、以“一把手”為主要負(fù)責(zé)人的內(nèi)部控制項目領(lǐng)導(dǎo)小組，領(lǐng)導(dǎo)、監(jiān)督內(nèi)部控制相關(guān)工作。其次，成立內(nèi)控辦公室，全面負(fù)責(zé)內(nèi)部控制工作。鑒于醫(yī)院的每一項業(yè)務(wù)、經(jīng)濟活動均與會計工作相關(guān)聯(lián)，可以由財務(wù)部門牽頭，負(fù)責(zé)單位層面內(nèi)部控制建設(shè)設(shè)計；分設(shè)業(yè)務(wù)內(nèi)部控制小組，由相應(yīng)的歸口職能部門牽頭，負(fù)責(zé)業(yè)務(wù)層面流程梳理與內(nèi)部控制設(shè)計。再次，審計部門、紀(jì)檢監(jiān)察部門分別側(cè)重從業(yè)務(wù)方面、廉潔建設(shè)方面進(jìn)行監(jiān)督評價。最后，充分調(diào)動業(yè)務(wù)部門的積極性。業(yè)務(wù)部門主動對本部門業(yè)務(wù)流程重新梳理，自覺開展風(fēng)險評估，規(guī)避損失，將內(nèi)部控制前置。

2.加強制度建設(shè)。為保障內(nèi)控工作的健康有序開展，醫(yī)院應(yīng)盡快根據(jù)《管理辦法》，對內(nèi)部控制制度進(jìn)行修訂，并形成長期有效機制。可以根據(jù)不同業(yè)務(wù)的控制目標(biāo)、關(guān)鍵環(huán)節(jié)、主要風(fēng)險等不同特點，調(diào)配相關(guān)科室人員成為組員，讓各關(guān)鍵崗位人員參與到內(nèi)部控制制度制定和修改工作中，使制度更加科學(xué)、合理，實操性更強。對醫(yī)院現(xiàn)有制度進(jìn)行梳理或重新修訂，在諸如資金收支管理制度、人事管理制度、招標(biāo)采購管理制度和內(nèi)部審計制度等基礎(chǔ)上，制定具有可操作性的相關(guān)內(nèi)部控制制度、應(yīng)用指南、手冊。此外，相關(guān)制度的設(shè)計需要遵循實質(zhì)重于形式的原則，注重制度的可執(zhí)行性，使其真正服務(wù)于內(nèi)部控制工作。尤其是二級制度、操作辦法，要從實際出發(fā)，根據(jù)業(yè)務(wù)運行情況及時調(diào)整，使制度落地，發(fā)揮應(yīng)有的作用、實效。

3.落實崗位責(zé)任制。為保證醫(yī)院各項業(yè)務(wù)能夠有序、規(guī)范展開，應(yīng)基于內(nèi)部控制管理不相容崗位相分離的要求，針對內(nèi)部控制制定、實施、監(jiān)督和評價的各個環(huán)節(jié)，運用獨立性理念，重新梳理醫(yī)院決策、執(zhí)行、監(jiān)督各個層次的權(quán)責(zé)分配，避免職能交叉重疊的現(xiàn)象，確保互相分離、制約與監(jiān)督的同時互相協(xié)調(diào)配合。在此基礎(chǔ)上，落實各個崗位責(zé)任制，明確崗位職責(zé)和權(quán)限，做好職責(zé)分工，責(zé)任到人，層層壓實責(zé)任，并與責(zé)任人績效考核、職務(wù)晉升、職稱評聘掛鉤。在具體操作時，將有關(guān)的職責(zé)權(quán)限流程嵌入醫(yī)院的內(nèi)部控制管理信息化平臺中，確保職責(zé)權(quán)限實施的合規(guī)、有序、可知、可控。

4.夯實隊伍建設(shè)。人力資源是制定與執(zhí)行內(nèi)部控制的主體。關(guān)鍵崗位人員的專業(yè)能力直接影響著醫(yī)院整體經(jīng)濟業(yè)務(wù)能否有效運行，再加之醫(yī)院業(yè)務(wù)活動專業(yè)性強的特性，這都要求關(guān)鍵崗位人員充分熟練業(yè)務(wù)流程并且掌握核心技能。因此要對關(guān)鍵崗位人員進(jìn)行分批次、分層次的專業(yè)性培訓(xùn)，不斷提升員工素質(zhì)和業(yè)務(wù)水平，從而保障內(nèi)部控制建設(shè)得以有效開展。此外，應(yīng)開展崗位輪換制，尤其是在內(nèi)控中起關(guān)鍵作用的財會崗位。可以在同部門或不同部門之間，用人所長、多崗位歷練，既有利于發(fā)現(xiàn)醫(yī)院內(nèi)部的問題，又能夠提高員工的大局觀和全方位能力。

5.提高信息化建設(shè)水平。通過內(nèi)控信息化建設(shè)將內(nèi)控制度落到實處，以此實現(xiàn)“制度化-流程化-表單化-信息化”的四位一體，重點是做好信息化建設(shè)的全過程控制。信息平臺開發(fā)之前，充分調(diào)研臨床科室、醫(yī)技科室、職能部門等各個部門的核心業(yè)務(wù)訴求，提高業(yè)務(wù)部門的參與度。開發(fā)過程中，嵌入現(xiàn)有業(yè)務(wù)流程，并注意不同系統(tǒng)之間數(shù)據(jù)的共享整合與流程的優(yōu)化，清晰劃分程序化控制和人工操作的界限。對于規(guī)模較小、信息化建設(shè)尚處于起步階段的公立醫(yī)院，較為理想的路徑是構(gòu)建統(tǒng)一的管理信息系統(tǒng)，并將預(yù)算管理、收支管理、采購管理、資產(chǎn)管理、基建工程和合同管理等相關(guān)經(jīng)濟業(yè)務(wù)模塊融入統(tǒng)一的平臺。對于規(guī)模較大、信息系統(tǒng)較多的公立醫(yī)院，可以以現(xiàn)有信息系統(tǒng)為基礎(chǔ)，通過制作標(biāo)準(zhǔn)化的接口，將醫(yī)院內(nèi)部各個信息系統(tǒng)的功能模塊相連接，厘清關(guān)鍵技術(shù)環(huán)節(jié)，整合成統(tǒng)一的管理信息平臺。系統(tǒng)應(yīng)用時，要注意輸入、輸出、分級授權(quán)權(quán)限的設(shè)定，并保障系統(tǒng)自動觸發(fā)預(yù)警機制等。

（三）落實業(yè)務(wù)層面內(nèi)部控制建設(shè)

1.優(yōu)化業(yè)務(wù)內(nèi)控資源的配置。通過問卷結(jié)果分析可知，現(xiàn)階段公立醫(yī)院各類型業(yè)務(wù)由于業(yè)務(wù)屬性及實踐基礎(chǔ)不同，其風(fēng)險值以及對醫(yī)院目標(biāo)實現(xiàn)的影響程度也不同，應(yīng)重點關(guān)注風(fēng)險較高的業(yè)務(wù)領(lǐng)域，內(nèi)控資源向高風(fēng)險領(lǐng)域傾斜。

在經(jīng)濟業(yè)務(wù)中，采購、基建、資產(chǎn)、合同業(yè)務(wù)由于涉及資金量大、環(huán)節(jié)多，屬于易腐敗、風(fēng)險較大領(lǐng)域，內(nèi)部控制應(yīng)進(jìn)行重點管控，找準(zhǔn)薄弱環(huán)節(jié)和關(guān)鍵環(huán)節(jié)，優(yōu)化業(yè)務(wù)流程，明確管理層、歸口管理部門、參與部門、專家小組等相關(guān)權(quán)責(zé)利，可以通過定期專項內(nèi)部控制評價或?qū)ｍ棇徲嫷姆绞剑M(jìn)一步降低業(yè)務(wù)風(fēng)險；預(yù)算業(yè)務(wù)、收支業(yè)務(wù)由于在公立醫(yī)院實踐比較成熟、運行機制比較穩(wěn)健，應(yīng)注意夯實基礎(chǔ)，保持穩(wěn)定的運轉(zhuǎn)環(huán)境。在非經(jīng)濟業(yè)務(wù)中，醫(yī)療業(yè)務(wù)是醫(yī)院的生命線，醫(yī)療質(zhì)量安全一向是醫(yī)院最重視的工作，由于醫(yī)療信息不對稱等因素，醫(yī)療業(yè)務(wù)風(fēng)險較高；公立醫(yī)院的信息化與各項業(yè)務(wù)息息相關(guān)，信息化建設(shè)風(fēng)險很大可能會引發(fā)系統(tǒng)性風(fēng)險，其風(fēng)險不容忽視；科研業(yè)務(wù)、教學(xué)業(yè)務(wù)業(yè)務(wù)量相對較少，醫(yī)聯(lián)體業(yè)務(wù)、互聯(lián)網(wǎng)業(yè)務(wù)作為新型業(yè)務(wù)，風(fēng)險也比較小。因此，要重點防范關(guān)系到患者切身利益的醫(yī)療業(yè)務(wù)風(fēng)險和信息化控制不到位引發(fā)的風(fēng)險。

2.以“預(yù)算控制”與“信息化建設(shè)”為抓手。在12項業(yè)務(wù)中，預(yù)算業(yè)務(wù)與信息化建設(shè)具有可以貫穿到其他業(yè)務(wù)的特性。預(yù)算業(yè)務(wù)的內(nèi)部控制是業(yè)務(wù)層面內(nèi)部控制中最基礎(chǔ)的控制，在公立醫(yī)院的實踐基礎(chǔ)最為扎實。同時預(yù)算控制方法也在收支、采購、基本建設(shè)、醫(yī)療、科研管理等各項經(jīng)濟業(yè)務(wù)、非經(jīng)濟業(yè)務(wù)的內(nèi)部控制中得到應(yīng)用，能夠有效起到預(yù)算約束作用，防范風(fēng)險。信息化建設(shè)是內(nèi)部控制得以有效執(zhí)行的最有力保證，能夠有效保障內(nèi)控的持續(xù)性和動態(tài)調(diào)整性。通過將必要的內(nèi)部控制要點盡可能全面地落實到信息化控制中，實現(xiàn)具體業(yè)務(wù)的流程和關(guān)鍵點與信息系統(tǒng)相結(jié)合，可以有效減少或消除人為因素，提高各項業(yè)務(wù)內(nèi)部控制的效率，保障內(nèi)控效果。將內(nèi)控各項制度要求，如資金審批制度、“三重一大”管理制度、政府采購目錄、科研支出預(yù)算等嵌入系統(tǒng)，并可動態(tài)調(diào)整，能夠更好地保障醫(yī)院各項業(yè)務(wù)運行合法合規(guī)。因此，可以通過預(yù)算業(yè)務(wù)、信息化建設(shè)等綜合性業(yè)務(wù)來對其他業(yè)務(wù)內(nèi)控進(jìn)行滲透，實現(xiàn)業(yè)務(wù)內(nèi)控的全面覆蓋。

3.強化內(nèi)部控制監(jiān)督。為提高內(nèi)控執(zhí)行力，醫(yī)院審計部門、紀(jì)檢監(jiān)察或獨立的內(nèi)部監(jiān)督部門，應(yīng)對內(nèi)控機制運行的有效性進(jìn)行監(jiān)督，及時發(fā)現(xiàn)存在的問題并提出改進(jìn)的建議與措施，從而不斷完善內(nèi)控體系，使內(nèi)控管理在醫(yī)院發(fā)揮持續(xù)有效的作用。此外，醫(yī)院要積極主動尋求外部監(jiān)督，如獲取患者、供應(yīng)商、施工方對醫(yī)院的評價等，督促醫(yī)院把內(nèi)控工作做實做細(xì)，也可以引入第三方，對內(nèi)控工作開展客觀評價。