研究型審計開展路徑研究

■李竹

（南京審計大學(xué)）

引 言

研究型審計符合審計實踐的需求，隨著審計機(jī)關(guān)的探索與推廣，已然取得顯著的成效。近年來，“研究型審計”一詞在審計機(jī)關(guān)會議的出現(xiàn)頻率不斷提高，而學(xué)術(shù)界對研究型審計也展開了較多的探討。本文將在闡述其內(nèi)涵和類型的基礎(chǔ)上探討如何有效開展研究型審計。

1 研究型審計的內(nèi)涵

從學(xué)術(shù)界來看，很多學(xué)者都做出了關(guān)于研究型審計的表述。其中，大多數(shù)學(xué)者均認(rèn)為研究型審計的內(nèi)涵是以研究的方式開展審計工作，而在研究內(nèi)容方面，學(xué)術(shù)界就審計工作本身重要還是審計客體更為重要仍存在較大爭議。本文認(rèn)為，盡管這兩個方面均是研究型審計的研究內(nèi)容，對審計客體的研究是更加重要的。

1.1 研究業(yè)務(wù)運(yùn)營

我國的審計業(yè)務(wù)包含四個主要方面，即財務(wù)審計、合規(guī)審計、績效審計以及制度審計。而這四種基本業(yè)務(wù)均離不開研究客體的業(yè)務(wù)運(yùn)營。從財務(wù)審計方面來看，若想真實了解財務(wù)信息存在的風(fēng)險必須要對運(yùn)營的風(fēng)險做出有效評估。而在合規(guī)審計之中，由于業(yè)務(wù)運(yùn)營并非都是合情合理的，充分了解具體的業(yè)務(wù)運(yùn)營對于評估財務(wù)中的存在的風(fēng)險意義非凡。與此同時，單獨(dú)的業(yè)務(wù)活動也能夠進(jìn)行績效審計，就算審計機(jī)關(guān)只關(guān)注財務(wù)活動的績效工作也需要從業(yè)務(wù)活動這一基礎(chǔ)工作出發(fā)。最后，財務(wù)制度與客體的日常經(jīng)營顯然也是存在密切聯(lián)系的，真正了解財務(wù)制度也需從基礎(chǔ)的業(yè)務(wù)活動出發(fā)。由此可見，只有充分了解審計客體的業(yè)務(wù)活動才能確保各項審計工作的開展。

1.2 研究問題及改善措施

對審計客體的研究也需要對審計中存在的問題進(jìn)行研究并尋求有效的改善措施。從以往的審計工作來看，很多問題出現(xiàn)的原因往往是由于體制本身存在問題，尋求問題的解決之策也必須從體制本身存在的缺陷出發(fā)。從這一方面來看，發(fā)現(xiàn)問題的審計工作和解決問題的審計工作往往被定義為批判性審計和建設(shè)性審計。而在尋求審計工作存在的問題時，我們必須要認(rèn)識到研究型審計工作要符合一定的深度條件，真正對專業(yè)知識更有深度的把握。當(dāng)然，研究型設(shè)計工作絕非為了尋找問題而是為了解決問題。在一些學(xué)者的研究中，也對此觀點(diǎn)進(jìn)行了佐證。金琳媛等人以電力行業(yè)為例，探討了只有把問題當(dāng)做研究對象才能精準(zhǔn)把握病根，進(jìn)一步探尋解決辦法。姜赟等人則是研究了審計中出現(xiàn)的體制性障礙和扭曲，并提出只有解決這些存在的問題才能取得建設(shè)性作用。盡管這些文獻(xiàn)在表述方式方面存在差異，但是，這些學(xué)者均支持開展更有深度的問題研究，真正發(fā)現(xiàn)現(xiàn)存原因和改善措施。

2 研究型審計的類型

根據(jù)研究內(nèi)容的不同，研究型審計往往也被區(qū)分為多種類型。但是，該項工作的開展并非盲目進(jìn)行，通過研究目的對其進(jìn)行分類更符合研究需求。本文將研究審計分為保障質(zhì)量和拓展價值兩個重要類型，顧名思義，前者的研究是為了確保審計工作的質(zhì)量，而后者則是更加重視審計價值的拓展。

2.1 保障審計質(zhì)量

保障審計質(zhì)量的研究型審計是為了避免審計準(zhǔn)則的形式化，改變以往存在的機(jī)械性問題，真正保證在審計工作開展時發(fā)揮研究精神。事實證明，在各項審計工作開展過程中發(fā)揮研究精神，注重全過程研究能夠有效發(fā)現(xiàn)存在的問題并得出正確結(jié)論。由此可見，這一類型的研究型審計工作往往更加重視問題的發(fā)現(xiàn)，即屬于批判性審計。此外，保障審計質(zhì)量的研究型審計工作主要研究四個方面的內(nèi)容：首先是審計客體的業(yè)務(wù)運(yùn)營，即了解運(yùn)營過程的相關(guān)情況，真實有效的反應(yīng)評估風(fēng)險并做出預(yù)審計方案。其次是對研究型審計的準(zhǔn)則應(yīng)用進(jìn)行探討，也就是說在調(diào)查客體業(yè)務(wù)運(yùn)營的基礎(chǔ)上落實特定的審計項目。第三是要處理好審計工作中出現(xiàn)的悖論問題，即處理好合理性與合法性之間的關(guān)系，要有實質(zhì)的實現(xiàn)審計目標(biāo)。最后是要在審計業(yè)務(wù)中不斷總結(jié)規(guī)律，尋求可進(jìn)一步推廣的審計方法。在這四個方面中，前兩個方面是所有審計工作中必須包含的重要內(nèi)容，切實保障批判性審計工作的質(zhì)量。而審計中的悖論問題并不是所有審計工作中的內(nèi)容，只有發(fā)現(xiàn)并有效解決此類問題才能夠探索審計工作中的規(guī)律，提升審計準(zhǔn)則的規(guī)范性。由此可見，這四個方面的內(nèi)容均是為了保障審計質(zhì)量。

2.2 拓展審計價值

拓展審計價值的研究型審計是以保障審計質(zhì)量的研究型審計工作為基礎(chǔ)進(jìn)行的，其通過開展研究型工作旨在真正發(fā)揮審計工作的建設(shè)性作用。從這一類型的研究型審計工作亦有四方面主要內(nèi)容。首先，著眼于審計客體的業(yè)務(wù)運(yùn)營，精準(zhǔn)選擇審計項目，從而不斷挖掘?qū)徲嬞Y源中的價值。其次，尋找審計客體在業(yè)務(wù)運(yùn)營中存在的問題，并進(jìn)一步提出解決方案，真正發(fā)揮審計的建設(shè)性作用。第三，對其中的專業(yè)性問題開展研究式調(diào)查，不僅要理清問題出現(xiàn)的原因，更要有針對性的提出解決方案。最后，對于部分已經(jīng)完成的審計項目而言，必須要找到各個項目之間存在的共性問題，集中分析此類問題產(chǎn)生的原因，并有效的提出解決方案，進(jìn)一步拓展審計價值。拓展審計價值的研究型審計有著三方面的職能，即評價問題、分析問題和解決問題。評價問題即發(fā)現(xiàn)日常中未曾提出的問題，通過對問題進(jìn)行有效分析提出進(jìn)一步的解決方案。由此可見，以上三個職能均致力于解決問題，所以這種拓展審計價值的研究型審計工作才是真正意義上的研究型審計。

3 研究型審計的開展路徑

研究型審計往往通過研究四方面內(nèi)容展開。即研究現(xiàn)有的政策法規(guī)、研究審計的客體、研究業(yè)務(wù)基礎(chǔ)工作以及研究審計成果。

3.1 研究現(xiàn)有政策法規(guī)

從經(jīng)濟(jì)學(xué)角度而言，政策法規(guī)屬于影響經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象的宏觀因素。研究型審計工作在開展過程中需了解現(xiàn)有的國內(nèi)外政策環(huán)境。例如，在政策跟蹤審計工作時，政策覆蓋面和涉及面是否廣闊，條款細(xì)則是否詳細(xì)以及政策的受益群眾是否廣泛等等。對于一個國家而言，任何政策法規(guī)的提出都是基于當(dāng)下的經(jīng)濟(jì)環(huán)境所提出的，這也意味著在研讀現(xiàn)有宏觀政策時必須重視當(dāng)下的歷史背景。同時，研究型審計必須要有縱向思維，按照時間維度梳理政策的發(fā)展演變過程。當(dāng)然，在對政策法規(guī)進(jìn)行研究時要切記不能片面或主觀進(jìn)行判斷，不能以換位思考的方式去解讀當(dāng)下的政策。與此同時，審計工作者與被審計單位之間不需形成有力的溝通環(huán)境。只有通過細(xì)致的研究分析才能真正發(fā)現(xiàn)法律法規(guī)的形成以及宏觀環(huán)境帶來的制約因素，從而提出有建設(shè)性的意見和建議。總而言之，在研究當(dāng)下的政策法規(guī)時，必須要對大量的政治和經(jīng)濟(jì)環(huán)境進(jìn)行了解和學(xué)習(xí)。只有對國內(nèi)外的有關(guān)數(shù)據(jù)和資料進(jìn)行收集和解讀才能得出更加全面的判斷。

3.2 研究審計客體

研究型審計的對象是十分多樣的，這也使得審計工作的開展決不能隨意進(jìn)行。審計人員在開展工作前必須要對審計對象進(jìn)行分類，通過對每一種類的對象進(jìn)行研究從而確定審計的重點(diǎn)。例如，在開展企業(yè)審計工作時，審計機(jī)關(guān)需要了解行業(yè)和市場狀況，并對法律和監(jiān)管環(huán)境進(jìn)行宏觀把握。也要了解審計對象的基本性質(zhì)和組織結(jié)構(gòu)以及對會計政策的選擇狀況。除此之外，每個企業(yè)在經(jīng)營過程中均會設(shè)立戰(zhàn)略目標(biāo)，審計機(jī)關(guān)必須全面掌握審計對象的經(jīng)營目標(biāo)，了解其在運(yùn)營過程中可能遇到的風(fēng)險和挑戰(zhàn)，并對其財務(wù)業(yè)績方面做出綜合性評價。這些工作開展的實質(zhì)其實就是判斷企業(yè)的經(jīng)營風(fēng)險，從而確定審計工作中的重點(diǎn)內(nèi)容和重點(diǎn)問題。有針對性的開展研究性工作。與此同時，研究審計客體的過程中，審計機(jī)關(guān)要重視審計對象的個體數(shù)據(jù)，也要進(jìn)一步了解該企業(yè)在整個經(jīng)濟(jì)體系中的作用和地位，綜合考證以往的審計結(jié)果和監(jiān)督結(jié)果。分析過程要做到縱向和橫向結(jié)合?？v向分析即挖掘?qū)徲媽ο笤跉v年發(fā)展中存在的問題及解決方案；橫向分析則是了解同一時間背景下，同行業(yè)不同單位之間的數(shù)據(jù)對比。這一項工作的開展必須依賴較為先進(jìn)的信息化技術(shù)，有效提高審計工作的效率，對審計對象做出全面的解讀與判斷。由此可見，研究審計客體必須要綜合了解其內(nèi)外部因素，有針對性做出審計的工作方案和具體實施方案。

3.3 研究基礎(chǔ)業(yè)務(wù)工作

研究基礎(chǔ)業(yè)務(wù)工作要重視四個方面的內(nèi)容。第一，要建立項目庫，實現(xiàn)對審計對象的周期性審計。目前，我國已經(jīng)建立了試點(diǎn)項目庫，其旨在圍繞世界中的經(jīng)濟(jì)熱點(diǎn)，以及民生中存在的重難點(diǎn)問題開展審計工作，并規(guī)定下一年的審計重點(diǎn)項目，組織專業(yè)團(tuán)隊開展研究。研究型審計工作要重視項目庫要件的完善，詳細(xì)記錄事項的發(fā)展與變化，通過豐富生命周期內(nèi)的全部資料形成有效的研究報告和論文。第二，要不斷創(chuàng)新業(yè)務(wù)組織的方式，審計工作并不是一項單獨(dú)的任務(wù)或工作，必須要著眼于全國一體的組織方式，在項目初期建立專業(yè)性團(tuán)隊，并不斷地展開培訓(xùn)工作，提升每位審計人員的專業(yè)性水平。第三，審計人員不僅要做到會檢查也要不斷提高說和寫的技能，這也意味著審計人員必須要狠抓基本功，切實提高其工作時的專業(yè)能力。與此同時，審計人員必須要重視學(xué)習(xí)能力的提升，只有具備較強(qiáng)的學(xué)習(xí)能力才能促使其掌握最新的審計業(yè)務(wù)知識。最后，要保持與國家項目庫的合作，審計工作的有效開展也要同其他領(lǐng)域多溝通和交流。目前，我國審計人員多是經(jīng)濟(jì)和計算機(jī)領(lǐng)域的人才，在未來的發(fā)展過程中，初期團(tuán)隊的建設(shè)就要引入國家項目庫的專業(yè)人員，要切實提高審計的權(quán)威性。

3.4 研究審計成果

首先，研究審計成果必須要推動政策法規(guī)的執(zhí)行與完善，審計機(jī)關(guān)和審計對象之間需建立聯(lián)動機(jī)制，促使審計機(jī)關(guān)能夠真正提出建設(shè)性意見。保障研究型審計工作具備規(guī)范性和改革性。其次，審計機(jī)關(guān)在開展工作時要與其他監(jiān)督性機(jī)關(guān)有效合作，如可以與紀(jì)檢等多部門進(jìn)行合作，積極學(xué)習(xí)專業(yè)知識，共享監(jiān)督的成果，不斷提升工作效率。在審計過程中也要重視重大問題方面的處理能力，增強(qiáng)追責(zé)的力度，對屢教不改的審計對象給予專門性處理，切實保障國家的經(jīng)濟(jì)安全，促進(jìn)依法治國理念的不斷深化。再次，審計機(jī)關(guān)要提高工作透明度，審計工作不僅是審計對象關(guān)心的話題，也會經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展的熱點(diǎn)。通過不斷完善現(xiàn)有的公開機(jī)制能夠有效拓展信息公開的力度，保證審計報告貼合經(jīng)濟(jì)和社會的熱點(diǎn)。與此同時，有效提升審計透明度能夠發(fā)揮群眾的監(jiān)督力量，保證審計成果的落實。最后，在成果分析的過程中進(jìn)一步提升審計人員專業(yè)素質(zhì)。每一次的審計工作都需要成果的研究分析和案例的經(jīng)驗總結(jié)，對于審計人員而言，及時總結(jié)審計工作中的經(jīng)驗教訓(xùn)有助于提高其專業(yè)素質(zhì)，對于優(yōu)化原有的運(yùn)行機(jī)制和提升工作效率意義非凡。

4 結(jié) 語

綜上所述，研究型審計工作的受重視程度日益提升。研究型審計工作是以研究為方式開展的審計工作，按照研究目的的不同，研究型審計工作有保障審計質(zhì)量和拓展審計價值兩個重要類型。重視研究型審計工作的有效開展對于經(jīng)濟(jì)社會的發(fā)展而言意義非凡。因此，本文首先闡述了研究型審計工作的內(nèi)涵和類型，旨在通過研究現(xiàn)有的政策法規(guī)、研究審計的客體、研究業(yè)務(wù)基礎(chǔ)工作以及研究審計成果四個方面探討具體的開展路徑。