雙碳目標下的國家審計革新探討

魏 嘉 雷宇涵

（ 南昌工學院經濟與管理學院，江西 南昌 330108）

二十大報告明確指出， 實現碳達峰碳中和是一場廣泛而深刻的經濟社會系統性變革[1]，這需要政府制定和修改相關法律法規，發布有效的政策，并采取措施加強全流程的監督和管理。 國家審計作為環境治理工具， 持續對國內大型碳排放主體 “查病”，既“治病”，也“防病”，在實現雙碳目標方面發揮著至關重要的作用。 朱錦余等通過對國內省區2006—2018年相關數據的分析， 發現國家審計活動對本省區碳排放的降低起到明顯作用， 同時還能降低鄰省的碳排放， 但國家審計并不能促進優化當地能源結構[2]。張龍平等通過分析我國在2007—2016 年除西藏以外的30 個省區市的相關數據，發現國家審計能夠促進低碳發展， 且國家審計的水平與低碳發展水平正相關，越是經濟發達、制度完善的地區，國家審計抑制碳排放的效果越好[3]，但莊尚文等發現，中央專項審計對地方審計有“擠出效應”，對減排有負面影響[4]。這可能是審計威懾力發生了分散和轉移， 也可能是信息溝通不暢， 存在信息不對稱， 或者是協同機制不完善。 雙碳目標是中國政府提出的應對氣候變化的戰略目標，可以通過對碳排放權交易、碳匯資源、低碳技術等領域的審計， 加強對雙碳目標的監督和保障作用，確保雙碳目標的順利實現。 國家審計作為國家治理的重要組成部分， 可以通過對各級政府和企業的綠色發展情況進行審計， 推動綠色發展理念的實施和落地。 本研究通過分析國家審計在雙碳目標背景下遇到的問題和挑戰，并提出解決問題的方法，助推國家審計對企業履行社會責任的情況進行審計,促進企業更好地履行社會責任,推動社會經濟的可持續發展。

一、雙碳目標下國家審計的意義

國家審計服務于國家治理， 是經濟高質量發展不可或缺的一環， 對雙碳目標的實現起到重要的保障作用。

（一）雙碳目標下國家審計是重要的監督和制衡力量

社會生產生活的方方面面幾乎都會產生 “碳足跡”，而雙碳目標聚焦于對碳排放的控制。 減碳需要多種手段配套，控制和監督整體碳排放進程。 作為全局性的監控手段，國家審計審查財政收支，維護國家經濟秩序，服務于國家治理，全過程監督重要社會主體特別是對雙碳目標實現影響巨大的公有制主體的碳排放行為，披露相關數據，減少信息不對稱，并及時提出相關建議， 參與構建更加合理完善的碳排放監督制衡體系。

雙碳目標的達成要求全社會進行低碳轉型，但這一切都建立在對清潔、綠色、可持續發展技術大量投資的基礎上。 整個經濟轉型過程涉及海量資金投入、各種財稅金融等相關工具的支持。 這些工具條款復雜、規模龐大、專業性強，牽扯到各方利益，需要審計具備高度權威性和專業性。 相對其他審計機構而言，只有國家審計可以滿足這些要求。 王穎等研究發現，對國家層面推出的各種“雙碳”政策在落實過程中進行跟蹤審計， 屬于國家審計部門保障雙碳目標實現工作的核心環節之一[5]。

（二）國家審計的專業性及權威性有助于雙碳目標的實現

作為高度獨立的專業性力量，國家審計機構具有權威性， 在提供顧問和專業建議方面具有獨特優勢。為應對越來越復雜的經濟活動，國家審計通常具有財會和審計專業能力俱佳的專家，同時會配備其他專業專家，具有雄厚的專業實力，自帶“專家光環”。國家審計可以利用自身專業性和權威性， 對政府的氣候政策、環境立法和雙碳評價標準的制定與修訂、監督其實施效果等方面產生積極影響。即使在相關制度不夠完善的情況下，國家審計作為具有一定超然地位的參與方，依然能夠有機整合地方政府、社會、企業三方面的監督力量，推動雙碳目標的實現。

（三）雙碳目標對經濟發生作用時與國家審計密切相關

雙碳目標對經濟的影響過程需要國家審計的深度參與，在雙碳目標下開展審計時，更需要體現公平和效率。 針對氣候變化和碳排放問題，國家審計機關可以通過對企業的碳排放進行審計， 配合政府出臺相應的氣候政策。 被審計單位的經濟活動會產生與經濟活動類型和強度密切相關的碳足跡， 越是大型企業或組織，碳排放總量越明顯。 在我國的碳排放大戶中， 國有企業具有相當大的占比， 是國家審計的“自然審計對象”。 國家審計可以通過對國有企業和相關組織的氣候責任審計， 明確其在實現雙碳目標上的責任， 進一步發揮國家審計在雙碳目標實現方面的強大影響力。 另外， 國家審計通過實施低碳審計，可以客觀評價各重要公有制主體的碳排放情況，為政府決策提供更加可信和持續的數據支持與專業建議。

二、 當前國家審計與雙碳目標實現面臨的問題分析

雙碳目標的提出與新發展理念和人類命運共同體理念一脈相承。 當前，相關法律法規仍在制訂中，理論界和實務界對此仍處于研究探索試點階段。 在這一新興領域，國家審計面臨著諸多問題與障礙，需要作出適應的調整。

（一）雙碳目標實現對審計主體要求不同導致國家審計難以全覆蓋

雙碳目標的實現對審計主體的要求不同，導致國家審計難以全覆蓋。不同的委托代理關系適用于不同的審計主體，三大審計主體都有不同的適用范圍。

在選取合適的審計主體時要權衡獨立性和成本效益，國家審計、社會審計（包括注冊會計師審計和碳排放專業監測機構） 與內部審計都有可能成為雙碳目標下的審計主體，國家審計難以涵蓋所有領域。例如， 在監督面向公眾市場且數據開放的碳排放單位（如大型上市企業）時，為滿足獨立性和成本效益方面的要求，通常會選擇社會審計；地方政府在向社會傳遞碳排放的某些信號時， 更可能會考慮國家審計，或者同時將社會審計作為國家審計的補充力量；一些關鍵企業或機構在進行組織治理與內部優化時則更傾向于選擇內部審計， 因為這更有利于組織調整自身的碳排放行為，降低碳排放。

（二）生態環境資源價值核算困難導致國家審計存在爭議

碳排放屬于生態環境資源的范疇， 但生態環境資源價值核算困難。 審計需要參照既定的執行標準，在資源價值難以確定的情況下， 國家審計介入碳排放相關審計容易產生巨大爭議。 不同環境資源的資產負債和所有者權益在定性和定量方面都難以確定， 通常采取賦值法給各項資源賦予一個價格調節因子，來評估生態環境資源的價值，但賦值法極易導致爭議，增加審計工作的困難。 另外，碳排放權的劃分也存在爭議，且會與其他生態資源產生聯動，如森林碳匯與碳中和密切相關， 生態系統的復雜性往往高于經濟系統。 因此，國家審計也必須面對審計結果可能帶來的各種爭議。

（三）與碳排放相關的界定和測量不明晰增加了國家審計的不確定性

由于自然生態系統和經濟活動關聯的復雜性，導致了與碳排放相關的界定和測量不明晰， 國家審計不但面臨爭議，審計工作的不確定性也增加了。 在過去較長的一段時間里， 學術界對碳排放的界定仍存在爭議，對碳排放的定量問題也存在多種觀點。 當碳排放與經濟利益掛鉤時，還容易成為政治問題，甚至卷入國際博弈的旋渦之中。 在經濟領域，學者們關注每年碳排放額度以及碳排放額度分配和測量問題， 以保證把全球變暖造成的升溫幅度控制在一定范圍內。 對于國家審計而言，如何監督碳排放、能夠接受多高的監督成本， 以及如何參與碳額度的確定都有待于今后的科學研究。 可以預見，這是一個高度變化的領域，存在巨大的不確定性。

（四）碳排放立法的滯后使得國家審計的依據缺失

碳排放審計屬于新興領域， 各種不確定性高且爭議較大， 尤其是碳排放立法進展緩慢并持續滯后的疊加， 使得國家審計在執行過程中缺乏強有力的法律依據。 國家審計的權威來自法律授權，具有法定的強制性，執行標準也需要法律規范。 碳排放相關立法的滯后導致國家審計在雙碳目標審計的過程中存在模糊性和不確定性，進而導致權威性被削弱。 碳排放關乎生態文明建設和低碳發展全局， 但當前國家法律或政策文件對全社會審計資源協同的重視不夠，沒有突出國家審計的角色和地位，碳市場建設和信息披露等制度也不完善， 與碳足跡信息采集和使用的相關法律法規也存在諸多空白。 可見，加快碳排放相關立法， 明確國家審計在碳排放的突出地位和加強國家審計對碳排放的監督已經迫在眉睫了。

（五）碳審計對資源和技術的高要求讓國家審計捉襟見肘

碳審計涉及多學科、多領域，且不斷動態變化，需要海量的資源和技術支撐， 而國家審計目前擁有或者控制的資源則嚴重不足， 尤其是跨學科的頂尖人才稀缺，高端人力資源嚴重缺乏。 鑒于碳審計的高標準和高要求， 需要不斷開發或購買相關軟件并由此帶來相對較高的成本。 即便借助云計算、人工智能等新技術降本增效， 也需要在信息系統上整合全國審計資源。 但當前還做不到全國資源一盤棋，各地區各行業的多樣性讓國家審計現有的分散資源難以應付，有限的資源難以形成合力。

三、雙碳目標下國家審計應作出的適應與調整

為更好地實現雙碳目標， 國家審計應積極應對各種挑戰和問題， 包括及時調整策略， 利用各種機遇，明確法律地位，加強合作協同，增加資源投入，參與標準制定和市場監督，主動適應新形勢和新環境。

（一）明確定義國家審計在三大審計體系中應有的法律地位

國家審計部門應當與理論界、 實務界和法律界共同厘清三大審計主體的地位， 通過各種形式的研討交流和學術課題以及案例試點等方式對國家審計地位加以明確， 尤其是應以立法的形式明確國家審計的核心地位。 國家審計需要在明確自身定位的同時，與其他主體協商、影響并協助立法部門完善相關法律，爭取更獨立和超然的地位。 法定審計是國家審計的特色，也是開展審計工作的根本保障，在法律層面上獲得更加獨立和超然的地位有助于更好地發揮國家審計的效率和作用。

（二）在加強合作中突出雙碳目標下國家審計的領導地位和多主體的協同性

國家審計應當加強與不同職能部門及其他審計機構的合作，實現優勢互補和資源共享，在各自領域中為低碳事業作出應有的貢獻。 我國公有制經濟占有舉足輕重的地位，在碳排放方面占比也巨大。 雙碳目標下，監督碳排放是國家審計的工作重點。 隨著相關法律保障越來越完善， 國家審計的領導地位逐步得到認可。 雙碳目標涉及經濟和宏觀政策及管理全局，需要所有參與方的共同努力和通力協作。 國家審計應當利用其超然地位和權威性， 依法發揮好領導作用，協調各主體的行動，努力打破“政府－社會－公眾”之間的信息不對稱，夯實信任基礎。 充當各主體間聯系的橋梁。 實現雙碳目標， 需要大量的資源投入，國家審計可以通過協同、合作，領導和整合多方面的力量以優化審計資源，減少重復投資，節約社會成本。

（三）爭取強化資源和技術的投入與優化以促進國家審計提質增效

在雙碳目標下， 國家審計需要強化資源和技術投入，優化和整合現有資源，充分協調外部力量，共同促進國家審計提質增效。 人力資源是重要的審計資源，國家審計部門應當加強人員培訓，提高從業者專業能力， 尤其是要注重培養人才多學科的交叉能力，讓審計人員擁有除財經領域之外更廣闊的視野，這樣才能在更高要求下具備足夠的專業勝任能力。除了內部的繼續教育之外，還應當提高招聘門檻，招聘更具專業性的人員。 國家審計內部也應該建立各種激勵機制，鼓勵人員持續學習，提高執業水平，如對考取各種證書的人員進行獎勵， 為繼續教育提供費用支持，在職業升遷上向專業能力方向傾斜，并建立更加公平合理的個人專業能力評價標準。 在開展碳審計的過程中也需要有相關的測量工具， 除了自行開發或采購工具外， 還需要培養一定數量的人員來熟練掌握和使用這些復雜的工具。

為了實現雙碳目標和監督碳排放， 碳審計需要依賴大量的數據。 國家審計應該將不同區域的數據進行聯網，實現數據節點的互聯互通，利用新的信息技術降本增效， 在云計算和大數據運用越來越廣泛的當下，充分利用新技術，抓取大量的結構化和非結構化數據， 借助云算力進行分析， 輔助完成審計過程，形成審計證據，支持審計結論。 云計算的基礎設施通常建設成本高昂， 大數據分析系統或軟件也很難由審計部門自主開發維護，但可以通過外購實現。云計算服務提供商通常有成熟的解決方案可供選擇， 成本也具有彈性， 可根據使用時間或工作量收費，相對于一次性投入，更經濟合算。 但在購買云服務時要注意數據安全，應充分審查供應商背景，特別要考慮國家安全。 另外，對于國家審計來說，邀請其他主體合作或者購買外部審計服務也是可選項之一，可以在控制成本的前提下保證一定的專業性。

（四）通過介入雙碳有關標準制定來提升國家審計的權威性和參與度

國家審計機關應當全程參與雙碳有關標準細節的制定，以提升國家審計的權威性與參與度，并隨時跟蹤最新動態，對接前沿研究成果，在與其他行政部門、產業界、實務界和學術界的持續互動中提升碳審計的效率，使審計的相關過程和結果更加合理、可信，更加符合成本效益原則。 在參與制定準則中頻繁發聲也是強化國家審計自身地位的一種體現，參與制定的過程能讓國家審計更加熟悉具體流程的操作細則和相關原理，國家審計從業者也能夠加深對碳審計的理解。 通過介入有關標準的制定，國家審計能夠使資源價值和碳排放的測量與認定過程更合理，能夠更有針對性地投資于相應的軟硬件工具，指導審計資源的配置，采納適宜的審計方法，從而進一步降低審計成本并有效推進雙碳目標的實現。

（五）在規范碳交易市場的運作中體現國家審計的專業監督制衡作用

我國已初步建立起碳排放權交易市場以服務于雙碳目標的達成。 碳排放權交易范圍正在逐步擴大，參與主體數量也在持續增加， 市場定價機制正在不斷完善，相關法律法規或制度也在不斷具體化。 規范碳交易市場運作，可以增強國家審計的嚴肅性、權威性、專業性。 在雙碳審計過程中，國家審計一方面應服務于完善市場建設， 另一方面作為國家治理現代化的一部分，還應履行好自身的監督職責。 作為公開的碳排放權交易市場，需要信息的及時、公開、準確，國家審計應順應時代發展， 逐步構建實時監督的機制，對市場本身的運行進行專業監督，與公共輿論互動，及時披露相關信息，與市場中的其他監督力量形成合力，制約碳排放主體的碳排放行為，并制衡其他利益相關主體。 目前參與碳排放的主體局限于重點碳排放大戶，但隨著科學技術的進步和監管的加強，碳排放測量成本和精度都將大為改善， 這為進一步擴大碳排放監督范圍奠定了基礎， 對碳足跡的追蹤甚至可能會精確到個人。 隱私保護是未來審計的必然課題，當涉及個人數據時，市場和相關信息系統的可靠性、數據使用安全性需要評價，作為專業的權威監督力量，國家審計應當在其中發揮作用，在維護公民隱私權益方面作出新的貢獻。