基于五因素模型的經責審計審前數據分析初探
——以某大型建安施工企業經責審計項目為例

陳朝陽 何應平 馮聰莉

（中國建筑股份有限公司，廣東 深圳 518000）

2018年5月，中央審計委員會第一次會議中強調：改革審計管理體制，組建中央審計委員會，是加強黨對審計工作領導的重大舉措。要落實黨中央對審計工作的部署要求，加強全國審計工作統籌，優化審計資源配置，做到應審盡審、凡審必嚴、嚴肅問責，努力構建集中統一、全面覆蓋、權威高效的審計監督體系；要善于運用新技術、新手段，堅持科技強審，加強審計信息化建設，積極推進大數據審計。

當前企業大型建安施工企業信息管理已經邁入大數據管理時代，如何在大數據信息情況下對企業有效實施經責審計是一個大課題。大數據情況下，審計風險可能從重大錯報風險和檢查風險到數據差錯風險和檢查風險的轉變，采用傳統的審計抽樣情況下可能難以應對當前審計數據信息化條件下的審計風險。要保障經責責任審計有效實施，必須重視審前準備工作，特別是審前數據分析工作。

一、經責審計項目審前數據分析的內容

經濟責任審計，簡稱經責審計，是指通過實施審計程序，對企業主責任人任職期間主要經濟考核指標完成情況、經營及資產運營質量、經營成果、財務收支等內部控制方面以及個人廉潔自律情況等進行審計，以客觀公正評價相關責任人任期內取得的經營業績，明確界定相關責任人應負有的經濟責任。

經責審計項目審前數據分析，又稱經責審計審前調研，由審計項目主審或組長指定人員根據被審計單位提供的審計資料及分析結果編制，經審計機構負責人審批后實施。審前數據分析主要內容包括經營管理現狀、主要管理薄弱環節、面臨的挑戰和主要風險點等內容。審前數據分析過程中，可同時采用訪談、重新計算、數據分析、穿行測試等方式對被審計單位提供的資料進一步核實，以提高后續現場審計工作效率。審前數據分析結束后，主審應向組長提交審前數據分析小結，反映被審計單位基本情況，重點業務內部控制情況，發現的疑點和線索，并提出具體審計目標、重點審計事項、重點抽查單位等建議。

二、大型建安施工企業經責審計項目審前數據分析的必要性

（一）審前數據分析是企業內外部環境變化的趨勢的要求

互聯網等高科技企業的成功表明，大數據是數字時代的新型戰略資源。隨著國際社會區塊鏈、5G、人工智能等新興技術的蓬勃發展與推廣應用，大數據在各行各業逐步得到廣泛認同。在數字化時代背景下，隨著大型建安施工企業的信息化程度提高，企業內部審計也面臨著新形勢、新挑戰。經責審計工作作為內部審計工作的一項重要的類別，需要處理的信息量相較以前大幅提高，如企業還是采取傳統抽樣方式進行的內部審計，其難度也呈幾何倍數增加，審計失敗的風險也增大。要順應數字化潮流，必須重視大數據在內部審計中運用，數據分析作為其應用的一個方面必須得到重視。通過數據分析、數據結構化等手段充分釋放內部審計的價值，實現企業價值增值的目標，是企業內部審計數字化轉型的關鍵。

（二）審前數據分析是制定有效審計方案的必備程序

中國內部審計師協會2013年編制的《第2101號內部審計具體準則——審計計劃》規定：審計項目負責人應當在審計項目實施前編制項目審計方案。審計方案是經責審計項目的計劃書和行動指南。而想要形成一份高質量的經責審計方案，在企業大數據環境下，進行審前數據分析是編制有效審計方案的必備程序。

（三）審前數據分析是提升審計項目質量和效率、降低審計項目成本的重要抓手

通過大數據下，進行審前數據分析能精準對被審計單位畫像，獲取企業在市場營銷、生產管控、項目盈虧、資金存量等各個業務線條上優勢、劣勢的信息，了解被審計單位可能存在審計疑點提供重要線索，為后續審計資源的安排提供重要的依據。

有經驗表明，傳統審計項目下，審計資料的收集、溝通、分析占現場審計時間的90%，而審計結論的得出占現場審計時間的10%。大數據下，進行審前數據分析能有效降低現場審計資料的收集、溝通的時間，讓現場審計過程能有的放矢，能集中審計資源攻克審計疑點，抓住審計重點，提升現場審計的效率。在節省現場審計時間的同時，一定程度上也能降低現場審計的成本，如出差費用等。在實現審計目的的同時，當然也能提升整體審計報告的質量。審前數據分析應當作為審計項目，特別是大型建安施工企業的經責審計項目的重要抓手。

三、建安施工企業審前數據分析五因素模型

在經責審計項目中，通過審前數據分析，信息來源及載體不同，筆者建立了審前數據分析五因素模型：

（一）第一因素：會計報表分析因素

利用被審計單位任期內會計報表信息，建立橫向、縱向分析模板，對公司任期內整體的經營成果、經營質量和經營風險進行分析，揭示公司可能存在的風險點。

橫向分析方面，建立公司盈利能力、運營能力、償債能力、資產負債結構評價等系列指標體系。盈利能力指標有：凈資產收益率、總資產報酬率、竣工結算項目毛利率、營業利潤率等。運營能力指標有：總資產周轉率、應收賬款周轉率、流動資產周轉率、經營性現金流入占收入比重等。償債能力指標有：資產負債率、現金流動負債比率、流動比率、帶息負債收入比等。資產負債結構評價指標有：兩金占總資產比重、帶息負債占負債比重、長期應收款占總資產比重等。

縱向分析方面，主要建立公司成長能力指標體系。成長能力指標有：營業收入增長率、利潤總額增長率、總資產年度平均增長率、凈資產年度平均增長率等。

（二）第二因素：會計憑證分析因素

根據大數據，利用數據加工工具等，建立一定的憑證篩選模型，對數據進行挖掘、篩選、分析，提煉出審計憑證的疑點數據。

比如，假設被審計單位存在消費高檔煙情況，對被審計單位憑證數據庫中，利用相關軟件數據技術，建立抓取憑證摘要中存在“煙”以及會計憑證中含“管理費用、制造費用”會計科目的憑證，再進行相關分析、提煉相關疑點數據。

（三）第三因素：項目建造合同信息分析因素

項目建造合同信息，是根據建安施工項目承接后，項目開工至資產負債表報告日之前發生的，反映項目財務收入成本確認、商務確權等一系列基本信息情況的統計表格，包括項目甲方（業主）名稱、項目名稱、總承包單位、承包模式、項目狀態、合同額、項目預計總收入、預計總成本、預計總毛利、項目本年收入、項目本年成本、項目本年毛利、累加甲方累計確認債權、累計收款等指標信息。

根據大數據，利用數據加工工具等，依據相關經驗分析指標，建立一定的建造合同信息篩選模型，對數據進行挖掘、篩選、分析，提煉出審計建造合同項目疑點數據。比如假設被審計單位存在虧損項目情況，根據每年項目建造合同信息，提煉項目當年收入、成本、毛利和毛利率情況，建立項目毛利率分析模型。根據項目狀態，分析在施項目、已完工未結算項目、已完工已結算項目毛利率情況，已完工已結算項目毛利率小于或等于1%，表明可能存在虧損風險；根據已完工已結算項目毛利率情況，如該狀態下項目毛利率基本持平，但在結算當年項目成本大幅減少，表明項目可能存在人為調節項目成本等違規情況。

（四）第四因素：業務信息分析因素

在公司集團整體數據信息化條件下，依托集團公司數據服務中心呈現的數據，包括財務體系、人力資源系統、市場營銷系統、生產管理系統等，根據審計外部檢查關注事項、業財交叉經驗分析指標、內部監督典型問題沉淀與歸集等渠道，建立固化分析模型，為企業分、子公司建立畫像，標識審計重點方向。

（五）第五因素：建安項目業財融合信息分析因素

以地區、分子公司、大客戶等維度，按照建安項目全生命周期管理為縱向維度，以項目從市場承接到質保金回收完成過程中需要的市場、商務、財務、人力、生產管控為橫向維度，按照數據邏輯和業務邏輯設計業務指標模型，經過審計人員的對照審計問題的發現和總結，歸納項目審計風險線索模型，根據審計需要，提供地區、分子公司、大客戶等分析維度的審計疑點數據。

四、五因素模型審前數據分析的應用——以某大型建安施工企業經責審計項目為例

（一）被審計單位簡介

被審計單位為大型建筑裝飾集團公司，1985年成立，主營業務為建筑裝飾工程業務，年營業額達50億元，審計期間為2016年1月1日至2020年12月31日，現場審計時間計劃為2021年6月。

（二）審前數據分析步驟

2021年5月上旬，審計組派出一行5人對被審計單位進行了審前數據分析。

審計人員根據被審計單位提供任期內的年度工作總結、部門工作報告、年度會計報告、任期內執行制度、財務核算系統、業務ERP系統等資料進行資料分析，并經過分工合作。依據被審計單位年度會計報告進行會計報表分析；依據財務核算系統以及審計數據篩查系統建立疑點憑證篩查模型，篩選疑點憑證；依據被審計單位提供的任期內建造合同底稿數據，建立12個維度的審計項目篩選疑點模型，抓取存在重大審計疑點的審計項目；依據被審計單位提供的制度文件資料，訪談被審計單位相關部門，對重點內部控制流程進行穿行測試，了解被審計單位內部控制的有效性。

根據各個業務部分的分析，匯總成本次審前數據分析的小結以及下一步需要重點核實的審計疑點清單。

（三）審計分析的成果

被審計單位有5年任期數據，數據信息化程度較高，數據量大。為減少審計風險，審計組加大了審前數據分析的力度，利用數據分析的工具，完成了對重大審計疑點的篩查，為后續圓滿完成審計任務，打下了堅實的基礎，現在將部分數據分析方法分享。

報表分析因素方面：對被審計單位及財務重大的分子公司進行了集中分析，按照預先建立的模板，對被審計單位整體及重要分子公司的財務情況進行了分析，分析發現其A子公司、B分公司任期內累計經營活動現金流量為負數且存在財務重大性，A子公司2018年經營活動現金流量為正數，審計確認A子公司、B分公司均存在重大財務風險。

會計憑證分析因素方面：依托集團大數據及建立的審計數據篩查系統，基于被審計單位或許存在“套取資金、人為調節兩金（應收賬款、已完工未結算）”等違規行為，可能會采取的一般會計處理表現形式，建立會計憑證篩選模型二十多個，從被審計單位數十萬多條會計憑證記錄中篩選出疑點會計憑證近百組，分析確認該近百組會計憑證現場審計需重點核查。

建造合同分析因素方面：獲取被審計單位任期5年的建造合同信息數據，建立相關數據庫，抓取任期內建安工程項目的關鍵數據，如項目名稱、項目地址、項目類型、客戶名稱、年度確認收入、年度確認成本、年度確認毛利、累計確權、累計收款、經營活動現金流量等指標，劃分“項目毛利變動異常、人為調節項目效益、項目虧損、項目大額墊資”等12個分析維度，篩選出190個風險項目。分析確認該190個風險項目存在重大疑點，現場審計需重點核查。

業務信息分析因素和建安項目業財融合信息分析因素因審計信息化進程中原因暫未使用。

（四）審前分析的成果的應用

通過審前數據分析，確認現場審計被審計單位A子公司、B分公司作為審計重點，擬派出1個審計小組進行現場審計，現場審計方案中對此進行了計劃。依托審前數據分析篩選的190個審計項目，現場審計對被審計單位工程施工項目進行了重點抽查，經抽查的審前疑點項目，發現的審計問題均基本都證實了審前疑點。依托該項目實際施工情況，審計組挖掘出項目在市場營銷、生產履約、商務管理及財務管控方面存在的問題二十多條，存在重大虧損且需要追責的項目3個，節省了現場篩選項目的時間。篩選出某C項目，只有合同預付款但3年未施工，現場審計對其原因進行了追查，發現為被審計單位A子公司因長期虧損，2018年通過某關聯公司通過辦理C項目預付款形式對其進行借款數千萬元，該事項A子公司作為2018年“經營活動現金流量”，審計對該事項調整為2018年“融資活動現金流量”，經過該調整后A子公司2018年經營活動現金流量為負數，間接證明了A子公司常年存在重大虧損風險。

根據會計憑證分析篩選出的近百條疑點會計憑證，現場審計全部進行了審計核實，剔除了無效、無疑問的會計憑證后，取得審計問題5條，重大價值審計問題1條，為發現被審計單位存在的風險提供了重大價值線索。

通過審前數據分析，制定了有針對性的審計現場實施方案，對重大風險分子公司安排審計資源，審計人員有的放矢的針對審前疑點問題進行審計程序，為真實、完整、客觀評價被審計單位任期內的經營狀況和經營成果提供了有力保障。

五、結束語

在大數據下，大型建安施工企業經責審計項目必須重視審前數據分析工作，通過多角度、多維度對被審計單位建模，強化審計數據分析工具對現場審計工作的指導和應用，才能有效地調配審計資源，有的放矢的抓住現場審計項目的重難點，取得令人滿意的審計成果。

現代企業信息化是一股不可阻擋的歷史趨勢，審計機構和部門應當順應潮流，抓住歷史有利機遇實施審計信息化。在企業大數據情況下，審計人員應當充分利用企業數據平臺和數據分析工具降低審計項目風險。實踐表明，只有利用的越多，越能給企業帶來價值增值，越能體現審計的價值。