新金融工具準則下金融資產分類探析

楊婷婷

（容誠會計師事務所（特殊普通合伙）遼寧分所，遼寧 沈陽 110000）

新金融工具準則于2017年修訂實施，旨在為了保證降低金融風險，促進經濟穩定發展。在新實施的金融工具準則中，重點修訂內容主要集中于金融資產分類這一部分，這也是本文將要詳細研究和探索的部分。對新的金融資產分類方式和模式進行探究思考，不僅幫助企業在處理相關金融問題時重新調整戰略謀劃，同時也為企業財務會計工作提供重要的政策借鑒意義和實踐引導作用。

一、關于新金融工具準則調整的相關介紹

金融工具準則的具體政策條例是嚴格按照企業的財務會計準則來制定實施，其主要內容一方面包括常見的金融工具，另一方面包括企業財務會計報表相關方面的處理方式。通過對金融工具的情況進行介紹和披露，不僅可以幫助發行方重新調整自身經營發行戰略戰策，同時也幫助企業就金融風險規避問題進行合理謀劃。在2017年新金融工具準則實施和制定之前，金融工具主要劃分為四大類，分別是指以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產、持有至到期投資、貸款和應收款項及可供出售金融資產。通過以上四部分，共同組成了企業實際經營過程中常用的四類金融資產。通過對以上四類金融資產的介紹可以發現都和企業財務會計報表有著密不可分的關系，直接影響企業的實際經營方向和戰略。除此之外，以上四類方劃分方式還呈現出一個統一的趨勢，那就是劃分的界限模糊，存在一定程度上的主觀能動性。這與金融風險規避方面的嚴格工作原則有著較強的沖突性。以企業公款購入的債券為例，這部分債券既可以被納入以公允價值表示的金融資產中，同時也可以被認為是持有至到期的金融資產。雖然表面上來看，債券的總金額和在企業總資產中的占比一樣，但是在實際會計處理的過程中卻有著不同的流向和屬性，也會影響企業實際的經營管理策略和資金流動變動。因此對金融工具準則下金融資產分類進行進一步明確和細化具有重要的工作意義。在這樣的背景下，于2017年財政部門重新更新和優化了金融工具準則，并于當年實施，被稱為新金融工具準則，旨在彌補以上問題，重新對金融資產的劃分方式進行細化和明確。同時也進一步實現了金融風險防范的重要作用，促進全國范圍內經濟的穩定前進，實現了重大的戰略意義。

二、新金融工具準則下金融資產分類方式

通過上文的分析可以了解到，在金融工具準則制定和實施過程中，金融資產的分類實現了進一步的明確和細化，具體來說，新金融資產分類方式表現為以下幾個特點。

（一）劃分種類數變化

在新修訂的金融工具準則規定之下，金融資產從原先的四類重新更改為劃分為三類，這三類分別是指以公允價值表示當期損益的金融資產，以公允價值表示的其他類別金融資產以及攤余成本金融資產三大類。從這三類的分類模式上來看，新準則之下分類方式呈現出分類角度更為單一的趨勢，極大地彌補和改善了之前分類界限模糊，存在一定主觀性的重要問題。在新的金融資產分類方式之下，三類金融資產都以實際的計量屬性來進行規定和利用。從之前的質變模式過渡到目前的量變模式，進一步體現了金融資產方面的嚴謹性、科學性和規范性。從這個角度上來看，極大地避免了金融風險。

（二）以業務模式為主要的分類依據

對于企業金融資產相關方面的管理工作來說，業務模式主要包含企業在使用和運營金融資產過程中產生實際流動現金的具體方法。具體來說，根據企業的經營管理現狀，現金流主要有兩大來源，分別是通過簽訂業務合同所收取的合同現金和出售相關方面金融資產收取的現金流量。根據以上兩大來源，在實際經營管理的過程中，業務模式又可以進一步劃分為三種，其中包括通過合同簽訂履約產生的現金流量，第二種是通過出售金融資產而產生的現金流量，最后一種涵蓋了以上兩種以外的所有業務類型。以上三種分類方式和新金融工具準則下對金融資產進行劃分的方法有著一定程度上的邏輯相同性。以業務模式為主要依據來對金融資產進行劃分，可以清晰地了解現金流量的來源和使用方向，為企業進一步細化財務會計管理工作奠定良好的基礎。

（三）強化金融風險的前期防御

在傳統金融工具準則對金融資產進行劃分的過程中主要是使用已發生損失法來對當期資產的減值進行會計處理，但是在新金融工具準則的進一步明確和細分下，用現在的預期損失法替代了傳統的處理方式。預期損失法主要是從金融風險防范的角度出發，對可能會產生金融資產的減值事項進行預期核算。這不僅有效防范了金融風險的發生，更進一步增強了對金融資產流向的管理和控制。但是與此同時，在預期損失法的指導之下，相關方面的會計處理工作也面臨著復雜性增加的問題。可以說從這一點上來看，新金融工具準則下金融資產劃分方式的改變有利有弊，雖然工作復雜性有所提高，但是卻實現了金融風險管控的前置化和有效化。

三、新金融資產分類模式下的會計處理方式

通過上面的分析，我們了解到新金融資產分類模式出現了極大程度上的改變，從之前的四大分類改變為了目前的三大分類，下面將從三大分類的角度出發，一一分析其具體的會計處理方式，旨在為企業財務會計工作人員提供重要的工作操作參考和幫助。

（一）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產

以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產，主要是指對企業實際經營狀況和財務情況有重要影響的價值變化。在這部分中，大多數的價值變化按照傳統借貸記錄的方式，普遍記錄在借方的交易性金融資產或投資收益兩個細分科目中。除此之外，對于那些可能會涉及資產利息、但尚未收到利息現金流的，需要記在借方應收利息這一具體細分科目下。而貸方根據實際的資金支出來源，可以根據實際情況調整，大多數記載存款這一科目下。在資產負債表日會對相關的賬目進行調整，如果發現出現一定程度上的差額，如金融資產價值高于賬面價值，此時需要將差額記錄到公允價值變動損益這一細分科目下，同時被記錄在貸方，而借方可以記錄為交易性金融資產下的細分科目。

（二）以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產

這部分金融資產和上文所探討的當期損益金融資產在實際會計工作處理模式上有著一定程度上的相似性，但是在實際操作過程中也存在細分上的區別，下文將實際通過講解這些操作區別來分析這一板塊下的會計處理方式。首先，對于這一板塊來說，在金融資產產生損益的時候，除了金融資產自身所產生的匯兌損益之外，大部分的金融資產都應該被納入其他綜合收益這一板塊中。其次，在對公允價值損益情況進行最終確認的時候，之前被納入其他綜合收益板塊中的相關內容需要重新歸為當期損益科目名下。在資產負債表日進行價值差額核算的過程中，貸方主要表現為其他綜合收益，而借方也同時表現為其他債券投資，通過這樣一種方式來反應可能會存在的相關差額。

（三）以攤余成本計量的金融資產

以攤余成本計量的金融資產在會計處理的過程中，環節相對復雜，囊括內容也相對較多，主要來說涵蓋了金融資產、利率、攤余成本、收益損失等多方面的核算和處理。具體來說，在對攤余成本會計賬務進行核算的過程中，需要將具體的金融資產投資價值借記在債權投資成本這一細分科目下，貸方根據實際支付資金來源，選擇細分科目，通常選擇銀行存款。在資產負債表，需要注意對攤余成本的利息進行核算和處理。一般來說，針對應收未收的部分利息，在借方記錄到應收利息下，貸方計入投資收益下。實際的核算方式，按照攤余成本和實際利率來綜合計算。

四、新金融工具準則下對金融資產分類處理過程中的注意事項

（一）進一步規范金融資產業務模式

雖然在新金融工具準則的指導之下，金融資產分類方式確實起到了細分和優化的作用，改善了之前傳統金融資產分類方式主觀性過強的問題，但是在實際會計賬目處理的過程中，仍然難以避免一些主觀性判斷所造成的后果。尤其是在對公允價值計量且其變動計入當期損益這一部分中，根據目前的分類標準，實際的金融資產可以被納入多個科目中去，從而造成后期財務數據處理過程中存在一定程度上的偏差性，為了有效解決這一問題，在工作人員實際處理工作賬目的過程中可以進一步明確和規范金融資產的業務模式。業務模式在上文中進行過簡單的探討，是新金融工具準則下對金融資產進行劃分的重要依據和來源之一，因此這兩者之間本身就存在著較強的相關性。通過規范業務模式可以從源頭上來保證操作人員在工作過程中保證各項數據的真實性，有效預防金融風險，只有從源頭上實現業務模式的規范化，才能進一步實現金融資產后期會計賬目核算過程中的數據來源準確性，為會計核算和記賬工作奠定良好基礎。

（二）慎重選擇權益類工具投資

權益類投資具體來說是指企業的投資方向，既包括股票，也包括非上市公司的股權。權益類金融工具最主要的特點表現為，沒有辦法通過合同履約的方式來實現現金流，而應該使用上文所用的通行的公允價值方式來對其進行核算，在新金融工具準則中，對該金融資產有著詳細的規定。按照他的規定，在前期公司可以將這一部分以公允價值的方式來進行計量核算，并且納入其他類金融資產科目中去。而在后期資產負債表日或年底清算的過程中，這一部分被計入其他類資產的科目，還需要從中轉出重新被計入收益中留存收益這一細分科目中，這一細分科目主要用來代表利得或損失。因此從會計處理的角度來說，這一部分和企業的利潤沒有任何的關聯性，因此也就不能在企業的利潤中被表現出來。所以說從這個角度上來看，本身權益類工具投資就存在一定程度上的理論問題性，不論從哪一個角度上來對其進行規范，在后期處理過程中都會難免遇到一些問題。因此對于企業來說，在投資的過程中也可以從源頭上來進行把關，慎選權益類工具投資資產。

（三）加強對財務工作人員的培訓和進修力度

事實上，2017年新修訂和實施的新工具準則在實施背景上也存在一定的國際背景。在G20峰會中，各國領導人就深入探討過金融危機這一核心問題，就金融工具準則的制定和優化，提出了相關的建議措施，以上建議也得到了國際金融穩定理事會的認可。從這一背景上來看，我國財政部門重新優化制定金融工具準則具有長遠的時代背景。而新制定和實施的金融工具準則，也在其性質上實現了一定程度上的國際接軌性，很多準則內容都進行了調整和優化，旨在能夠和其他西方國家實現通用并行，這就導致我國傳統會計處理人員對相關方面的工具準則掌握程度不夠，甚至了解程度不夠。因此在這個過程中，就需要加強對這部分財務會計管理人員的培訓和進修力度，根據我國的實際國情和主要金融發展方向進行有針對性的調整。

（四）進一步優化公允價值標準

在上文對金融工具和金融資產進行探討分析的過程中，多次提到了公允價值這一重要的概念。公允價值在實際核算的過程中會受到多種因素的影響，不僅包括金融市場因素，還包括未來現金流價值。而這其中所提到的以上兩點都不是穩定性因素和精確值，而是一個大概范圍內的預估值，因此公允價值表現出不確定性較強的問題，這給后續金融資產核算帶來了一定程度上的影響，因為多數的金融資產都需要通過公益價值的方式來表現出來，這就會導致金融數據不準確、不穩定的現象。為了有效避免這一問題，在后續工作的過程中務必對公允價值相關方面進一步加強規范，提升和完善公允價值核算相關方面的標準。在會計信息核算的整體過程中，公允價值事實上處于一種中立的態度，對公允價值實施進一步的管理規范措施，不僅實現了數據的準確性，遏制了數據造假現象的發生，同時也實現了成本上的優化，降低了公允價值核算過程中的各項人力、物力、財力，對于整體金融市場的規范性發展有重要的戰略利益。

五、結束語

綜上所述，本文重點分析和探討新金融工具準則下金融資產分類的應用模式和注意事項。新金融工具準則制定至今雖然已經過去了五年時間，但是由于其內容的進一步細分和國際接軌性等多個特點，在實際推廣應用的過程中仍然存在一定問題，可以說新金融工具準則指導金融資產分類，未來仍然任重而道遠，在下一步工作的過程中需要對相關方面的內容進行進一步的詳細分析和探討，結合企業財務管理工作中實際的賬目管理流程進行實踐性的分析，以此來指導企業財務管理工作規范化、標準化展開，并保證金融資產的有序運轉，遏制金融風險的出現。