自來水公司成本核算優化相關問題分析

房 君

（德陽市自來水公司，四川 德陽 618000）

0 引言

自來水企業生產經營成本主要包括水資源生產成本、其他業務成本和期間費用支出。簡單地說，自來水成本是自來水生產企業在一定期間內生產自來水的總的成本與費用之和。從生產角度來看，自來水生產成本涉及材料費、人工費、動力費、折舊費、制造費用等。其他業務成本是指用戶管理成本、市政管網工程成本、水表安裝改造成本、供水系統維護成本。期間費用支出是指企業經營管理環節涉及的管理費用、財務費用、銷售費用等。用公式表示，自來水總成本費用＝制水成本+輸配成本+制造費用攤銷+管理費用+財務費用+銷售費用。自來水生產企業的產品單一，生產工序也相對簡單，但由于管網覆蓋面較廣，企業的成本費用不僅僅局限于廠區內，還存在較多的影響因素。現階段，我國自來水價格受宏觀政策調控。因此，自來水企業要控制成本支出，就必須要從關鍵的成本核算環節入手，合理分攤成本費用，為后續的成本控制工作提供信息支持。

1 自來水公司成本的主要構成分析

與其他生產企業類似，自來水產、供、銷中的主要成本也在于制水成本，這也是主要產品對應著的主要成本。按成本性態分析，可以分為固定成本與變動成本。固定成本一般是指自來水生產所用設備設施、廠房、管網折舊，變動成本一般是指輸配損耗、人工成本等。從成本構成要素分析如下。

1.1 固定成本

該類成本系自來水企業的基礎設施建設，購置的設備、設施以及計入固定資產的管網的攤銷。在一定的生產量范圍內，這類成本發生是相對固定的。但是隨著我國城鎮化進程的顯著加快，固定資產的總額也在不斷增大，自來水生產企業的擴容或管網鋪設也在不斷增加，這導致固定成本也在定期發生變化。但總的來講，這類資產在一段期間內是相對固定的，不與自來水生產和供應量正相關。

1.2 原材料成本

這類成本屬于典型的變動成本。自來水生產企業在生產過程中，需要使用各類化學藥劑，例如漂白粉、高錳酸鉀、活性炭等。根據自來水生產的相關規程與標準，這些藥劑的使用量是有嚴格的比例要求的，很明顯，原材料成本會隨著自來水生產量或供應量正向變動。

1.3 電費成本

自來水公司在生產過程中需要使用電力抽水、蓄水、供水，很明顯，電費成本也隨著生產量或供應量的變動正向變動。從自來水生產企業的實踐來看，主要成本是電費成本，也屬于變動成本，故而電費成本成為自來水公司成本核算與管理的重點內容。

1.4 其他成本費用

由于市政建設或者城市公益事業需要，自來水公司還承擔著消防救援、園林綠化等方面的供水任務，此類供水往往沒有收益或者收益較低，但是也必然產生相關的成本。而此處討論的其他成本費用主要是在生產和供應這些自來水時附加產生的成本，如消火栓的設置或消防設施的改造，部分需要自來水公司負責建設。市政管網老化漏水或者市政管網爆管等額外的維修費，都是不可預見的成本費用，在核算時需要特別注意。

2 自來水公司成本核算的問題分析

2.1 成本核算易受外部環境的影響

自來水市場價格長期受政策調節的影響，自水資源進入商品化價格階段以后，國家頒布了《城市供水價格管理辦法》，明確規定城市供水價格由成本、費用、利潤和稅金這四部分組成。也就是說，自來水公司的供水成本與政策調節價格直接掛鉤，成本核算工作也會受到水價波動的影響。而現階段，受經濟環境和新冠肺炎疫情的影響，我國在2021 年再一次調整了供水價格，分別頒布了《城鎮供水價格管理辦法》和《城鎮供水定價成本監審辦法》，要求各單位從2021 年10 月1 日開展執行。新政策簡化了供水計價方式，打擊了供水企業壟斷市場的行為，并明確了供水企業的定價成本構成范圍和企業資產核定方法，這對自來水公司的成本核算與成本控制工作產生了一定的影響。如果企業無法準確把握水價政策調整方向，會嚴重影響成本核算結果的準確性。

2.2 成本核算管理制度不健全

自來水公司的成本核算是一項系統性強、管理流程復雜的工作，需要完善的管理制度作為支撐。基于成本核算內容，企業需要對經營管理過程中形成的材料、人工、生產、折舊、技術開發等直接費用和間接費用進行匯總和計量，并做好間接費用的分攤工作，確定成本核算結果。但在實際操作中，一方面，由于自來水公司的成本核算依托于《企業會計準則》，以該制度文件為導向建立了供水企業財務會計核算工作相關的規章制度。但《企業會計準則》是綜合考慮行業普遍性建立的，雖然能夠解決企業大部分成本核算問題，但與企業業務內容貼合度不高，無法全面覆蓋企業財務、業務和稅務等內容；同時，對于成本核算項目，部分自來水公司存在核算項目不全的問題。由于財務會計人員對業務內容不夠了解，忽視了成本費用范圍和固定資產價值等關鍵信息，一些間接費用或非生產性支出沒有被納入核算范疇，將會影響到對成本的精確計量。另一方面，完善的成本核算機制應當涉及成本費用項目、責任成本中心體系以及成本管理考核制度等。但從目前情況來看，大部分自來水公司的成本核算工作僅停留在成本費用歸集與分攤環節，沒有將成本支出責任落實到部門與崗位層面，也沒有建立相應的考核機制，成本核算與成本控制關聯度不大，進而影響了成本核算工作的有效性。

2.3 成本分攤方法相對滯后

現階段，自來水公司的成本核算大多以傳統的完全成本法為主，即在規定時限內，將自來水資源生產、輸配、銷售等環節所消耗的成本費用進行歸集，在成本費用處理與會計準則要求一致的情況下，對成本項目進行分攤、核算，確定項目利潤。這種成本核算方式一般可以滿足外部信息使用者的要求，但無法上升到投資決策層面，也不能為成本管理體系的優化和改進提供有效的指導意見，甚至會影響到企業水價核定的準確性。此外，成本構成要素可以細化為增值作業和非增值作業，如果采用完全成本法，則無法識別和區分增值作業產生的成本與非增值作業產生的成本，也不能對高效增值作業產生的成本與增值作業低效率產生的成本進行細化和分攤，影響了成本核算工作的可行性。

2.4 無效成本核算與管控不到位

從自來水公司生產到銷售的全過程來看，由于產品及生產的特殊性以及市政管網老化等原因，自來水供應存在漏失的情況。漏失率是自來水生產或輸配行業成本管理的重要指標之一。向用戶售水量＝供水量-供水量×漏失率，而單位制水成本＝制水成本／售水量，由此可見，只有盡量降低漏失率，才能降低單位制水成本。據業內統計，較多的供水企業漏失率在20%～30%，原建設部制定的合理漏失率僅為12%，因此企業應高度重視漏失率。但是在會計核算中，企業對于單位制水成本變動沒有及時關注，更無法提示相關業務部門排查漏失率從而進行及時維修，進而無法有效降低成本。

3 自來水公司成本核算優化策略

3.1 兼顧外部環境確定成本核算目標

一方面，自來水價格的漲幅關系到民眾的日常生活，自來水價格受國家政策調控影響。近年來，國家為了改善行業壟斷的現狀，促進國有企業深化改革，出臺了一系列相關政策，影響了自來水公司的決策機制、市場環境以及成本管理工作。基于此，自來水公司應當轉變管理理念，從傳統的“生產型”企業向“服務型”企業轉型，以構建公益類企業為目標，在日常工作中加強對成本的考核，提升產品質量和服務水平，引入社會評價機制，更好地滿足現階段社會經濟對國有企業的要求。同時，企業也要注意政策變動情況，加強和外部環境的聯系，以最新的水價政策為依據，做好價格核定工作，并改進成本核算方式，提高企業經營與發展的前瞻性。另一方面，自來水企業面臨著水質問題，在環境污染日益嚴重的當下，很多自來水公司出現了水質污染、水質超標等問題，這使得自來水公司不得不加大了對生產環節中消毒、凈水、化驗等工序的成本投入。基于此，自來水公司在生產場地選址時，應當注意盡量避免將生產場地落點在化工或煤炭企業附近，避開污染源。同時，注意水質質量，引入更先進的機器設備對水資源進行質檢。只有保證水質安全與質量，企業才能夠實現社會效益與經濟效益，在市場競爭中穩定發展。

3.2 完善成本核算管理制度體系

自來水公司需要結合自身的管理需求建立完善的成本核算制度，規范企業的成本核算工作，進一步提高企業會計信息質量。在這一過程中，首先，企業需以現代化管理制度為依據，按照《企業會計準則》的相關內容來編制自來水公司的成本核算制度，全面覆蓋成本項目歸集、成本費用分攤、成本費用核算等重要環節。例如：自來水公司可以落實財務部門的核算責任，要求會計人員要深入業務一線，基于業務活動建立成本臺賬，以原始成本資料編制成本核算資料，對經營活動中的各項成本費用進行總結和歸集，為成本核算工作提供更完整的信息資料。同時合理區分各項費用的歸集類別，結合自來水行業的特征以及水廠管理要求，將水資源制造成本、固定資產折舊費用、期間費用和稅費進行分類，保證各明細項目的完整性，建立明確的成本核算體系。其次，建立責任成本中心。以成本控制為成本核算的最終目標，在自來水公司中推行目標責任制，即在事前確定目標成本，對費用責任中心、成本責任中心和利潤責任中心的組織結構進行規劃，并對目標成本分解細化，實現全員參與成本控制。其中，組織結構的規劃是落實各層級責任的前提，以水廠為例，自來水公司可以分別設置水廠廠長、值班長、值班員，不同的責任中心控制相應的業務活動，并與對應員工的工作業績直接掛鉤，形成全面責任管理體系，在為成本核算工作提供便利的同時也能夠進一步實現經濟效益最大化。最后，建立成本考核制度。基于成本核算、成本分析、成本監督和成本考核，對自來水生產運營過程反映出的問題進行評估與分析，做好后續的改進與糾偏工作，并建立相應的考核評價與獎懲制度。要注意的是考核制度應當體現量化與非量化的目標，包括成本分攤情況、供水系統工程完成進度、應收賬款回收率等，強調問題、反映實情，實現內部增收節支，貫徹落實各項制度條例。

3.3 對成本項目合理分攤

在成本核算方法選擇環節，自來水公司應當摒棄傳統的完全成本法，引入更先進的作業成本法，即按照一定的標準將企業生產消耗的資源配置到不同的作業環節，進而核算出企業整體的成本消耗情況。基于自來水公司的經營業務，作業中心可以劃分為生產作業中心、管道管理作業中心、營業管理作業中心、車輛管理作業中心、后勤管理作業中心。以生產作業中心為例，將生產作業分為取水作業、凈水作業和加壓作業。其中，取水作業中心主要消耗的資源為電費，成本動因為耗電量，以千瓦時為分攤單位；凈水作業中心主要消耗的資源為凈水材料費和電費，成本動因為凈水量，以噸為分攤單位；加壓作業中心主要消耗的資源為電費，成本動因為耗電量，以千瓦時為分攤單位。在分攤過程中，首先需要將材料費、動力費、燃料費和勞動費用這些可以直接歸集到某一作業環節中的成本項目進行匯集，在賬務處理時可以將這些成本項目納入相關的會計科目當中；其次，對于涉及多個作業環節的成本按照成本動因進行分攤，注意在月末時對資源賬戶中的成本費用進行結轉，最終確定不同作業環節的具體成本支出；最后，采用成本動因分析法對增值作業和非增值作業進行區分，有利于在后續工作中對成本分析與成本控制進行不斷改進。

3.4 強化對無效成本的核算與管控

在此方面，重點在于對于漏失率的控制。由于財務部門并不是業務部門，只能從成本變動中進行相關推測，結合成本分析向業務部門提出可能存在自來水漏失的問題。

首先，在成本核算時，關注自來水的總成本費用，如果發現總成本顯著高于正常水平，在指標上成本收入之比比同期有較大增長，則應對成本費用的增加額進行分析。

其次，在分析總成本時，重點關注單位生產成本，進一步重點關注供水量與售水量之間的差異，這樣可以更好地分析漏失率；在異常情況下要關注是否存在違章用水、失竊水或者嚴重的私拉亂接管網等情況。

由此可見，對于無效成本的分析，要進行精確的成本核算，確保成本數據的準確性，并進行明細核算或明細分析，特別在成本核算與記賬的過程中，對于成本分攤及成本計算的附件要計算詳細，要能夠明確地反映部分單位成本的情況，這樣便于成本分析。成本分析完成后，財務部門應具有業財融合的理念，積極向管網等相關管理職能部門反饋，并要求其定期給出成本變動的原因及改進對策。

4 結語

成本核算作為成本管理工作中的關鍵環節，對于自來水公司的長遠發展具有重要影響。為了滿足現階段的社會經濟環境需求，企業應當提高對成本核算工作的重視程度，建立完善的成本核算體系，并選擇合適的成本核算方法對不同的成本支出項目進行科學分配，最終應用到下一階段的成本管理工作當中，以提高企業成本管理成效。