我的“監(jiān)督會(huì)計(jì)”觀
——對(duì)會(huì)計(jì)委派制的再認(rèn)識(shí)

吳水澎（博士生導(dǎo)師）

一、重要的概念與問題的提出

改革開放前，關(guān)于物質(zhì)利益分配，認(rèn)為國家代表人民的利益，國家、集體與個(gè)人之間不應(yīng)有物質(zhì)利益的差別，還把利潤視為修正主義的經(jīng)濟(jì)范疇，“談利潤色變”；實(shí)踐上，則廢除各種物質(zhì)利益激勵(lì)政策，統(tǒng)一實(shí)行八級(jí)工資制，全民吃國家的“大鍋飯”。

改革開放后，我國發(fā)生的重要事件之一是建立社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體制，并建立了與之相適應(yīng)的現(xiàn)代企業(yè)制度（以下簡稱為“現(xiàn)代企業(yè)”）。而公司制企業(yè)因其有限責(zé)任制度安排和股權(quán)/股份的可流通性，成為現(xiàn)代企業(yè)的普遍組織形式，它具有符合市場經(jīng)濟(jì)要求的法人治理結(jié)構(gòu)，即公司治理。

公司治理有內(nèi)外部之別。所謂內(nèi)部治理，指的是對(duì)公司內(nèi)部的股東會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、經(jīng)理層等權(quán)利的安排與運(yùn)作，形成各行其權(quán)、各負(fù)其責(zé)、協(xié)調(diào)運(yùn)轉(zhuǎn)、相互制衡的管理機(jī)制。其中，會(huì)計(jì)的計(jì)劃、預(yù)算、審核、計(jì)量、核算、反映、分配、監(jiān)督、分析、評(píng)價(jià)等方法或制度，扮演著重要的角色，因而才有“沒有會(huì)計(jì)，就沒有現(xiàn)代企業(yè)制度”的說法。

當(dāng)然，事物都有兩面性?，F(xiàn)代企業(yè)的建立也引起了會(huì)計(jì)所處環(huán)境的變遷，使會(huì)計(jì)出現(xiàn)了許多新的課題，必須通過變革才能適應(yīng)現(xiàn)代企業(yè)的需要。后文將對(duì)其中比較重要的問題展開討論。為方便起見，這里先提出現(xiàn)代企業(yè)建立后環(huán)境變化對(duì)會(huì)計(jì)產(chǎn)生的兩點(diǎn)影響，并建立相應(yīng)的概念。

一是現(xiàn)代企業(yè)是為適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)的需要才出現(xiàn)的。在價(jià)值規(guī)律的作用下，現(xiàn)代企業(yè)必須參與激烈的市場競爭，從而要求強(qiáng)化會(huì)計(jì)監(jiān)督[1]。會(huì)計(jì)人員仍然是會(huì)計(jì)的監(jiān)督者，照樣可以使用會(huì)計(jì)監(jiān)督的概念。

二是同樣受價(jià)值規(guī)律的作用，現(xiàn)代企業(yè)的經(jīng)營活動(dòng)又被置于劇烈的環(huán)境變動(dòng)（如物價(jià)和匯率的變化等）之中。為適應(yīng)不斷變動(dòng)著的環(huán)境，于是會(huì)計(jì)就產(chǎn)生了有多種會(huì)計(jì)政策或方法可供選擇的科學(xué)特性。在加工會(huì)計(jì)信息時(shí)，若是選擇不同的政策或方法，與企業(yè)有利益關(guān)系的單位或個(gè)人所得到的物質(zhì)利益就會(huì)不一樣。會(huì)計(jì)人員作為會(huì)計(jì)信息的加工者，其行為生成會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)會(huì)影響到利益的分配。這樣，會(huì)計(jì)人員手中握有財(cái)權(quán)，使自己的地位和權(quán)力得到不斷提升。

市場經(jīng)濟(jì)是法治經(jīng)濟(jì)。根據(jù)任何地位或權(quán)力都要接受監(jiān)督和制約的法理，會(huì)計(jì)人員又是被監(jiān)督者。對(duì)會(huì)計(jì)人員進(jìn)行的監(jiān)督，可以簡稱為“監(jiān)督會(huì)計(jì)”。因此，會(huì)計(jì)人員就把監(jiān)督者和被監(jiān)督者兩種不同的“身份”集于一身?！皶?huì)計(jì)監(jiān)督”與“監(jiān)督會(huì)計(jì)”是本文的重要概念。

那么，我國會(huì)計(jì)監(jiān)督和監(jiān)督會(huì)計(jì)的狀況如何？關(guān)于會(huì)計(jì)監(jiān)督雖然也有很多問題值得變革與創(chuàng)新，但本文存而不論，而是要深入探討監(jiān)督會(huì)計(jì)的現(xiàn)狀及其如何改革等問題。

為做好監(jiān)督會(huì)計(jì)，我國多種措施并舉。如已經(jīng)實(shí)施的諸多政策措施，又如企業(yè)內(nèi)部的審計(jì)機(jī)構(gòu)、監(jiān)事會(huì)、內(nèi)部控制等部門，以及企業(yè)外部的會(huì)計(jì)師事務(wù)所、財(cái)政、銀行、稅務(wù)等單位或部門，也肩負(fù)著監(jiān)督會(huì)計(jì)的責(zé)任[2]。但這些措施實(shí)施后的結(jié)果又如何呢？

現(xiàn)實(shí)中，企業(yè)的貪污、盜竊、行賄受賄、偷漏稅、濫發(fā)獎(jiǎng)金、公款私分和亂消費(fèi)等現(xiàn)象時(shí)有出現(xiàn)；有的會(huì)計(jì)人員為一己之利，所進(jìn)行的貪污、挪用公款及會(huì)計(jì)造假等行為也屢見不鮮。更令人關(guān)切的是，監(jiān)督會(huì)計(jì)存在的上述弊病，至今不僅沒有得到遏制，反而有愈演愈烈的趨勢，造成嚴(yán)重的經(jīng)濟(jì)和社會(huì)后果。其主要包括：一方面擾亂了資本市場，使投資者蒙受損失，被稱為資本市場的“毒瘤”；另一方面，破壞公平競爭的營商環(huán)境，挫傷企業(yè)家和相關(guān)從業(yè)者的積極性等。由此，應(yīng)對(duì)監(jiān)督會(huì)計(jì)存在的弊病進(jìn)行治理。

我是一名“80后（我已八十三歲了）”的會(huì)計(jì)教育工作者，面對(duì)監(jiān)督會(huì)計(jì)存在諸多弊病的嚴(yán)峻形勢，心中很愧疚。本文就監(jiān)督會(huì)計(jì)存在弊病的病根是什么、有否新的監(jiān)督辦法、應(yīng)制定什么政策等問題提出建議。

二、監(jiān)督會(huì)計(jì)存在弊病的病根

“治病要治根”，對(duì)監(jiān)督會(huì)計(jì)存在的弊病進(jìn)行治理也是一樣。但其病根是什么？依據(jù)會(huì)計(jì)與環(huán)境有血緣關(guān)系，或會(huì)計(jì)總是一定環(huán)境下的會(huì)計(jì)等共識(shí)，可以推論并判斷，監(jiān)督會(huì)計(jì)存在弊病的病根，是現(xiàn)代企業(yè)的建立所引起的某些環(huán)境要素的變動(dòng)。這一推論與判斷是否正確？下面從四個(gè)方面進(jìn)行論證。

（一）現(xiàn)代企業(yè)建立所引起的物質(zhì)利益分配關(guān)系的變化

物質(zhì)利益分配關(guān)系是環(huán)境的要素。現(xiàn)代企業(yè)建立后，形成了以公有制經(jīng)濟(jì)為主體、多種所有制經(jīng)濟(jì)共同發(fā)展的新格局，這必然要求變革物質(zhì)利益分配關(guān)系。變革的內(nèi)容主要有：肯定國家、集體和個(gè)人之間應(yīng)有物質(zhì)利益的差別；參與價(jià)值創(chuàng)造的各種勞動(dòng)都可以參與分配；利潤及其分配被理直氣壯地談及，花樣眾多的薪酬制度和物質(zhì)激勵(lì)政策陸續(xù)出臺(tái)，實(shí)現(xiàn)了利益分配的多元化；人們也敢于名正言順地為個(gè)人物質(zhì)利益的最大化而奮斗等。這說明，現(xiàn)代企業(yè)的建立，使會(huì)計(jì)所處的物質(zhì)利益分配關(guān)系環(huán)境發(fā)生的巨變是前所未有的。

（二）物質(zhì)利益分配關(guān)系及其他環(huán)境要素的變化，對(duì)會(huì)計(jì)工作、會(huì)計(jì)人員產(chǎn)生的影響

這主要可以從三個(gè)方面進(jìn)行分析。

第一，前面已提到，在價(jià)值規(guī)律的作用下，企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)的環(huán)境發(fā)生了急劇的變動(dòng)。會(huì)計(jì)為符合要求，出現(xiàn)了有多種會(huì)計(jì)政策或方法可供選擇的科學(xué)屬性，并具有經(jīng)濟(jì)后果。如在處理與利潤指標(biāo)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，如果選擇不同的會(huì)計(jì)政策或方法，最終計(jì)算出來的利潤指標(biāo)就有所不同。它不僅會(huì)影響到利潤在有關(guān)方面的分配，還會(huì)影響到包括會(huì)計(jì)人員在內(nèi)的企業(yè)員工應(yīng)得的薪酬。這一新的環(huán)境要素的出現(xiàn)，使會(huì)計(jì)信息成為一種物質(zhì)利益，可能會(huì)造成分配不公。

第二，公司制最大的特點(diǎn)之一，是所有權(quán)與經(jīng)營管理權(quán)的分離。兩個(gè)不同主體之間，既有利益相一致之處，又存在著矛盾。任何一方，為實(shí)現(xiàn)物質(zhì)利益最大化，通過操縱會(huì)計(jì)信息都是一種“捷徑”。因此，對(duì)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量必然要提出公允的要求。但現(xiàn)代企業(yè)處于信息不對(duì)稱普遍存在，以及制衡機(jī)制難以執(zhí)行到位的環(huán)境下，使得會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的運(yùn)行常受到干擾，影響到會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性，這同樣會(huì)引起分配不公。

第三，會(huì)計(jì)是由會(huì)計(jì)人員操作的人造信息系統(tǒng)，會(huì)計(jì)人員也是現(xiàn)代企業(yè)的員工，其薪酬在企業(yè)領(lǐng)取，金額還取決于企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績。這就使得會(huì)計(jì)人員與企業(yè)結(jié)成物質(zhì)利益上的共同體。同時(shí)，會(huì)計(jì)人員也是“人”，會(huì)為實(shí)現(xiàn)個(gè)人物質(zhì)利益最大化而奮斗。

上述環(huán)境的變化，對(duì)會(huì)計(jì)人員產(chǎn)生的影響也很明顯。如會(huì)計(jì)人員除可以利用自己是會(huì)計(jì)監(jiān)督者的身份之外，還可以利用會(huì)計(jì)信息加工有多種會(huì)計(jì)政策或方法可供選擇等條件，濫用權(quán)力，與企業(yè)當(dāng)局進(jìn)行“合謀”，進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊等。

（三）對(duì)現(xiàn)有監(jiān)督會(huì)計(jì)的方法與措施進(jìn)行評(píng)析和反思

現(xiàn)有監(jiān)督會(huì)計(jì)的辦法，一般分為企業(yè)內(nèi)部和外部，并相應(yīng)地運(yùn)用制度或措施進(jìn)行監(jiān)督。

1.關(guān)于企業(yè)內(nèi)部的監(jiān)督會(huì)計(jì)

本文開頭就指明，在公司內(nèi)部治理下，審計(jì)委員會(huì)、審計(jì)機(jī)構(gòu)、內(nèi)部控制等部門都是企業(yè)內(nèi)部的監(jiān)督會(huì)計(jì)部門，它們要對(duì)會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性發(fā)表意見，這當(dāng)然有一定的作用。但上述部門的人員大多數(shù)是企業(yè)的員工，在物質(zhì)利益的取向上，同企業(yè)和會(huì)計(jì)人員基本一致。他們?cè)趯?duì)會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性發(fā)表意見時(shí)，會(huì)出現(xiàn)“睜一只眼閉一只眼”的現(xiàn)象，更做不到“大義滅親”，從而難以使會(huì)計(jì)信息保持客觀公正。

2.關(guān)于企業(yè)外部的監(jiān)督會(huì)計(jì)

它涉及的部門較多，這里僅以上市公司年度財(cái)務(wù)報(bào)告的審計(jì)為例。上市公司的年度財(cái)務(wù)報(bào)告必須通過注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行查證，并出具審計(jì)報(bào)告和對(duì)外公開。這同樣具有一定的作用，但有兩個(gè)問題需要搞明白。

一是為什么企業(yè)愿意自己掏錢，專門聘請(qǐng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師來挑自己財(cái)務(wù)報(bào)告的毛病，這不是很傻嗎？其主因是企業(yè)想通過注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的查賬報(bào)告，證明自己的財(cái)務(wù)報(bào)告是客觀真實(shí)的，這樣才能“取信于民”，最終達(dá)到提升公司價(jià)值等目標(biāo)。

二是對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師來說，因?qū)徲?jì)市場劇烈的競爭，為能長期執(zhí)業(yè)，有些注冊(cè)會(huì)計(jì)師冒險(xiǎn)進(jìn)行“假賬真查”。但對(duì)假賬無論查得再“認(rèn)真”，也無法改變其出具的冗長的查賬報(bào)告仍然是“以假造假”這一事實(shí)。有些信息使用者可能不會(huì)直接依據(jù)查賬報(bào)告來進(jìn)行投資決策，或是據(jù)以查證企業(yè)受托責(zé)任的履行情況；還有不少投資者擔(dān)心著企業(yè)的資產(chǎn)什么時(shí)候會(huì)被掏空。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的作用被打了折扣。上述情況說明我國監(jiān)督會(huì)計(jì)的環(huán)境有缺失。

（四）什么樣的環(huán)境變化才是監(jiān)督會(huì)計(jì)存在弊病的病根

第二部分的開頭就提出推論，認(rèn)為監(jiān)督會(huì)計(jì)存在弊病的原因，是由環(huán)境要素特別是物質(zhì)利益分配要素的變動(dòng)引起的。通過上面的論證，這一推論的理論根據(jù)和客觀事實(shí)俱在。那么，在引起監(jiān)督會(huì)計(jì)存在弊病的多種環(huán)境要素中，哪種環(huán)境要素的變化，才是監(jiān)督會(huì)計(jì)存在弊病的病根或主要矛盾呢？如前面所言，只有會(huì)計(jì)人員，除可以利用本身是會(huì)計(jì)監(jiān)督者的身份之外，還可以利用會(huì)計(jì)信息加工有多種會(huì)計(jì)政策或方法可供選擇等條件，濫用職權(quán)，與企業(yè)管理當(dāng)局進(jìn)行“合謀”，才能把實(shí)現(xiàn)物質(zhì)利益最大化的動(dòng)機(jī)變?yōu)楝F(xiàn)實(shí)。因此，現(xiàn)代企業(yè)與會(huì)計(jì)人員結(jié)成利益共同體這個(gè)環(huán)境要素，才是監(jiān)督會(huì)計(jì)存在弊病的病根。恰好的是，在監(jiān)督會(huì)計(jì)的各種措施中，唯獨(dú)沒有見到針對(duì)企業(yè)與會(huì)計(jì)人員結(jié)成利益共同體這一環(huán)境實(shí)行脫鉤的措施，因此才導(dǎo)致監(jiān)督會(huì)計(jì)長期處于“治標(biāo)不治本”的境地。

三、治理監(jiān)督會(huì)計(jì)存在弊病的辦法與政策

監(jiān)督會(huì)計(jì)中所存在的弊病，舉國關(guān)注，而且一小部分會(huì)計(jì)人員的違法違規(guī)行為使得其他眾多的會(huì)計(jì)人員背上做假賬的“黑鍋”。應(yīng)另辟蹊徑！

回憶起來，在我國現(xiàn)代企業(yè)建立后不久，有些有識(shí)之士針對(duì)監(jiān)督會(huì)計(jì)中存在的弊病，建議企業(yè)的會(huì)計(jì)人員應(yīng)由國家有關(guān)部門進(jìn)行委派，即實(shí)行“會(huì)計(jì)委派制”。但還有更多的同志認(rèn)為此建議在理論上的論證不夠充分，擔(dān)心企業(yè)的財(cái)權(quán)得而復(fù)失，重新回到企業(yè)國有國營的老路；同時(shí)，還認(rèn)為會(huì)計(jì)委派制在具體操作上存在著許多難以克服的困難，因此心存疑惑。那時(shí)，我也有同感，在征求對(duì)會(huì)計(jì)委派制的意見時(shí)，還投了反對(duì)票。真的是“不識(shí)廬山真面目，只緣身在此山中”！

路在何方？根據(jù)上文提到的會(huì)計(jì)人員與企業(yè)在物質(zhì)利益上所結(jié)成的共命運(yùn)關(guān)系的環(huán)境，是監(jiān)督會(huì)計(jì)存在弊病的病根之說法，只有運(yùn)用會(huì)計(jì)委派制，才能使會(huì)計(jì)人員與企業(yè)在物質(zhì)利益上結(jié)成的共同體關(guān)系實(shí)現(xiàn)脫鉤，使其物質(zhì)利益最大化的動(dòng)機(jī)和可能性失去存在的基礎(chǔ)，這樣才能達(dá)到標(biāo)本兼治。不過，時(shí)過境遷，現(xiàn)在應(yīng)對(duì)會(huì)計(jì)委派制的客觀必然性和現(xiàn)實(shí)可能性，以及有關(guān)政策的制定等問題提出新的認(rèn)識(shí)。

（一）實(shí)行會(huì)計(jì)委派制的客觀必然性與現(xiàn)實(shí)可能性

1.實(shí)行會(huì)計(jì)委派制的客觀必然性

對(duì)此可以從不同的視角進(jìn)行認(rèn)識(shí)。

首先，從作為社會(huì)發(fā)展中堅(jiān)力量的企業(yè)家們說起。由于市場經(jīng)濟(jì)的本質(zhì)是競爭經(jīng)濟(jì)，各個(gè)經(jīng)濟(jì)主體都要接受價(jià)值規(guī)律優(yōu)勝劣敗的評(píng)判，并各自承擔(dān)競爭的結(jié)果。企業(yè)家們只有在公平競爭的環(huán)境中，才能發(fā)揮聰明才智，實(shí)現(xiàn)社會(huì)資源的有效配置，促進(jìn)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。倘若有的企業(yè)通過行賄等手段，在竊取特權(quán)后，再同其他企業(yè)進(jìn)行不公平的競爭，必然導(dǎo)致社會(huì)經(jīng)濟(jì)秩序混亂，企業(yè)經(jīng)營環(huán)境惡化。

如何實(shí)現(xiàn)公平的營商環(huán)境？實(shí)行會(huì)計(jì)委派制后，因會(huì)計(jì)人員同企業(yè)不再是利益共同體，合作謀利的可能性已不存在。這樣，會(huì)計(jì)人員就能夠把企業(yè)一切錢物的進(jìn)出，分文不漏地置于會(huì)計(jì)監(jiān)督的視野之內(nèi)，使行賄和受賄者寸步難行，實(shí)現(xiàn)營商環(huán)境的優(yōu)化。營造企業(yè)家們之間的競爭站在同一起跑線上的環(huán)境，這怎能不受企業(yè)家的歡迎！

其次，對(duì)被委派的會(huì)計(jì)人員來說，由于實(shí)現(xiàn)了在物質(zhì)利益分配關(guān)系上與企業(yè)的分離，就能以超然的立場進(jìn)行會(huì)計(jì)監(jiān)督，使會(huì)計(jì)信息具有公允的品格。會(huì)計(jì)人員也不會(huì)再背做假賬的“黑鍋”了，何樂而不為！

再次，從經(jīng)濟(jì)與社會(huì)效果角度進(jìn)行考察?，F(xiàn)代企業(yè)每年都要接受不同部門或單位的重復(fù)檢查。企業(yè)除了要付出高額的費(fèi)用，還要忙于接待相關(guān)人員，負(fù)擔(dān)較重。此外，反腐中“大老虎”所貪污受賄的錢物，動(dòng)輒上億元，甚至是十幾億元。這怎能談得上實(shí)現(xiàn)共同富裕？若實(shí)行會(huì)計(jì)委派制，會(huì)計(jì)人員的物質(zhì)利益已同企業(yè)毫無聯(lián)系，他們就敢于挺身而出地去保衛(wèi)人民的勞動(dòng)果實(shí)，這將產(chǎn)生良好的經(jīng)濟(jì)效益。

最后，從社會(huì)效益角度進(jìn)行審視。市場經(jīng)濟(jì)作為法治經(jīng)濟(jì)，每個(gè)人都要在有關(guān)法律和道德標(biāo)準(zhǔn)下開展經(jīng)營活動(dòng)。因此，會(huì)計(jì)委派制能使經(jīng)濟(jì)犯罪率大大降低，實(shí)現(xiàn)分配的公平。這樣，百姓就有正義與公平的獲得感，能夠促進(jìn)社會(huì)進(jìn)一步和諧和實(shí)現(xiàn)“家和萬事興”。

2.實(shí)行會(huì)計(jì)委派制的現(xiàn)實(shí)可能性

必然性不能等同于可能性。這里，筆者結(jié)合與有些同志在平時(shí)交流中說到的實(shí)行會(huì)計(jì)委派制會(huì)遇到的三大難題進(jìn)行討論。

第一難題：實(shí)行會(huì)計(jì)委派制，有否思想基礎(chǔ)、組織保證和充足的會(huì)計(jì)人員？改革開放至今，我國已實(shí)現(xiàn)了以公有制為基礎(chǔ)、多種經(jīng)濟(jì)成分并存和共同發(fā)展的格局。百姓之間存在著更多的共同利益，容易凝聚共識(shí)。重要的是中國共產(chǎn)黨開展了“不忘初心、牢記使命”的主題教育，還在所有企業(yè)中建立黨組織，并要求黨組織應(yīng)融入到公司治理的各個(gè)環(huán)節(jié)中等。這就為實(shí)行會(huì)計(jì)委派制奠定了思想基礎(chǔ)和提供了組織保證。

對(duì)于是否有足夠的會(huì)計(jì)人員可供委派的問題，可以說，現(xiàn)在已萬事俱備。如我國已建成一支數(shù)以千萬計(jì)的會(huì)計(jì)大軍，其中又有數(shù)以萬計(jì)的碩士、博士和各種領(lǐng)軍人物，還有許多富有審計(jì)經(jīng)驗(yàn)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師等，各種人才應(yīng)有盡有。又如，被委派的會(huì)計(jì)人員已是國家的公務(wù)員，其提供的財(cái)務(wù)信息完全能取信于民。這就能把過去存在的機(jī)構(gòu)重疊、重復(fù)審計(jì)、“假賬真查”等涉及的會(huì)計(jì)人員，轉(zhuǎn)移到會(huì)計(jì)委派人員的隊(duì)伍中。此外，計(jì)算機(jī)和互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)的發(fā)展依然日新月異，世界已經(jīng)邁進(jìn)大數(shù)據(jù)、云計(jì)算、物聯(lián)網(wǎng)和數(shù)字經(jīng)濟(jì)時(shí)代。這不僅能為會(huì)計(jì)委派制提供各種技術(shù)支持，節(jié)省大量會(huì)計(jì)人員，還可預(yù)見到，在不久的將來，關(guān)于會(huì)計(jì)委派制存在的各種難題，通過人工智能等高科技的應(yīng)用，都將煙消云散。

第二難題：部分企業(yè)，尤其是上市公司的會(huì)計(jì)人員工資都比較高，有誰愿意接受國家有關(guān)部門的委派？目前，我們無法獲得公務(wù)員和上市公司會(huì)計(jì)人員薪酬差異的數(shù)據(jù)，不敢胡下結(jié)論。其實(shí)，“人各有志”，此問題可以通過人才市場的競爭加以解決。如現(xiàn)在的“國考”，為能端上“鐵飯碗”不是經(jīng)常人滿為患嗎？

第三難題：會(huì)計(jì)委派制發(fā)生的費(fèi)用，國家能負(fù)擔(dān)得起嗎？該費(fèi)用從性質(zhì)上來看屬于管理費(fèi)用，應(yīng)按規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)由企業(yè)承擔(dān)，完全不會(huì)增加國家的負(fù)擔(dān)。反之，實(shí)行會(huì)計(jì)委派制，因會(huì)減少許多重復(fù)查賬的費(fèi)用，能為企業(yè)節(jié)省大量的資源。

可見，實(shí)行會(huì)計(jì)委派制的客觀必然性和現(xiàn)實(shí)可行性都存在，是現(xiàn)代企業(yè)理論中的一個(gè)重要范疇。

（二）制定實(shí)施會(huì)計(jì)委派制的政策

只有把理論轉(zhuǎn)化為政策，才能發(fā)揮指導(dǎo)實(shí)踐的作用。會(huì)計(jì)委派制涉及的政策林林總總，只能擇其要點(diǎn)。

1.制定加強(qiáng)組織領(lǐng)導(dǎo)的政策

實(shí)施會(huì)計(jì)委派制是對(duì)人們之間物質(zhì)利益關(guān)系的再調(diào)整，若是遇到困難實(shí)屬正常，只能由財(cái)政部、審計(jì)署、監(jiān)察委、國資委、證監(jiān)會(huì)、人社部和稅務(wù)總局等聯(lián)合組成領(lǐng)導(dǎo)小組，加強(qiáng)組織領(lǐng)導(dǎo)，進(jìn)行協(xié)調(diào)。還可以在財(cái)政部下設(shè)立國家會(huì)計(jì)總局，具體負(fù)責(zé)會(huì)計(jì)的委派工作。

2.制定做好有關(guān)基礎(chǔ)工作的政策

實(shí)行會(huì)計(jì)委派制應(yīng)注重調(diào)查研究，在充分傾聽各種不同意見的同時(shí)，還要做好取得各種相關(guān)數(shù)據(jù)的工作，讓數(shù)據(jù)“說話”更有力量。例如：全國現(xiàn)有在企業(yè)工作的會(huì)計(jì)人員數(shù)量、薪酬總額；因監(jiān)督會(huì)計(jì)存在的弊病，所造成的經(jīng)濟(jì)和社會(huì)損失；從事企業(yè)各種審計(jì)工作的人員數(shù)量和收取的審計(jì)費(fèi)用；實(shí)行會(huì)計(jì)委派制后，需要的會(huì)計(jì)人員數(shù)量及其薪酬總額；國有獨(dú)資公司、國有控股上市公司、民營上市公司等的數(shù)量，以及它們的GDP分別占全國GDP的比重；依據(jù)有關(guān)數(shù)據(jù)，根據(jù)需要，進(jìn)一步加工而成的新信息等。它們有助于在決策時(shí)權(quán)衡利害得失。

3.制定被委派會(huì)計(jì)人員接受監(jiān)督的政策

本文開頭依據(jù)“監(jiān)督監(jiān)督者”的法理，提出了監(jiān)督會(huì)計(jì)的概念。在實(shí)行會(huì)計(jì)委派制后，監(jiān)督會(huì)計(jì)的概念是否還有繼續(xù)存在的必要？

其實(shí)，監(jiān)督會(huì)計(jì)作為法理的要求，不能憑個(gè)人的好惡進(jìn)行取舍，只要有現(xiàn)代企業(yè)，監(jiān)督會(huì)計(jì)的概念就必定存在。只是實(shí)行會(huì)計(jì)委派制后，監(jiān)督會(huì)計(jì)同以往相比，各方面均會(huì)發(fā)生較大的變化。

僅就監(jiān)督會(huì)計(jì)的內(nèi)容而言，被國家有關(guān)部門派向企業(yè)的會(huì)計(jì)人員，必須通過考核，在政治和業(yè)務(wù)上都要符合公務(wù)員的要求。除強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)人員要嚴(yán)格自律外，還要對(duì)被委派會(huì)計(jì)人員立規(guī)矩，加強(qiáng)隊(duì)伍職業(yè)道德的建設(shè)；建立被委派會(huì)計(jì)人員的獎(jiǎng)懲制度，對(duì)于違法的會(huì)計(jì)人員，因知法犯法，應(yīng)當(dāng)嚴(yán)懲。至于與企業(yè)是否簽保密協(xié)議，可由企業(yè)自行決定。

4.制定被委派會(huì)計(jì)人員待遇的政策

針對(duì)會(huì)計(jì)的技術(shù)性和政策性都比較強(qiáng)的特點(diǎn)，原有的技術(shù)職稱應(yīng)予保留，并繼續(xù)進(jìn)行技術(shù)職稱的評(píng)聘。比照其他行業(yè)，按不同工作崗位的需要，聘任具有相應(yīng)職稱的會(huì)計(jì)人員，并與物質(zhì)待遇掛鉤。其實(shí)，“高薪養(yǎng)廉”的政策，也可供借鑒。

5.制定被委派會(huì)計(jì)人員職責(zé)權(quán)限的政策

這方面至少要突出兩點(diǎn)。

其一，對(duì)于公司的財(cái)務(wù)收支或理財(cái)活動(dòng)，只要沒有違規(guī)，被委派的會(huì)計(jì)人員就不能干預(yù)。決策權(quán)應(yīng)留給企業(yè)有關(guān)部門任命或是經(jīng)選舉批準(zhǔn)的企業(yè)高層管理者等，使公司法人的獨(dú)立財(cái)產(chǎn)權(quán)和自主經(jīng)營權(quán)得到充分保障。需明白，實(shí)行會(huì)計(jì)委派制，絕對(duì)不是要重新奪回公司法人的財(cái)產(chǎn)權(quán)和自主經(jīng)營權(quán)，這是一條紅線。

其二，實(shí)行會(huì)計(jì)委派制，重點(diǎn)是要真正地解決會(huì)計(jì)人員與企業(yè)結(jié)成利益共同體的問題，真正發(fā)揮會(huì)計(jì)監(jiān)督的作用。它同實(shí)施會(huì)計(jì)委派制前相比，有兩個(gè)方面的區(qū)別：一是會(huì)計(jì)人員已實(shí)現(xiàn)了物質(zhì)利益與企業(yè)的脫鉤，在進(jìn)行監(jiān)督時(shí)，也就不會(huì)手軟了；二是通過委派會(huì)計(jì)人員參與會(huì)計(jì)信息的加工，實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)監(jiān)督的實(shí)時(shí)性和全面性。這樣才能使會(huì)計(jì)信息客觀公正，達(dá)到會(huì)計(jì)目標(biāo)理論與實(shí)踐的統(tǒng)一。不難明白，這是一筆多么巨大的財(cái)富啊！

6.制定一切從實(shí)際出發(fā)的政策

一切從實(shí)際出發(fā)，是我黨的思想路線。特別是在實(shí)行會(huì)計(jì)委派制時(shí)，對(duì)于多種不同組織形式的企業(yè)，不要“一刀切”，應(yīng)當(dāng)區(qū)別對(duì)待。

對(duì)于國有大中型的獨(dú)資公司，國家是企業(yè)的所有者，這類企業(yè)由國家財(cái)政部門或國資委派出會(huì)計(jì)人員。

至于幾千家的上市公司，其中有的是國家控股公司，有的是民營上市公司等，情況相對(duì)復(fù)雜。會(huì)計(jì)人員如何委派，應(yīng)按照有關(guān)法規(guī)進(jìn)行研究。也就是說，所有上市公司的會(huì)計(jì)人員，都應(yīng)通過嚴(yán)格的考核，在取得上市公司執(zhí)業(yè)的資格后，由國家證監(jiān)會(huì)派遣，持證上崗。

至于私人獨(dú)資公司和小微企業(yè)，同國家主要是上繳稅收的關(guān)系，如何管理會(huì)計(jì)人員，可由國家稅務(wù)總局決定等。

四、結(jié)束語

以上所述，既是我對(duì)會(huì)計(jì)人員實(shí)行委派制的再認(rèn)識(shí)，也是我的“監(jiān)督會(huì)計(jì)”觀。當(dāng)然，會(huì)計(jì)委派制并非無所不能，況且環(huán)境在不斷變化，其還要在實(shí)踐中不斷地加以完善。

會(huì)計(jì)委派制問題是我國改革的深水區(qū)之一，同時(shí)也是世界性的大難題。如果能取得成功，對(duì)我國乃至于世界的貢獻(xiàn)，無論怎樣評(píng)價(jià)，都不為過！

最后我想說的是，本文是封筆之作。薛祖云教授對(duì)本文提出了寶貴的意見，致謝！一路走來，感恩各位！