企業外部專家勞務費涉稅風險分析及應對措施

朱紫航

企業與外部專家之間并非雇傭關系，外部專家不是企業的內部員工。企業支付外部專家勞務費時，主要在增值稅及附加、個人所得稅、企業所得稅、印花稅四方面存在涉稅風險。

勞務費增值稅及附加的涉稅風險

一、對增值稅起征點的判斷存在誤區

增值稅起征點分為按次納稅和按期納稅兩種，起征點的金額以含增值稅的銷售額來判斷。對于按次納稅的納稅人，以每次銷售額500元為標準；對于按期納稅的納稅人，以月銷售額10萬元（季銷售額30萬元）為標準。無論是按次納稅還是按期納稅，超過規定標準的才需要繳納增值稅。

根據上述規定，按期納稅可以降低專家的稅負率。只有辦理了（臨時）稅務登記的納稅人才可以按期納稅。實務中，絕大部分專家都沒有辦理（臨時）稅務登記，也不認同自己提供勞務的行為是增值稅的應稅行為，而此時企業往往已經支付了勞務費，難以要求專家代開發票。

二、代扣代繳增值稅的情形判斷錯誤

企業常出現的誤區在于為不該代扣代繳的境內個人代扣代繳了，卻忽略了應當履行的代扣代繳義務，或者代扣代繳的稅率錯誤。

根據財稅〔2016〕36號文件規定，境外單位或個人在境內發生增值稅應稅行為，在境內未設立經營機構的，才需要購買方履行增值稅代扣代繳義務。因此，只有境外個人提供勞務，企業作為購買方才應當履行增值稅代扣代繳義務，而且代扣代繳增值稅時，應按適用稅率計算，而不是用征收率計算。此時，如果企業是一般納稅人，可將代扣代繳的增值稅作為進項稅額，用于抵扣銷項稅額。如果是境內個人提供勞務，企業作為購買方是不需要為其代扣代繳增值稅的。

三、專家國內旅客運輸服務進項稅額抵扣的誤區

國內旅客運輸服務采用計算抵扣的方式。實務中，企業財務人員會根據取得的火車票、飛機票等票據計算抵扣進項，不會區分火車票、飛機票上注明的人員是否為公司員工。如果企業為專家報銷差旅費，那么財務人員容易想當然地將取得的國內旅客運輸服務發票用于抵扣進項。

根據國家稅務總局2019年第31號公告，國內旅客運輸服務進項稅抵扣，只包括簽訂勞動合同的員工和用工單位的勞務派遣員工產生的國內旅客運輸服務。因此，嚴格來講，對于企業臨時聘用的專家，如果未簽訂勞動合同，由此產生的國內旅客運輸服務發票是不應當用于進項稅額抵扣的。

四、附加稅費的涉稅風險

近年來，財政部、國家稅務總局不斷為企業“減稅降費”，附加稅費政策更新較快，財務人員如果對政策關注度不夠，可能會造成開票金額錯誤。

根據國家“六稅兩費”減免政策，自2022年1月1日至2024年12月31日，對增值稅小規模納稅人減半征收城市維護建設稅、（地方）教育費附加 。月銷售額不超過10萬元、季度銷售額不超過30萬元的按次納稅的自然人，“兩費”可以免征。

此外，對于附加稅費能否在勞務報酬所得中扣除，相關稅務政策并未明確，各地稅務機關的執行口徑也不同。如果財務人員對政策細節研讀不仔細，會影響稅費數據的準確性，進而影響專家提供的發票金額、專家的個人所得稅等情況。

五、代開發票方面的誤區

專家在稅務局代開發票時，增值稅、城市維護建設稅、（地方）教育費附加、印花稅（如涉及）是要預先繳納的；但是該環節不會繳納個人所得稅。這也是專家不愿意提供發票的原因之一，另一個重要原因是認為代開發票需要攜帶很多資料前往稅務局代開。實際上，新冠肺炎疫情促進了非接觸式辦稅的普及，從目前浙江省的情況來看，現在勞務發票已完全實現網上辦理，稅務局窗口基本上不再代開勞務發票了，納稅人只需要提供申請資料（電子版）即可取得勞務費電子發票。

勞務費個人所得稅的涉稅風險

一、企業代扣代繳個人所得稅的誤區

實務中，許多外聘專家、企業經辦人員針對勞務報酬所得的個人所得稅主要存在兩個認識誤區：一是在稅務局代開勞務發票環節已經繳納個人所得稅了；二是在代開發票環節，稅務局已經知曉了專家的勞務報酬所得，企業無須為其代扣代繳個人所得稅。

針對誤區一，自然人取得勞務報酬所得向稅務局申請代開發票的，在代開發票環節僅涉及增值稅、城市維護建設稅、（地方）教育費附加，不再征收個人所得稅。稅務局代開發票中甚至會注明“個人所得稅由支付方代扣代繳”。

針對誤區二，個人所得稅的納稅人是個人，向個人支付勞務報酬所得，支付方為個人所得稅的扣繳義務人，即企業支付給專家勞務報酬所得，企業有代扣代繳個人所得稅的義務。

二、個人所得稅收入的誤區

實務中，企業在為外部專家申報個人所得稅時，常見錯誤是以勞務發票上的含稅金額計算個人所得稅。

根據財稅〔2016〕43號公告，在計征個人所得稅時，稅務機關核定的收入不含增值稅。因此，勞務報酬所得應按不含增值稅的收入減除費用后的余額作為收入。

三、勞務報酬未超過800元的申報誤區

企業作為勞務報酬的支付方，應履行代扣代繳義務。居民個人勞務報酬所得每次收入未超過800元的，根據國家稅務總局公告2018年第61號規定，減除費用為800元，應預扣預繳個人所得稅為0。預扣預繳金額雖然為0，但是仍然需要申報個人所得稅。

四、納稅申報時未區分專家身份

居民個人、非居民個人的個人所得稅納稅方式、稅率等存在不同，在申報個人所得稅時需要對專家的身份進行判斷，否則會帶來稅務風險。

從納稅方式上看，外部專家取得勞務報酬，需要由企業作為扣繳義務人，預扣預繳個人所得稅，待到次年6月30日前根據需要辦理年度匯算清繳，而大部分外部專家的勞務報酬所得預扣預繳的個人所得稅在匯算清繳時都會產生退稅。而對于非居民個人，只需要按月或者按次代扣代繳勞務報酬的個人所得稅，不需要辦理年度匯算清繳。

從減除費用來看，居民個人的減除費用是按收入區間來劃分的；非居民個人的減除費用，并沒有按照收入區間來劃分，而是統一為收入的20%。

更重要的是，居民個人預扣率與非居民個人所得稅稅率表完全不同，如果未區分專家身份，對個人所得稅影響較大。

勞務費企業所得稅的涉稅風險

一、勞務費不開發票稅前扣除的誤區

根據《企業所得稅稅前扣除憑證管理辦法》的規定，如果專家未辦理（臨時）稅務登記，或取得的勞務費每次不超過500元，企業可以按照小額零星支出的規定，以收款憑證及內部憑證作為稅前扣除憑證。收款憑證也需要具備相關稅收法律法規規定的要素信息，方可在企業所得稅前扣除。

因此，對方為已辦理稅務登記的增值稅納稅人的或者每次銷售額超過500元的，企業的支出應當以發票作為稅前扣除憑證。這就意味著，如果專家取得的勞務報酬大于500元，企業應當取得勞務費發票方可在企業所得稅前扣除。

實務中，因外聘專家不配合代開發票，企業可能將勞務費拆分發放，以此來達到小額零星支出不開發票的目的。稅務稽查時，企業會被責令取得發票，否則會被要求補繳企業所得稅以及滯納金。

二、勞務報酬個人所得稅在企業所得稅稅前列支的誤區

在聘請專家時，企業可能會承諾承擔專家的個人所得稅。企業做出承諾時，可能并不清楚這部分屬于企業所得稅納稅調增事項。

根據企業所得稅法及其實施條例，與取得收入直接相關的支出，準予在企業所得稅前扣除。個稅的納稅義務人為所得人，專家的個稅應當由專家個人承擔。如果約定由公司承擔，這部分個稅屬于與企業生產經營無關的支出，不得在企業所得稅前列支。

勞務費印花稅的涉稅風險

勞務合同是否繳納印花稅，關鍵要看該合同是否屬于印花稅的征稅范圍。由于印花稅僅對列舉的應稅憑證征稅，故需要根據合同性質來判斷。而印花稅法中對合同未做任何解釋說明，因此其中所涉及的合同應按民法典中的典型合同定義一致。針對合同是否繳納印花稅的判斷，除特殊規定外，還要根據民法典來判斷。財務人員畢竟不具備法學背景，在實務中也容易判斷錯誤，從而帶來稅務風險。

勞務費涉稅風險應對措施

一、制定勞務費發放指引，進行全員宣傳貫徹

制定勞務費發放指引，明確勞務費發放標準、發票開具、所涉及的各項稅費的承擔規則，并進行全員宣貫，從源頭上規范勞務費發放。

為更合法合規地發放勞務費，企業可以改變發放勞務費的形式，將以往的評審現場現金發放改為評審現場收集專家信息，后續憑發票進行網銀支付。一方面可以避免專家不愿提供發票給企業帶來的涉稅風險，另一方面也確保勞務費增值稅不出現未繳、少繳的情況，從而減少專家的涉稅風險。

二、設計勞務費涉稅計算模板，加強對財務人員的培訓

勞務費雖然金額上可能并不大，但是涉及的稅種繁多。稅金計算牽一發而動全身，如果企業約定的發放標準是含增值稅及附加的，計算較為復雜，還需要倒算不含稅收入。而個人所得稅以不含增值稅的勞務費為計稅依據，一個稅種計算錯誤，其他稅種也會出錯。設計勞務費涉稅計算模板，一方面可以提高勞務費稅務咨詢的工作效率，另一方面也可以統一財務人員計算勞務費涉稅計算的口徑，避免因為計算錯誤或者財務人員知識儲備不足，導致向經辦人提供錯誤的咨詢意見。

近年來，增值稅及附加、個人所得稅、印花稅等法律法規變化頻繁，財務人員只有不斷更新財稅知識，不斷擴充諸如民法典等相關知識儲備，才能合法合規地處理勞務費，以此規避涉稅風險。因此，企業應加強對財務人員的培訓，設計并完善勞務費涉稅計算模板，規避勞務費涉稅風險。

三、制作勞務專家告知函等文件，規避稅務風險

外聘專家大部分并不是財務專家，而稅務機關、企事業單位在勞務費稅收政策宣傳方面還存在不足。實務中，許多專家認為既然已經取得了勞務費，便不需要提供發票了，增值稅及附加也不需要繳納了，甚至也不需要個人所得稅年度匯算清繳。

企業在聘請專家時，應提前告知專家有義務代開發票、如何代開發票、代開發票時應承擔的稅費，還需告知專家其勞務報酬所得需要由企業代扣代繳等情況，避免專家事后因為各種原因拒絕代開發票、代扣代繳個人所得稅。

四、加強專家勞務費增值稅納稅籌劃，減少與專家之間的矛盾

根據國家稅務總局相關規定，未辦營業執照的個人若發生增值稅應納稅行為的，可以辦理臨時稅務登記。對于辦理（臨時）稅務登記的納稅人而言，可以適用于按期納稅的起征點，都可以按規定享受增值稅免稅政策。

因此，如果外聘專家經常賺外快，企業可以建議專家主動辦理（臨時）稅務登記，應享盡享小規模納稅人月銷售額10萬元以下免增值稅政策，以此來緩和專家對于代開發票、繳納增值稅及附加的抵觸情緒。

勞務報酬對企業、對專家個人，一般而言金額雖然不大，但是涉及的稅種較多，計算也較為復雜，稍有不慎，就會給企業、專家個人帶來稅務風險。尤其是“十四五”規劃，部署了健全完善數字經濟治理體系，加強稅收監管、稅務稽查的重點任務，企業更需要加強對勞務報酬所得增值稅、企業所得稅、個人所得稅、印花稅的管理，同時對專家進行財稅政策的普及，減少與專家之間的摩擦與矛盾，對專家勞務費進行納稅籌劃，合理合法地降低企業、專家的稅負率，規避涉稅風險，促進企業向合法合規的方向發展。（作者單位：杭州杭港地鐵五號線有限公司）